Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2009 по делу n А49-4862/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

сформировала итоговую базу по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость. Однако представленные налоговыми органами материалы налоговой проверки указывают на неправомерность включения в налоговые вычеты по НДС и включение в затраты по налогу на прибыль суммы оплаты за работы, выполненные некоторыми из субподрядчиков.

ОАО «Пензаэнергоремонт», имея необходимые материальные и кадровые ресурсы для выполнения подрядных работ, привлекало субподрядные организации ООО «Спецремстроймонтаж», ООО «ЭлектроПромРемонт», ООО «Энергоремонтник», ООО «Теплотехнические системы», ООО «Строй-Инвест», которые не имели ни территориальных, ни кадровых ресурсов для выполнения подрядных работ, что полностью подтверждено материалами выездной налоговой проверки. Направление генеральным подрядчиком, ОАО «Пензаэнергоремонт», писем заказчикам с просьбой разрешить привлечь выполнению работ субподрядные организации, само по себе не является доказательством невозможности выполнить работы своими силами.

При этом все пять перечисленных выше организаций созданы непосредственно перед заключением с ними ОАО «Пензаэнергоремонт» договоров на выполнение подрядных работ.

Нет оснований признать достоверными документы, представленные Обществом в подтверждение налоговых вычетов по НДС и затрат по налогу на прибыль.

Согласно представленных налоговым органом документов часть подрядных работ выполнена силами привлеченных субподрядных организаций: ООО «Спецремстроймонтаж», ООО «ЭлектроПромРемонт», ООО «Энергоремонтник», ООО «Теплотехнические системы», ООО «Строй-Инвест», которые, в свою очередь, также привлекали субподрядчиков (т.18, л.д.17-21).

В результате проведенных налоговым органом контрольных мероприятий установлены следующие обстоятельства в отношении привлеченных субподрядчиков:

1) ООО «Спецремстроймонтаж» (т.23).

Согласно представленных документов данная организация в качестве субподрядчика ОАО «Пензаэнергоремонт» выполняла с марта 2005г. работы по капитальному и текущему ремонту энергетического оборудования подстанций и котельных (генераторов, трансформаторов, труб газовых котельных, электрических машин и электроустановок), а также электрических сетей, теплотрасс на объектах различных организаций электроэнергетики одновременно, в том числе Каменских электрических сетей ОАО «Пензаэнерго», Магистральных сетей ОАО «Пензаэнерго», ОАО «Пензенские электрические сети», ОАО «Пензенская генерирующая компания», ООО «Волготрансгаз», ОАО «Пензенская теплосетевая компания», филиала ОАО «ТГК №6» и других.

Организация создана 26.10.2004г., то есть незадолго перед выполнением работ для ОАО «Пензаэнергоремонт». Уставный капитал - 10000 руб. (Выписка из ЕГРЮЛ – т. 23, л.д.56).

Учредителем и руководителем организации с октября 2004г. по август 2006г. являлся Пушков Е.Е. (Протокол общего собрания от 18.10.2004г., заявление о государственной регистрации, доверенность и расписка в получении документов).

Как показал Пушков Е.Е., руководителем организации он числился формально, фактически всеми вопросами занимался пригласивший его на эту должность Савченко Анатолий Яковлевич, который имел право подписи всех документов; о численности работников, основных средствах, машинах и механизмах, фактическом выполнении работ он ничего не знает; за свою «работу» получал 2000 руб. в месяц (Протокол допроса от 20.05.2008г.).

Как следует из карточек образцов подписей, предоставленных ГБ «Тарханы» (исх. №27/1-16 460-7379 от 26.05.2008г.), действительно Савченко Анатолий Яковлевич -заместитель директора (главный инженер) ООО «Спецремстроймонтаж», обладал правом первой подписи при распоряжении денежными средствами по счету в этом банке, право второй подписи принадлежало Савченко Наталье Анатольевне - бухгалтеру этой организации.

