Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2010 по делу n А53-28977/2009. Изменить решение

Как указано в пункте 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53, действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

Таким образом, налогоплательщик при отнесении расходов, связанных с оплатой оказанных ему услуг, в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, должен иметь доказательства факта приобретения данных услуг, связи их с производственной деятельностью, а также подтвердить затраты надлежащим образом оформленными первичными бухгалтерскими документами.

Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Однако при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. Причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговый орган.

В Гражданском кодексе Российской Федерации отсутствуют специальные нормы, регулирующие порядок заключения и оформления договора оказания консультационных (информационных) услуг. Вместе с тем стороны, составляя договор на оказание консультационных услуг (информационных) услуг, должны четко сформулировать, какие виды услуг (работ) оказываются (выполняются) исполнителем. Результаты оказанных услуг (выполненных работ) должны быть оформлены актом приема-сдачи оказанных услуг (выполненных работ), в котором указан характер консультационных услуг.

Как следует из оспариваемого решения инспекция факт оплаты услуг ООО «УФК - Управленческий и Финансовый Консалтинг» не оспаривает.

В подтверждение связи услуг ООО «УФК-Управленческий и Финансовый Консалтинг» с его производственной деятельностью, общество представило договор по оказанию услуг № 32/У от 05.03.2007 г., заключенный между обществом (заказчик) и  ООО «УФК - Управленческий и Финансовый Консалтинг» (исполнитель), техническое задание к договору, дополнительное соглашение к договору № 1 от 13.06.2007, акты сдачи-приемки услуг № 1 и № 2 от 26.04.2007, отчет «Проект Водоканал», анкету (т.5 л.д.40-86).

В соответствии с п. 2.1 договора №32/У от 05.03.2007 г. (т. 5 л.д.  40-48) заказчик поручает, а исполнитель принимает на себя обязательства по оказанию услуг, направленных на улучшение качества обслуживания и восприятия Заказчика в рыночной среде. Выполнение работ по договору осуществляется на основании согласованного технического задания, которое является неотъемлемой частью договора. Согласно пункту 3.1. договора стоимость услуг по договору составляет 348 000 рублей.

Как следует из пояснений общества, необходимость заключения данного договора была обусловлена тем, что налогоплательщик оказывает услуги по водоснабжению и водоотведению большому количеству потребителей указанных услуг –как юридическим лицам, так и гражданам.

Для выявления факторов, позволяющих повысить качество оказываемых налогоплательщиком услуг, необходимо получить информацию об услугах от потребителей указанных услуг. ООО «УФК - Управленческий и Финансовый Консалтинг» оказало налогоплательщику услуги по сбору информации об услугах налогоплательщика.

Оказание маркетинговых услуг документально подтверждено актом выполненных услуг № 1 от 26.04.2007 г. с указанием, что «детальное содержание выполненных услуг описывается п. 2.1 договора № 32/У от 05.04.2007 г. и техническим заданием».

Кроме того, связь расходов на указанные услуги с основной деятельностью налогоплательщика  подтверждается материалами дела (том 5 л.д. 49-86, т. 19 л.д. 38-69).

Поэтому довод налогового органа, что из актов сдачи-приемки услуг № 1 и № 2 от 26.04.2007 нельзя установить, какие конкретно услуги оказаны ООО «УФК-Управленческий и Финансовый Консалтинг», поскольку оказанные услуги в актах не перечислены, не принимается судом апелляционной инстанции как неподтвержденный материалами дела.

Из пояснений заявителя следует, что квалифицированные специалисты ООО «УФК - Управленческий и Финансовый Консалтинг» по маркетинговым исследованиям привлекались только к работе, требующей специальных знаний, а именно: качественные методы полевых исследований, обработка вторичной и первичной информации и т.п. Сбор информации (один из наименее значимых элементов количественных полевых исследований)  исполнителю не поручался, в договоре и техническом задании не упоминается, а выполняется силами ООО «Евразийское водное партнерство» в соответствии с приложением № 3 договора № 2 (в части их обязанности по сбору информации).

Обработка собранной информации (также именуемая в маркетинге полевым исследованием) производилась исполнителем.

Ссылка инспекции на дублирование функций по договору № 32/У от 05.03.2007 г. с ООО «УФК - Управленческий и Финансовый Консалтинг» и по договору № 2 от 28.09.2005 г. с управляющей компанией отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку указанные в приложении № 3 к договору № 2 от 28.09.2005 г. с управляющей компанией информационно-аналитические мероприятия, не являются маркетинговыми исследованиями, выполнение которых требует специальных знаний и навыков. Выполненные ООО «УФК - Управленческий и Финансовый Консалтинг» работы представляют собой специфический вид услуг, связанный с проведением социологических исследований и анализов, не подпадающих в перечень работ, определенный приложением № 3 к договору № 2 от 28.09.2005 г.

Возражая против довода инспекции о том, что общество фактически занимает доминирующее положение на рынке оказания услуг по водоснабжению и водоотведению и поэтому экономически необоснованно проводить методологию оценки восприятия общества г. Ростов-на-Дону, общество ссылается на то, что несмотря на полную правопреемственность и доминирующее положение на рынке общество стремилось показать серьезность своих намерений, обозначить себя как социально ориентированную компанию; формирование положительного имиджа является одной из важнейших составляющих успеха любой компании, и особенно компании, потребителем которой в значительной степени являются физическими лицами. Кроме того, одним из главных условий установления тарифов является доступность для потребителей. Проводимое маркетинговое исследование решало среди прочего и этот вопрос. Налоговым органом не представлены доказательства, опровергающие пояснения налогоплательщика.

По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством».

С учетом вышеизложенного, суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом не доказана экономическая необоснованность расходов, связанных с изучением мнения горожан об услугах водоснабжения и водоотделения.

Поэтому суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение инспекции от 30.09.2009 г. № 07/48 в части непринятия налоговым органом для целей исчисления налога на прибыль расходов общества в сумме 348 000 руб. по договор №32/У от 05.03.2007 г. с ООО «УФК –Управленческий и Финансовый консалтинг» и доначисление обществу налога на прибыль за 2007 г. в сумме 83 520 руб. не соответствует НК РФ и нарушает права и законные интересы общества в предпринимательской деятельности.

Следовательно, требования общества в данной части подлежат удовлетворению, а решение суда первой инстанции –изменению как вынесенное при неправильном применении судом первой инстанции норм материального права.

Согласно решения налогового органа от 30.09.2009 г. № 07/48 налоговый орган не принял расходы общества в сумме 1 000 000 руб. по договору №1805-1/ээ-06 от 18.05.2006 с ЗАО «ЭКФИ-ЭНЕРГО» и доначислил обществу налог на прибыль в сумме 240 000 руб.

Основанием для отказа явилась экономическая необоснованность расходов, так как проведение экспертизы на услуги водоснабжения и водоотведения не входит в функции (полномочия) предприятия коммунального хозяйства.

В подтверждение обоснованности расходов общество представило договор на оказание услуг №1805-1/ээ-06 от 18.05.2006 г., заключенный между обществом и ЗАО «ЭКФИ-ЭНЕРГО», протокол согласования договорной цены и порядка расчетов от 18.05.2006, приложение № 3 к договору; комплексную экспертизу тарифов на услуги водоснабжения и водоотведения в 2-х частях; техническое задание, являющееся приложением № 1 к договору;    техническое    задание    на   проведение    комплексной    экспертизы    тарифов на услуги водоснабжения и водоотведения (т.6, л.д. 1-193, т.7, л.д.1-42); акт сдачи-приемки услуг от 30.06.2006 г. (т.19 л.д. 103).

Предметом договора №1805-1/ээ-06 от 18.05.2006 г. является проведение ЗАО «ЭКФИ-ЭНЕРГО» комплексной экспертизы тарифов на услуги водоснабжения и водоотведения ОАО «ПО Водоканал» в соответствии с Техническим заданием.

Судом первой инстанции сделан вывод о том, что проведение экспертизы на услуги водоснабжения и водоотведения не входит в функции (полномочия) предприятия коммунального хозяйства.

