Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.08.2013 по делу n А56-73421/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

о факте наступления которых в установленном законом или договором порядке заявлено страховщику в отчетном или предшествующих ему периодах (пункт 8 Правил формирования резервов).

РПНУ является оценкой обязательств страховщика по осуществлению страховых выплат, включая расходы по урегулированию убытков, возникших в связи со страховыми случаями, произошедшими в отчетном или предшествующих ему периодах, о факте наступления которых в установленном законом или договором порядке не заявлено страховщику в отчетном или предшествующих ему периодах (пункт 9 Правил формирования резервов).

Отчисления как в РЗУ, так и в РПНУ относятся к расходам страховой организации, уменьшающим налогооблагаемую базу.

Расчет РЗУ и РПНУ осуществляется в соответствии с Правилами формирования резервов и сумма РЗУ является обязательным показателем для расчета суммы РПНУ.

В материалы дела обществом представлен расчет, согласно которому, в соответствии с Правилами формирования резервов, устранение признанной налогоплательщиком ошибки при формировании РЗУ приводит к пропорциональному как уменьшению РЗУ, так и увеличению РПНУ.

Следовательно, допущенная ошибка не повлияла на общую величину расходов, учитываемых в целях налогообложения, и не может рассматриваться как занижение налоговой базы.

В апелляционной жалобе инспекция не указывает на то, что заявитель произвел перерасчет резервов неверно.

Инспекция считает что, поскольку ОСАО «ВСК» узнало о наличии ошибки при расчете РЗУ из акта выездной налоговой проверки от 24.05.2012г. №03-37/18-6, это является новым обстоятельством, свидетельствующем о необходимости учета в целях налогообложения доначисленной суммы резервов в периоде указанной корректировки.

В подтверждение указанного довода инспекция ссылается на ряд судебных актов, в которых рассматривалась следующая ситуация.

Налогоплательщик исчислял и уплачивал налог на добычу полезных ископаемых (постановление от 29.02.2012 по делу №А40-52204/11-115-172) и земельный налог (постановление Президиума ВАС РФ от 17.01.2012 №10077/11), суммы которых включились в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Впоследствии (в последующих налоговых периодах) указанные суммы налогов были возвращены налогоплательщику как излишне уплаченные, в связи с чем налоговый орган посчитал, что налоговая база по налогу на прибыль в периодах исчисления и уплаты указанных налогов в бюджет была занижена в связи с включением указанных сумм налогов в состав расходов.

Суды при разрешении указанных споров исходили из того, что в ситуации, когда учет в составе расходов первоначально исчисленной суммы налога, соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации, это не может квалифицироваться как ошибка. Корректировка налоговой базы в этом случае должна рассматриваться как новое обстоятельство, свидетельствующее о необходимости учета излишне исчисленной суммы налога в периоде указанной корректировки.

Указанный довод налогового органа обоснованно отклонен судом первой инстанции с учетом фактических обстоятельств дела.

Судом учтено, что ошибка налогоплательщика не привела к неправильному формированию налоговой базы за 2010 год.

В данном случае, уменьшение РЗУ (при исправлении технической ошибки) в соответствии с Правилами формирования резервов приводит к увеличению РПНУ в сопоставимой сумме, отчисления в который также включаются в состав расходов страховой организации.

Следовательно, при исправлении допущенной заявителем ошибки налоговая база по налогу на прибыль за 2010 год не изменяется.

Таким образом, налоговая декларация по налогу на прибыль за 2010 год содержит правильные сведения об итоговой сумме всех страховых резервов, учитываемых в составе расходов, и поэтому корректировки налоговой базы и внесения исправлений в налоговую декларацию не требуется.

С учетом изложенного, в рассматриваемой ситуации речь идет о совершенно иных фактических обстоятельствах, чем исследовались судами в вышеприведенных судебных актах.

Не может быть признана обоснованной ссылка налогового органа на выводы, изложенные в судебных актах по делу №А40-3532/12,  в  котором  суды  рассматривали ситуацию о включении банком в состав внереализационных расходов за 2009 год сумм отчислений в резерв на возможные потери по ссудам (РВПС), сформированных в 2010 году и определенных банком в качестве событий после отчетной даты.

Фактические обстоятельства настоящего дела иные.