Как следует из карточки образцов подписи, предоставленной Пензенским филиалом Огрэсбанка (исх. №1-451 от 26.05.2008г.), право первой подписи действительно принадлежало Савченко Анатолию Яковлевичу; право второй подписи не предусмотрено.

Как видно из материалов дела, что Савченко А.Я., пригласивший на «работу» Пушкова Е.Е. и занимавшийся, со слов Пушкова Е.Е., всей хозяйственной деятельностью ООО «Спецремстроймонтаж», являвшийся, согласно карточкам образцов подписей, заместителем директора (главным инженером) этой организации, одновременно являлся помощником        генерального директора ОАО «Пензаэнергоремонт».

Вместе с тем, Савченко Н.А., являлась бухгалтером ООО «Спецремстроймонтаж» и имела право второй подписи при распоряжении денежными средствами по счету в ГБ «Тарханы», одновременно в 2005г. являлась экономистом ОАО «Пензаэнергоремонт», а в 2006г. - специалистом по перспективному развитию ОАО «Пензаэнергоремонт» (штатное расписание ОАО «Пензаэнергоремонт» - документы по ОАО «Пензаэнергоремонт»).

Численность организации - 4 человека: директор, главный инженер, 2 бухгалтера (сведения о доходах за 2005, 2006 годы, декларации по страховым взносам на ОПС за 2005, 2006 годы).

Как видно из материалов дела, директор Пушков Е.Е. свои обязанности выполнял формально, его обязанности фактически выполняли главный инженер - помощник генерального директора ОАО «Пензаэнергоремонт» по производственным вопросам Савченко А.Я. и бухгалтер - специалист по перспективному развитию ОАО «Пензаэнергоремонт» Савченко Н.А.

Как следует из Межотраслевых правил по охране труда при эксплуатации электроустановок ПОТ Р М-016-2001, РД 153-34.0-03.150-00 (утв. Постановлением Минтруда РФ от 05.01.2001г. №3, Приказом Минэнерго РФ от 27.12.2000г. №163), Правил технической эксплуатации электроустановок потребителей (утв. Приказом Минэнерго РФ от 22.01.2003г. №4145), Правил работы с персоналом в организациях электроэнергетики РФ (утв. Приказом Минтопэнерго РФ от 16.03.2000г. №2150), выполнение работ в электроустановках связано с повышенной опасностью, как для окружающих, так и выполняющих сами работы и потому требуют наличия квалифицированного персонала, допущенного к работе с электроустановками (прошедшего профессиональную подготовку, проверку знаний, имеющего соответствующую группу по электробезопасности).

Из Письма Управления по технологическому и экологическому надзору Ростехнадзора по Пензенской области от 26.08.2008 №2-1539 следует, что проверка знаний по электробезопасности работников ООО «Спецремстроймонтаж» не проводилась.

Следовательно, ООО «Спецремстроймонтаж» не могло самостоятельно сформировать соответствующую комиссию для проверки знаний и выдачи соответствующих удостоверений, поскольку не располагало необходимой численностью, чтобы образовать комиссию - 5 человек, и поэтому в силу пунктов 1.4.30-1.4.34 Правил технической эксплуатации электроустановок потребителей, пунктов 8.10-8.14 Правил работы с персоналом в организациях электроэнергетики, соответствующая проверка должна была производиться комиссией органов госэнергонадзора.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод, что у ООО «Спецремстроймонтаж», отсутствовал необходимый для выполнения работ квалифицированный персонал.

Согласно данных бухгалтерских балансов за 2005, 2006 годы у организации отсутствовали необходимые производственные активы - оборудование, мастерские, ремонтная база, спецтехника, транспортные средства, в том числе арендованные (бухгалтерские балансы за 2005, 2006 годы).

В нарушение требований Федерального закона от 21.11.1996г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. №34н, представленные ОАО «Пензаэнергоремонт» в подтверждение выполнения работ ООО «Спецремстроймонтаж» документы содержат противоречивые и недостоверные сведения, на многих документах отсутствуют даты их составления (договора, акты, справки о выполнении работ за 2005-2007 г.г.).