Между тем, судом первой инстанции не учтено следующее.

Согласно Федеральному закону от 30 декабря 2004 г. N210-ФЗ "Об основах регулирования тарифов в организациях коммунального комплекса" регулирующие органы могут проводить экспертизу обоснованности проектов производственных программ, расчета соответствующих им тарифов, доступности для потребителей товаров и услуг организаций коммунального комплекса.

Следовательно, в данном законе отсутствует запрет организации коммунального комплекса привлекать независимого эксперта по тарифам.

Более того, согласно п. 2.1.9 постановления Государственного комитета РФ по строительной, архитектурной и жилищной политике от 23.02.1999 г. № 9 «Об утверждении методики планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства» в себестоимость услуг ЖКХ включаются «затраты, связанные с проведением независимыми экспертными организациями аудита (экспертизы) тарифов, проводимой при подготовке хозяйствующими субъектами соответствующих расчетов и обоснований на регулируемый период, установленный действующими нормативными актами для расчета показателей, включаемых в тариф».  

В утвержденном Постановлением Госстроя России от 21.05.1999 N 39 Порядке проведения финансовых и технологических экспертиз тарифов на предприятиях жилищно- коммунального хозяйства в Российской Федерации определено, что экспертиза может проводиться по инициативе хозяйствующих субъектов и по инициативе органов, осуществляющих регулирование тарифов.

Пунктом 2.2 Постановления Госстроя России от 21.05.1999 N 39 предусмотрено что финансирование работ по экспертизе тарифов на жилищно - коммунальные услуги может осуществляться за счет бюджетных средств или за счет средств хозяйствующих субъектов. Возможна смешанная форма оплаты с указанием порядка оплаты из разных источников.

В п. 2.2 договора № 2 от 28.09.2005 г. на выполнение функций единоличного исполнительного органа возложена обязанность управляющей компании организовать и контролировать работу процедуры регулирования, под которой следует понимать комплекс мероприятий, проводимых организацией коммунального комплекса при установлении тарифов, в частности:  представительство организации коммунального комплекса на заседаниях регулирующих органов, в ходе которых рассматриваются вопросы утверждения тарифов, подача и участие в рассмотрении разногласий, возникающих между органами, осуществляющими регулирование тарифов и организации коммунального комплекса и иные процедурные вопросы.

Указанные функции управляющая компания выполняла путем участия во всех заседаниях регулирующих органов, в ходе которых рассматривались вопросы утверждения тарифов.

Поэтому судом апелляционной инстанции отклоняется как необоснованный довод инспекции о том, что организация коммунального комплекса не наделена полномочиями по организации и контролю процедуры регулирования, данную функцию следует понимать как организация и контроль подготовки материалов для регулирования тарифов.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции сделана ошибочная оценка  резолюции, адресованной заместителю Главы Администрации города Ростова-на-Дону по вопросам экономики Золотухину В.В. на письме исполняющего обязанности директора общества от 06.05.2006 № 2712, с предложением провести экспертизу тарифной линейки.

В соответствии с пунктами 2 и 3 ст. 9 ФЗ от 30.12.2004 г. № 210-ФЗ «Об основах регулирования тарифов организаций коммунального комплекса» налогоплательщик обязан произвести предварительный расчет тарифов на свои услуги (по водоснабжению и водоотведению) и направить его в орган регулирования.

Как видно из материалов дела, ЗАО «ЭКФИ-ЭНЕРГО» оказало налогоплательщику консультационные услуги по проверке обоснованности расчета тарифов, который подготовил налогоплательщик на свои услуги (по водоснабжению и водоотведению). Связь расходов на указанные услуги с основной деятельностью налогоплательщика подтверждается материалами дела (т. 6 л.д. 22-193, т. 7 л.д. 1-35, т. 19 л.д. 82-103).

Указанные расходы произведены для осуществления основной деятельности налогоплательщика, направленной на получение дохода, и включаются в расходы для целей налогообложения на основании пп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24 февраля 2004 года N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают