Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2009 по делу n А32-26937/2008. Отменить решение, Принять отказ от иска, Прекратить производство по делу (ст. 49, 150, 151, 269 АПК)

районе (удаление и очистка прибрежной полосы от нефти, сбор погибшей птицы и уборка мусора).

Не смотря на то, что выплаты работникам ОАО "Черномортранснефть" осуществлялись по правилам, предусмотренным трудовым законодательством, они не проводились ни в рамках трудовых ни каких-либо гражданско-правовых договоров.

Действующим законодательством не установлен запрет на ведении учета времени, затраченного работником при выполнении работ, не предусмотренных трудовыми договорами, по аналогии с тем, который предусмотрен в трудовом законодательстве РФ.

Расходы, учитываемые на счете 91-08 не уменьшали налог на прибыль в 2006 г. и в 2007 г., это подтверждается налоговыми регистрами учета внереализационных расходов.

Пункт 3 статьи 236 НК РФ предусматривает, что выплаты и вознаграждения не являются объектом налогообложения единым социальным налогом у налогоплательщиков-организаций, если данные выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При применении п. 3 ст. 236 НК РФ вопрос об отнесении расходов к уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль решается в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ.

Президиумом ВАС РФ в п. 3 Информационного письма от 14.03.2006 № 106 отмечено, что при наличии соответствующих норм в гл. 25 НК РФ налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по ЕСН.

Применительно к оплате труда эти расходы определены в ст. 255 НК РФ, а прочие расходы, связанные с производством и реализацией, названы в ст. 264 НК РФ.

Вместе с тем перечень расходов, не учитываемых при исчислении налога на прибыль, приведен в ст. 270 НК РФ.

В соответствии с п. 21 ст. 270 НК РФ не учитываются при исчислении налога на прибыль расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Кроме этого, при определении налоговой базы налога на прибыль предприятия не учитываются иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. (п. 49 ст. 270 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Выполнение работниками ОАО "Черномортранснефть" работ по ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций и обеспечению общественного порядка не повлекло для общества получения дохода. Направляя своих работников на указанные работы, ОАО "Черномортранснефть" не стремилось к получению выгоды.

Поэтому утверждение налогового органа о том, что понесенные предприятием расходы, связанные с сохранением за работниками среднего заработка в случае направления его в командировку, следуют из трудовых отношений, не зависят от воли организации и не могут рассматриваться как экономически оправданные, являются необоснованными и противоречат действующему налоговому законодательству.

Кроме этого Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 04.06.2007 г. N 320-О-П, Збб-О-П указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Из материалов дела следует, что,  по мнению налогового органа, если налогоплательщик, как указывает Высший арбитражный суд РФ в Информационном письме от 14.03.2006 г. № 106, не в праве в соответствии с нормами налогового законодательства отнести выплаты в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в текущем (отчетном) налоговом периоде, то и объекта налогообложения единым социальным налогом в части таких выплат и вознаграждений в данном текущем отчетном (налоговом) периоде не возникает. К расходам на оплату труда, в соответствии п. 21 ст. 255 НК РФ относятся расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера, за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями. По мнению налогового органа, если конкретный вид выплат отнесен нормами гл. 25 НК РФ к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, в том числе к расходам на оплату труда, предусмотренным п. 21 ст. 255 НК РФ, налогоплательщик-организация не вправе исключать суммы таких расходов из налоговой базы по ЕСН, независимо от экономической направленности производственных расходов. Инспекция полагает, что выплаты физическим лицам по договорам гражданско-правового характера относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, и они должны учитываться при определении налоговой базы по единому социальному налогу.

Суд первой инстанции правильно признал указанные доводы незаконными по следующим основаниям.

ОАО "Черномортранснефть" в 2006-2007 году были заключены договоры с физическими лицами на оказание услуг, в частности:

В отношении оплаты работ физическим лицам по заключенным договорам гражданско-правового характера в 2006 году:       

№ п/п

Фамилия Имя Отчество

Предмет договора

1.

Анищенко Л.Н.

Подготовка и представление в налоговые органы необходимой отчетной документации, касающейся деятельности и ликвидации ООО «Югнефтестройсервис», представление интересов в налоговых, административных органах.

2.

Асауленко Т.Г.

Оказание услуг по лечебно-оздоровительному массажу работникам ОАО «Черномортранснефть».

3.

БалицкаяЯ.В.

Выполнение функций повара по обслуживанию сотрудников организаций, ведущих работы на территории резервуарного парка нефтебазы «Грушовая»

4.

Богославская Е.Л.

Приготовление пищи для выездных ремонтных бригад ТРУМН

5.

Губина Т.А.

Проведение медосмотра работников

6.

Диких Л.А.

Приготовление пищи для выездных ремонтных бригад ТРУМН

7.

Ефимченко А.И.

Отработка программы по учету затрат на ТО и ТР

8.

Захаров А.А.

Проведение мероприятий, подготовка документов, касающихся ликвидации ООО «Югнефтестройсервис», представление интересов в налоговых, административных органах.

9.

Ижогина О.Г.

Проведение мероприятий, подготовка документов, касающихся ликвидации ООО «Югнефтестройсервис», представление интересов в налоговых, административных органах.

10.

Комарова Л.П.

Предрейсовый осмотр водителей гаража ПНБ «Шесхарис»

11.

Лисогор Э.И.

Подготовка к изданию журнала ОАО «Черномортранснефть»

12.

Лукановская Е.В.

Проведение мероприятий, подготовка документов, касающихся ликвидации ООО «Югнефтестройсервис», представление интересов в налоговых, административных органах.

13.

Морозова Г.А.

Приготовление пищи для выездных ремонтных бригад ТРУМН

14.

Осипчук НА.

Проведение медосмотра работников

15.

Паскаль Л.В.

Оказание услуг по лечебно-оздоровительному массажу работникам ОАО «Черномортранснефть».

16.

Погорелова Н.Г.

Проведение медосмотра работников

17.

Полозова Л.В.

Приготовление пищи для выездных ремонтных бригад ТРУМН

18.

Троян А.Н.

Оказание услуг по лечебно-оздоровительному массажу, мануальной терапии работникам ТРУМН.

19.

Чернышева Л.А.

Проведение медицинского гинекологического осмотра работников

В отношении оплаты работ физическим лицам по заключенным договорам  гражданско - правового характера в 2007 году:       

№ п/п

Фамилия Имя Отчество

Предмет договора

1.

Березнюк Ю.П.

Выполнение фотосъемки праздничных мероприятий 40 -летнего юбилея ОАО «Черномортранснефть»

2.

Блудов СВ.

Выполнение роли ведущего на праздничном мероприятии 40 -летнего юбилея ОАО «Черномортранснефть»

3.

Гринджак О.В.

Выполнение роли ведущего на праздничном мероприятии 40 -летнего юбилея ОАО «Черномортранснефть»

4.

Губина Т.А.

Проведение медосмотра работников

5.

Долгова Е.И.

Оказание услуг по лечебно-оздоровительному массажу работникам ОАО «Черномортранснефть».

6.

Ижогина О.Г.

Проведение мероприятий, подготовка документов, касающихся ликвидации ООО «Югнефтестройсервис», защита интересов ООО «Югнефтестройсервис» в судебных органах, представление интересов в налоговых, административных органах.

7.

Истомина Д.Е.

Проведение медосмотра работников

8.

Кинщак Н.В.

Проведение медосмотра работников

9.

Кононов А.П.

-

10.

Кулабухова К.В.

Выполнение роли ведущего на праздничном мероприятии 40 -летнего юбилея ОАО «Черномортранснефть»

11.

Кушпель Е.Л.

Выполнение роли ведущего на праздничном мероприятии 40 -летнего юбилея ОАО «Черномортранснефть»

12.

Лисогор Э.И.

Подготовка к изданию журнала ОАО «Черномортранснефть»

13.

Лукановская Е.В.

Проведение мероприятий, подготовка документов, касающихся ликвидации ООО «Югнефтестройсервис», защита интересов ООО «Югнефтестройсервис» в судебных органах, представление интересов в налоговых, административных органах.

14.

Лукашевич А.М.

Написание юбилейной песни по случаю 40 -летия ОАО «Черномортранснефть»

15.

Меньшов О.В.

Оказание услуг по лечебно-оздоровительному массажу работникам ОАО «Черномортранснефть».

16.

Осипчук Н.А.

Проведение медосмотра работников

17.

Рожанский Е.А.

Подготовка к изданию журнала ОАО «Черномортранснефть»

18.

Троян А.Н.

Оказание услуг по лечебно-оздоровительному массажу, мануальной терапии работникам ТРУМН.

19.

Чернышева Л.А.

Проведение медицинского гинекологического осмотра работников

20.

Шрамко Н.П.

Подготовка и представление ОАО «Черномортранснефть» и в налоговые органы отчетной документации ООО «Югнефтестройсервис», представление интересов в налоговых, административных органах в ходе ликвидации общества.

Все приведенные выше договоры по своему предмету можно разделить на следующие группы: - по подготовке и представлению в налоговые органы необходимой отчетной документации, касающейся деятельности и ликвидации ООО «Югнефтестройсервис», представлению интересов в налоговых, административных органах; -      по оказанию услуг по лечебно-оздоровительному массажу работникам ОАО «Черномортранснефть»; -        по выполнению функций повара и обслуживанию сотрудников организаций, ведущих работы на территории резервуарного парка нефтебазы «Грушовая»; - по приготовлению пищи для выездных ремонтных бригад ТРУМН ОАО "Черномортранснефть"; - по проведению медосмотра работников ОАО "Черномортранснефть».

Физические лица, на выплаты которым налоговым органом указано на необходимость начисления ЕСН, не являлись индивидуальными предпринимателями и не состояли в штате ОАО «Черномортранснефть».

Сами договоры не были направлены на получение ОАО "Черномортранснефть" прибыли, т.к. они были заключены в частности в интересах других организаций (по подготовке и представлению в налоговые органы необходимой отчетной документации, касающейся деятельности и ликвидации ООО «Югнефтестройсервис»).

При этом ООО «Югнефтестройсервис» не является дочерним обществом ОАО "Черномортранснефть", не имеет с ним производственной связи.

Налоговым органом не представлено доказательств обратного.

Кроме того, гражданско-правовые договоры заключались для удовлетворения потребностей работников ОАО "Черномортранснефть" (например, приготовление пищи для выездных бригад, лечебно-оздоровительный массаж для работников, а также их медосмотр, который не был обязательным в соответствии с трудовым законодательством).

Согласно ведомостям по выплатам по договорам гражданско-правового характера за январь-декабрь 2006-2007 года затраты на выплаты по указанным договорам отнесены на счет 91-08.

Согласно приказам № 1081 от 30.12.2005 г. и №1106 от 29.12.2006 г. (том 5, л.д. 139-163) в ОАО "Черномортранснефть" утверждена учетная политика организации на 2006 и 2007 годы с планом счетов, в котором предусмотрен счет № 91 08 (Расходы, финансируемые за счет прибыли).

Пунктом 3 статьи 236 ПК РФ предусмотрено, что указанные выплаты и вознаграждения не являются объектом налогообложения единым социальным налогом у налогоплательщиков-организаций, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При применении п. 3 ст. 236 НК РФ вопрос об отнесении расходов к уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль решается в соответствии с положениями гл. 25 ПК РФ.

Президиумом ВАС РФ в п. 3 Информационного письма от 14.03.2006 г. № 106 отмечено, что при наличии соответствующих норм в гл. 25 НК РФ налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по ЕСН.

Перечень расходов, не учитываемых при исчислении