Так, в июле 2006 года ОАО «Пензаэнергоремонт» по договору от 27.03.2006г. №70-прп/06 выполняло для ОАО «Пензенская генерирующая компания» работы по реконструкции 0РУ-35 (замена ошиновки). При этом, согласно акту о приемке выполненных работ №1, соответствующие работы выполнены ОАО «Пензаэнергоремонт» и сданы заказчику ОАО «Пензенская генерирующая компания» 12.07.2006г.

Согласно представленных документов для выполнения этих работ по договору от 02.05.2006г. №125-прп/06 ОАО «Пензаэнергоремонт» привлечен субподрядчик - ООО «Спецремстроймонтаж». При этом те же самые работы согласно акту о приемке выполненных работ №1 выполнены субподрядчиком ООО «Спецремстроймонтаж» и сданы ОАО «Пензаэнергоремонт» 17.07.2006г., то есть уже после сдачи этих работ ОАО «Пензаэнергоремонт» ОАО «Пензенская генерирующая компания» (документы за 2006 год).

Аналогично в сентябре 2006г. ОАО «Пензаэнергоремонт» по договору от 16.06.2006г. №63 выполняло работы по ремонту дымовой трубы здания котельной в с.Старая Каменка Пензенского района для ООО «Волготрансгаз». При этом согласно акту о приемке выполненных работ №2 работы выполнены и сданы заказчику ООО «Волготрансгаз» 25.09.2006г.

Согласно представленных документов для выполнения этих работ ОАО «Пензаэнергоремонт» по договору от 03.07.2006г. №162-прп/06 привлекло субподрядчика ООО «Спецремстроймонтаж». При этом те же самые работы согласно представленных документов выполнены ООО «Спецремстроймонтаж» 28.09.2006г., то есть уже после выполнения этих работ ООО «Пензаэнергоремонт» и сдачи заказчику ООО «Волготрансгаз» (документы за 2006 год).

Данные факты, безусловно, свидетельствуют об отсутствии реального и фактического выполнения ООО «Спецремстроймонтаж» данных работ, об искусственном создании ОАО «Пензаэнергоремонт» документооборота уже после фактической сдачи этих работ своему заказчику ОАО «Пензенская генерирующая компания».

В июле 2006 года ОАО «Пензаэнергоремонт» по договору от 14.06.2006г. №137-прп/06 выполняло работы для ОАО «Пензенская генерирующая компания» на ТЭЦ-1 по замене трансформатора НАМИ-110 УХЛ-1. Для выполнения этих работ согласно представленных документов был привлечен субподрядчик ООО «Спецремстроймонтаж» по договору от 03.06.2006г. №162-прп/06.

Согласно акту приемки выполненных работ №1 работы были выполнены ОАО «Пензаэнергоремонт» и приняты заказчиком 19.07.2006г.

В документах же о выполнении этих работ ООО «Спецремстроймонтаж» для ОАО «Пензаэнергоремонт» (акт о приемке выполненных работ по форме КС-2, справка о стоимости выполненных работ по форме КС-3) дата вообще отсутствует.

Кроме того, из документов следует, что договор подряда №137-прп/06 между ОАО «Пензаэнергоремонт» и ОАО «Пензенская генерирующая компания» был заключен 14.06.2006г., тогда как субподрядный договор между ОАО «Пензаэнергоремонт» и ООО «Спецремстроймонтаж» №162-прп/06 был заключен 03.06.2006г.

Следовательно, субподрядный договор заключен раньше, чем договор подряда.

В силу п.1 ст.706 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) сначала должен быть заключенным договор подряда между заказчиком и подрядчиком (ст. 702 ГК РФ), а затем подрядчик заключает договор субподряда с субподрядной организацией.

Такое же несоответствие имеет место и в части выполнения работ по среднему ремонту К-8 ТП-15.

