ОБЗОР СУДЕБНОЙ ПРАКТИКИ (И. Меркушов) Аналитический обзор практики применения арбитражными судами определения Конституционного Суда Российской Федерации n 169-О (за декабрь 2004 года)

ПРАКТИКИ ПРИМЕНЕНИЯ АРБИТРАЖНЫМИ СУДАМИ
ОПРЕДЕЛЕНИЯ КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ОТ 8 АПРЕЛЯ 2004 ГОДА N 169-О
ЗА ДЕКАБРЬ 2004 ГОДА
При подготовке данного обзора проанализированы 35 судебных актов, принятых арбитражными судами в декабре 2004 года по результатам рассмотрения налоговых споров о правомерности применения налогоплательщиками вычета по налогу на добавленную стоимость и предъявления ими требований о возмещении уплаченных сумм налога из бюджета, из них 17 использовано при подготовке аналитического обзора.
Складывающая арбитражная практика позволяет говорить, что правовая позиция, сформулированная Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 08.04.2004 N 169-О в части использования заемных средств и неоплаченного имущества (в том числе векселей), воспринимается судами в тесной связи с выводами высшей судебной инстанции, изложенными в других судебных актах. Применяя или отказываясь применить определение N 169-О, арбитражные суды в обоснование своих выводов приводят формулировки постановления Конституционного Суда от 20.02.2001 N 3-П и определения от 04.11.2004 N 324-О.
Использованные в обзоре акты разделены на 2 группы в зависимости от того, квалификация каких действий налогоплательщика является основным предметом спора.
1. ГРУППА ДЕЛ, В КОТОРЫХ ОСНОВНЫМ ПРЕДМЕТОМ СПОРА ЯВЛЯЕТСЯ РЕАЛЬНОСТЬ ЗАТРАТ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА В СВЯЗИ С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ ЗАЕМНЫХ СРЕДСТВ, ВЕКСЕЛЕЙ И ПРОВЕДЕНИЕМ ВЗАИМОЗАЧЕТОВ ПРИ УПЛАТЕ НАЛОГА
Основными доводами налогового органа являются: использование заемных средств при уплате налога или уплата налога третьими лицами, свидетельствуют об отсутствии реальных расходов налогоплательщика, так как определением Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О установлено: "Обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В случае если имущество, приобретенное налогоплательщиком по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщикам в счет оплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или оплачено не полностью, то принимаемая к вычету сумма налога - в силу требования о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога - должна исчисляться соответственно той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество".
Основные доводы налогоплательщика:
1) согласно пункту 1 статьи 807 ГК РФ денежные средства, передаваемые займодавцем заемщику, поступают в собственность последнего;
2) глава 21 НК РФ не связывает момент возникновения права на возмещение налога с источником средств для его уплаты налогоплательщиком;
3) уплата предъявленного налогоплательщику налога третьим лицом была проведена в силу существующих между ними договорных отношений в рамках взаимозачета.
При разрешении данной категории споров судом учитывается позиция Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированная в определении от 04.11.2004 N 324-О: "...если налогоплательщик не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм налога на добавленную стоимость, то есть если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем, то право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено".
1.1. Оплата налогоплательщиком приобретенных товарно-материальных ценностей с использованием заемных денежных средств не может служить единственным основанием для отказа налогоплательщику в вычете уплаченного поставщику налога, если в действиях налогоплательщика отсутствуют признаки недобросовестности.
Постановление ФАС Уральского округа
от 1 декабря 2004 г. N Ф09-4754/04-АК
Позиция налогоплательщика: решение налогового органа о взыскании с общества штрафа в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 2088 руб. в связи с неправомерным применением налоговых вычетов является незаконным.
Позиция налогового органа: по результатам проведенной камеральной налоговой проверки предоставленной обществом декларации по налогу на добавленную стоимость за IV квартал 2003 г. налоговый орган принял решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 2088 руб.
По мнению налогового органа, налогоплательщик неправомерно включил в налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость сумму по приобретенным товарно-материальным ценностям, оплата за которые произведена заемными средствами, поскольку затрат в форме отчуждения имущества в пользу поставщиков обществом реально понесено не было.
Налоговый орган обратился в Арбитражный суд с заявлением о взыскании с общества штрафа в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 2088 руб. в связи с неправомерным применением налоговых вычетов.
Решением суда от 04.08.04 в удовлетворении заявленных требований налогового органа отказано.
постановлением апелляционной инстанции от 08.10.04 решение суда оставлено без изменения.
Кассационная инстанция, рассмотрев жалобу налогового органа с просьбой отменить принятые судебные акты и принять по делу новый судебный акт в связи с неправильным применением судом норм материального права, постановила решение суда от 04.08.04 и постановление апелляционной инстанции от 08.10.04 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Как следует из материалов дела, суммы налога, уплаченные поставщикам по приобретенным товарно-материальным ценностям, предъявлены налогоплательщиком к возмещению после их фактического получения, оприходования и оплаты, что свидетельствует о соблюдении условий применения налоговых вычетов, установленных налоговым законодательством, в частности статьями 171 и 172 НК РФ.
Оценивая довод налогового органа о неправомерности включения в налоговые вычеты суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарно-материальным ценностям, оплата за которые произведена заемными средствами, суд кассационной инстанции указал, что перечисление обществом заемных денежных средств в оплату товарно-материальных ценностей не может служить единственным основанием для отказа налогоплательщику в вычете уплаченного поставщику налога при отсутствии в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности.
Данный вывод согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 08.04.04 N 169-О, а также определении от 04.11.2004 N 324-О, в котором суд подчеркнул: "...если налогоплательщик не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм налога на добавленную стоимость, то есть если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем, то право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено".
Кроме того, суд кассационной инстанции указал на то, что нормы главы 21 НК РФ не связывают момент возникновения у налогоплательщика права на вычет налога, уплаченного поставщикам за счет заемных средств, с моментом возврата всей суммы займа.
1.2. Задолженность налогоплательщика по возврату займа, за счет которого поставщику была уплачена предъявленная сумма налога, при отсутствии признаков недобросовестного поведения не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов.
Постановление ФАС Дальневосточного округа
от 1 декабря 2004 г. N Ф03-А51/04-2/3210
Позиция налогоплательщика: налогоплательщик (индивидуальный предприниматель А.А.) подал налоговую декларацию за январь 2003 года, в которой заявил к вычету налог на добавленную стоимость на сумму 1165771 руб. Впоследствии сумма налоговых вычетов была уточнена налогоплательщиком.
Решение налогового органа о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога в виде штрафа в сумме 138735,33 руб. и доначислении налога в сумме 693676,67 руб. и пени - 78034,49 руб., по мнению предпринимателя, является неправомерным.
Позиция налогового органа: при проведении камеральной налоговой проверки индивидуального предпринимателя А.А. по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость за январь - апрель 2003 года налоговым органом был установлен факт излишне предъявленного предпринимателем к возмещению налога на добавленную стоимость в сумме 693676,67 руб. в связи с тем, что приобретенные ГСМ оплачены не самим налогоплательщиком, а третьим лицом - ООО "Ретис-Трейдинг" на основании договора займа с ИП А.А.
По результатам проверки налоговым органом принято решение о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога в виде штрафа в сумме 138735,33 руб. Этим же решением доначислен налог в сумме 693676,67 руб. и пени - 78034,49 руб.
По мнению налогового органа, у предпринимателя отсутствует право на вычеты по налогу на добавленную стоимость в связи с тем, что им не уплачен налог поставщикам товара; не заключен договор займа между ИП А.А. и ООО "Ретис-Трейдинг", так как реальной передачи заемных денежных средств не было. Исполнение обязанности предпринимателя по возврату суммы займа в феврале 2003 года предоставляет ему право на налоговые вычеты по налогу только с февраля 2003 года.
В связи с неисполнением налогоплательщиком требования об уплате налога, налоговый орган обратился в суд.
Решением суда от 17.05.2004 в удовлетворении исковых требований отказано.
В апелляционной инстанции законность решения не проверялась.
Суд кассационной инстанции, рассмотрев жалобу налогового органа с просьбой отменить решение суда и принять новое решение по делу, постановил оставить решение суда от 17.05.2004 без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Давая оценку принятым судебным актам, суд кассационной инстанции подчеркнул, что одним из основных условий предъявления НДС к вычету является документальное подтверждение факта оплаты налога поставщику в составе стоимости товара.
Комментируя правовую позицию Конституционного Суда, изложенную в постановлении от 20.02.2001 N 3-П, определении от 08.04.2004 N 169-О и разъяснении пресс-службы Конституционного Суда РФ данного определения, кассационная инстанция указала, что "под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога. В случае оплаты начисленных поставщиками сумм налога с помощью имущества (в том числе денежных средств и ценных бумаг), полученного налогоплательщиком по договору займа, отнесение налога к вычету при установлении признаков недобросовестности налогоплательщика возможно только в момент исполнения налогоплательщиком своей обязанности по возврату суммы займа".
С учетом вышеизложенного, а также того, что довод налогового органа об отсутствии между ИП А.А. и ООО "Ретис-Трейдинг" договора займа не соответствует обстоятельствам дела, а сумма займа погашена налогоплательщиком после предъявления налога к вычету, судом был сделан вывод о том, что если при рассмотрении спора будет установлено отсутствие в действиях налогоплательщика признаков недобросовестного поведения при оплате товаров за счет заемных средств, то задолженность по займу не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов.
Как следует из материалов дела, налоговый орган не ссылался на недобросовестность налогоплательщика в обоснование своих требований. Таким образом, задолженность по займу не может служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов. Кроме того, на момент рассмотрения спора судом, сумма займа была полностью возвращена заимодавцу в соответствии с условиями договора.
1.3. Использование обществом заемных средств при уплате суммы налога само по себе не свидетельствует об отсутствии фактических расходов на уплату этой суммы продавцу и не является достаточным основанием для отказа в применении налоговых вычетов.
Постановление ФАС Северо-Западного округа
от 1 декабря 2004 г. N А56-16378/04
Позиция налогоплательщика: налогоплательщик (ЗАО "Нефтетранспорт") представил в налоговый орган декларацию по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2003 года в части операций, облагаемых по ставке ноль процентов, и предъявил к возмещению из бюджета сумму налога, уплаченную при приобретении подвижного состава (247 железнодорожных вагонов-цистерн), реализованного впоследствии на экспорт акционерному обществу "HANSA LEASING RUSSIA" (Эстония) по договору купли-продажи. При этом были представлены все необходимые документы, предусмотренные пунктом 1 статьи 165 НК РФ.
Считая выводы налогового органа неправомерными, общество обратилось в Арбитражный суд с заявлением о признании решения налогового органа об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость недействительным.
Позиция налогового органа: по результатам камеральной проверки представленной налогоплательщиком декларации налоговый орган составил мотивированное заключение от 05.03.2004 и принял решение об отказе обществу в возмещении заявленной суммы налога из бюджета.
По мнению налогового органа, при расчетах с продавцом общество использовало заемные денежные средства. Кроме того, в счетах-фактурах указаны недостоверные сведения о месте нахождения общества, а в представленных налогоплательщиком документах есть противоречия.
При этом налоговым органом не оспаривается, что общество представило полный комплект документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки и налоговых вычетов.
Решением суда от 10.06.2004 прекращено производство по делу в части требования о признании недействительным мотивированного заключения от 05.03.2004 налогового органа, в остальной части заявление общества удовлетворено.
Постановлением апелляционной

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ВЕРХОВНОГО СУДА РФ n 92-о05-6 от 18.08.2005 Приговор оставлен без изменения как законный и обоснованный, поскольку нарушений уголовно-процессуального законодательства, влекущих отмену приговора, не усматривается, действия осужденных квалифицированы правильно, наказание назначено соразмерно содеянному и с учетом всех конкретных обстоятельств дела.  »
Общая судебная практика »
Читайте также