Заявитель после получения акта проверки  от 24.05.2012 №03-37/18-6 не сформировывал вновь РПНУ для включения соответствующих отчислений в состав расходов в 2010 году. Все страховые резервы были сформированы в проверяемом периоде в соответствии с Правилами формирования резервов, в 2012 году после получения акта проверки заявитель не производил формирования новых резервов, а лишь осуществил перерасчет резервов с учетом выявленной налоговым органом в рамках проверки ошибки, результат которого не изменил налоговую базу в сторону увеличения.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что СОАО «ВСК» не было допущено занижения налоговой базы в результате допущенной технической ошибки при расчете РЗУ.

Выводы суда основаны на правильном применении норм материального права.

Статья 294 НК РФ, устанавливающая специфические виды расходов страховых организаций, и статья 272 НКРФ, определяющая порядок признания расходов при методе начисления, на которые ссылается налоговый орган, не регламентируют порядок перерасчета резервов при выявлении технической ошибки. В этой связи ссылка налогового органа на указанные нормы неправомерна.

Суд правильно указал, что по рассматриваемому эпизоду  при представлении заявителем в рамках проверки всех необходимых пояснений, расчетов и документов, действия налогового органа противоречат положениям статей  247 НК РФ и приводят к тому, что в ситуации, когда допущенная налогоплательщиком ошибка не привела к занижению налоговой базы и неуплате налога, в нарушение подпункта 2 пункта 5 статьи 101 НК РФ он привлекается к ответственности при отсутствии состава налогового правонарушения.

Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы инспекции по указанному выше эпизоду не имеется.

Суд отказал ОСАО «ВСК» в удовлетворении заявления о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций за 2009-2010 годы в сумме 1 569 473 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по эпизоду включения в состав расходов комиссионного вознаграждения, выплаченного предпринимателю Бондиной А.А. по агентскому договору.

В апелляционной жалобе общество просит решение суда по данному эпизоду отменить. По мнению подателя жалобы, судом не учтено, что спорные затраты являются документально подтвержденными, представленные в обоснование понесенных расходов документы оформлены в соответствии с требованиями действующего законодательства; привлечение обществом агентов соответствует положениям статей 1005, 1006 ГК РФ и осуществляется в соответствии с пунктом 1 статьи 8 Закона Российской Федерации от 27.11.1992 № 4051-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации»; выводы о том, что предприниматель Бондина А.А. не оказывала обществу агентских услуг не соответствует обстоятельствам дела и представленным доказательствам.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в пункте 1.11 мотивировочной части решения инспекции установлено, что налогоплательщиком в нарушение пункта 1 статьи 252, подпункта 3 пункта 1 статьи 264 НК РФ включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций, затраты в сумме 7 847 368 руб., в том числе за 2009 год - 515 010 руб., за 2010 год - 7 332 358 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций в размере 1 569 474 руб., в том числе за 2009 год - 103 002 руб., за 2010 год - 1 466 472 руб.

Инспекцией установлено, что спорные расходы по данному эпизоду являются документально неподтвержденными, реальные операции по агентским договорам между обществом и предпринимателем Бондиной А.А. не осуществлялись.

Суд первой инстанции, оценив доводы сторон, полно и всесторонне исследовав представленные сторонами по данному эпизоду доказательства, согласился с выводами налогового органа.

Апелляционная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы общества в указанной части.

Из материалов дела следует, что между предпринимателем Бондиной А.А. (далее - Страховой агент) и ОСАО «ВСК» (далее - Компания) заключен агентский договор от 14.11 .2009 № 1046 (далее - договор). В соответствии с указанным договором:

-           Компания поручает, а Страховой агент обязуется за вознаграждение совершать от имени Компании посреднические действия по страхованию, в порядке и на условиях определённых договором, Правилами страхования и внутренними нормативными актами Компаниями (пункт 1.1 договора);

- Страховой агент обязуется осуществлять поиск и ведение переговоров с физическими и юридическими лицами, с целью последующего заключения договора страхования с Компанией; осуществлять подготовку и оформление документов, необходимых для заключения договора страхования, а также осуществлять расчёт страховых взносов по договорам страхования (пункт 2.1 договора);

- за выполнение Страховым Агентом действий Компания выплачивает Страховому агенту вознаграждение, размер которого определяется действующей на момент заключения договора страхования структурной тарифной ставки Компании. Размер вознаграждения определяется в процентах от размера страховой премии, оплаченной Клиентом и поступившей на расчетный счет Компании по договорам страхования, заключённым при содействии Страхового агента (пункт 3.1 договора).