ОАО «Пензаэнергоремонт» приняло на себя обязательство по выполнению указанных ремонтных работ для ОАО «Пензенская генерирующая компания» согласно договору от 29.08.2006г. №167 прп/06-308/2006/23

Между тем субподрядный договор №162-прп/06 по выполнению работ на указанном объекте заключен между ООО «Спецремстроймонтаж» и ОАО «Пензаэнергоремон» 03.07.2006г., то есть ранее возникновения обязательств по выполнению работ у самого ОАО «Пензаэнергоремонт» (документы за 2006г.).

Аналогично в сентябре 2006 года ОАО «Пензаэнергоремонт» выполняло работы по договору №84-прп/06 от 14.04.2006г. для ОАО «Пензенская теплосетевая компания» по реконструкции теплотрассы от ТК 1235 до ТК 1237 по ул. Титова (теплоизоляция).

Для выполнения этих работ привлечен субподрядчик ООО «Спецремстроймонтаж» по договору от 03.07.2006г. №162-прп/06.

Согласно акту приемки выполненных работ №4 работы выполнены ОАО «Пензаэнергоремонт» и сданы заказчику ОАО «Пензенская теплосетевая компания» 26.09.2006г.

В тоже время в документах оформленных субподрядной организацией (акте приемки выполненных работ по форме КС-2, справке о стоимости выполненных работ по форме КС-3) отсутствует дата их составления (документы за 2006 год).

Аналогично в сентябре 2006 года ОАО «Пензаэнергоремонт» выполняло работы по договору от 01.06.2006г. №142-прп/06 для ОАО «Пензенская теплосетевая компания» по реконструкции теплотрассы по пр. Строителей от ТК3517 до ТК 3518 (теплоизоляция).

Для выполнения этих работ по договору от 03.07.2006г. №162-прп/06 привлечен субподрядчик ООО «Спецремстроймонтаж».

Согласно акту приемки выполненных работ №1, работы выполнены ОАО «Пензаэнергремонт» и сданы заказчику ОАО «Пензенская теплосетевая компания» 18.09.2006г.

В документах, представленных в подтверждение выполнения этих - же работ ООО «Спецремстроймонтаж» (акте приемки выполненных работ по форме КС-2, справке о стоимости выполненных работ по форме КС-3), дата составления отсутствует (документы за 2006 год).

Обязательные требования о наличии на первичном документе даты его составления, установлены п.п. «б» п.2 ст.9 Федерального закона от 21.11.1996г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», также п.13 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. №34н.

В апреле-мае 2007 года ОАО «Пензаэнергоремонт» по договору от 30.03.2007г. №64-прп/07 с Каменскими электрическими сетями - филиалом ОАО «Пензаэнерго» выполняло работы по текущему ремонту ПС 110/35/6 кВ.

Согласно представленных документов для их выполнения ОАО «Пензаэнергоремонт» привлекло ООО «Спецремстроймонтаж» по договору от 02.04.2007г. №86-прп/07.

Между тем, как прямо указано в актах выполненных работ, подписанных ОАО «Пензаэнергоремонт» и Каменскими электрическими сетями ОАО «Пензаэнерго», соответствующие работы выполнялись непосредственно бригадой ОАО «Пензаэнергоремонт» (документы за 2007г.).

Сравнительный анализ первичных документов, оформленных ОАО «Пензаэнергоремонт», и документов, оформленных ООО «Спецремстроймонтаж», проведенный судом первой инстанции показал, что документы идентичны по форме, стилю изложения и исполнения.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Спецремстроймонтаж» и организаций, задействованных в последующих расчетах, свидетельствует о специально созданной схеме движения денежных потоков с целью обналичивания денежных средств.

Так денежные средства, перечисленные ОАО «Пензаэнергоремонт» на счета ООО «Спецремстроймонтаж» в течение двух банковских дней перечислялись 6 следующим организациям с назначением платежа оплата по договору по актам выполненных работ: ООО «Армстрой», ООО «Техмаркет», ООО «Электростандарт», ООО «ЭлектроПромРемонт»,