В обоснование понесенных расходов Краснодарским филиалом общества представлены акты выполненных работ за 2009 год и частично за 2010 год (не представлены акты выполненных работ за 2010 год, подтверждающие расходы по договору в размере 6 413 060 руб.). В представленных актах выполненных работ, подписанных директором Краснодарского филиала общества Малиновским В.В. и страховым агентом Бондиной А.А., указано, что в соответствии с условиями договора при содействии Страхового агента за указанный отчетный период заключены договоры страхования согласно реестрам, прилагаемым к актам. Указана общая сумма страхового взноса и соответствующая общая сумма комиссионного вознаграждения.

На основании материалов, полученных в ходе проведения мероприятий налогового контроля, в оспариваемом решении инспекции сделан вывод о том, что предприниматель Бондина А.А. не осуществляла реальных хозяйственных операций по договору.

Из представленных Краснодарским филиалом общества актов выполненных работ невозможно установить юридические и иные действия, которые предприниматель Бондина А.А. реально совершала от своего имени или от имени Краснодарского филиала СОАО «ВСК» в отношении поиска страхователей по заключенным договорам страхования, в чем заключалось содействие агента при заключении договоров страхования.

Отчеты, из содержания которых усматривалось бы участие Бондиной А.А. при заключении договоров страхования, заявителем не представлены. При этом Бондина А.А. в ходе опроса подтвердила, что документами   для   исчисления   агентского   вознаграждения   являлись   только   акты выполненных работ и реестры заключенных договоров страхования.

Акты выполненных работ, представленные в подтверждение выполнения договора, не содержат конкретного перечня оказанных предпринимателем Бондиной А.А. услуг, а также сведений, которые позволили бы определить характер, время, место и содержание услуг.

Ссылка общества на арбитражную практику по указанному вопросу подлежит отклонению, поскольку предметом рассмотрения судов являлись иные фактические обстоятельства.

Так, в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.01.2009 № 2236/07 указано, что налогоплательщиком в обоснование произведенных расходов представлены акты приема-передачи работ, составленные за конкретный период, в которых указаны виды услуг, период времени, в течение которого они оказаны, и их стоимость согласно условиям договора; доказательств, свидетельствующих о том, что услуги, названные в актах приема-передачи работ, компания обществу не оказала, инспекцией не представлено.

По рассматриваемому эпизоду вывод налогового органа о том, что обществом не представлено доказательств, свидетельствующих о реальном осуществлении предпринимателем Бондиной А.А. действий, направленных на исполнение договора, по поиску страхователей, ведению переговоров и заключению договоров страхования, позволяющих отнести затраты общества в виде агентского вознаграждения к расходам в целях налогообложения прибыли, соответствует представленным доказательствам.

Материалами, полученными в ходе проверки, не подтверждено участие Бондиной А.А. в процессе заключения договоров страхования. Проверкой установлено и подтверждено представленными в материалы дела доказательствами, что страхователи либо отрицают участие Бондиной А.А. при заключении ими договоров страхования с обществом, либо указывают на участие в переговорах Бондина Д.В. (супруга Бондиной А.А.), замещающего в проверяемом периоде должность главного менеджера Краснодарского филиала общества.

В связи с этим, довод заявителя о том, что Бондина А.А. выступала от имени СОАО «ВСК» и оказывала услуги подлежит отклонению, поскольку страхователи прямо указывают на участие в переговорах Бондина Д.В., а не Бондиной А.А.

При этом мероприятиями налогового контроля, проведенными в отношении страхователей: ООО «Строительное управление-2007», ООО «Строительная компания «Кубань», ООО «СТРОЙИНВЕСТ-47» установлено, что страхование рисков осуществлялось во исполнение государственных контрактов, что также является одним из обстоятельств исключающих участие Бондиной А.А. в переговорных процессах при заключении договоров страхования.

Налоговым органом также установлено, что Бондина А.А. в проверяемом периоде работала в должности продавца - консультанта в магазине «Форнарина» с режимом работы с 10-00 час. до 22-00 час., обслуживая покупателей и выполняя обязанности кассира, то есть, не могла проводить переговоры и обеспечить свое личное присутствие при подписании договоров страхования.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 2 статьи 294 НК РФ к расходам страховых организаций относятся суммы вознаграждений за оказание услуг страхового агента и (или) страхового брокера.

Указанные расходы для целей налогообложения признаются обоснованными и экономически оправданными при условии, если они согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и документально подтверждены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами