Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.02.2013 по делу n А32-44948/2011. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

адрес ООО «Новоморснаб» прибыл груз «асбест» для переотправки в Индию.

Согласно акту перетарки № 50  груз из шести  вагона  № 23827132, № 24212086, № 24621450, № 24354409, № 24193716, № 22457378,  был перегружен в девять   контейнеров ZIMU1401922, XINU1130020, FCTU3669690, CLHU2879101, ZIMU1422885, ZIMU2868716, ZIMU1183688, ZIMU2932380, UESU2160578, который на основании поручения № 0172. 0173 от 19.01.2011г.,  погружен на судно.

Платежным поручением     от 09.02.2011г.  от Заказчика поступила оплата Экспедитору в сумме 3, 358 .83 USD  эквивалент 98,262.57. При оказании услуг по данному акту экспедитор привлекал третьи лица, а именно ООО «БЛАССКО».

21.01.2011 г. Экспедитором выставлен счет-фактура № К-00130 на услуги: ТЭО  экспортного груза на сумму 4 411,19  долларов США; подписан акт выполненных работ.

Согласно ж/д накладных  № ЭР830835, ЭР830969, ЭР830635, ЭР830733, ЭС074246, ЭС074031ЭС074363, по ГТД: 10409100/071210/0005362, 10409100/141210/0005506 от грузоотправителя ОАО КГОК «ОРЕНБУРГСКИЕ МИНЕРАЛЫ» в адрес ООО «Новоморснаб» прибыл груз «асбест» для переотправки в Индию.

Согласно акту перетарки № 51 груз из восьми вагона № 22457378, № 23588148, № 23409766, № 24354409, № 24354409, № 24567208, № 54389280, № 23240872,  был перегружен в восемнадцать  контейнеров ZIMU2861054, CLHU3019022. ZIMU2892029. TEXU3884985. ZIMU2779521. ZIMU1404670. ZIMU2568067. ZIMU1062027. JXJU1292945. GSLU2042001. CLHU3099060. TTNU3326513. ZIMU1366694. TTNU3601045. DFSU2482142. ZIMU2385467.   ZIMU2540603. ZIMU2769797, который на основании поручения № 0177  от 21.01.2011г., погружен на судно.

Платежным поручением т 15.02.2011г. от Заказчика поступила оплата Экспедитору в сумме 4. 411.19 USD  эквивалент 129,063.92. При оказании услуг по данному акту экспедитор привлекал третьи лица, а именно ООО «БЛАССКО».

Таким образом, основной обязанностью экспедитора по вышеуказанному договору, связанной с перевозкой груза, является обеспечение его отправки (на это направлены все действия экспедитора в рамках настоящего договора, в частности перетарка груза и доставка его в порт), а дополнительными услугами являются – хранение груза в складских помещениях Экспедитора, оформление документов, подготовка транспортных средств.

Налогоплательщиком для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по НДС по Договор № 170-2009 от 01/07.2009 с компанией   «KONIMPEX» SP.Z.O.O в налоговый орган представлены копии первичных документов.

Таким образом, оказанные налогоплательщиком услуги по вышеназванному договору соответствуют пп. 3.1.2, 3.1.3, 3.1.4, 3.1.6. ГОСТ.

Исследованные судом апелляционной инстанции документы в совокупности и взаимной связи подтверждают, что общество оказало в 1 квартале 2011 года предусмотренные пп. 2.1 п.1 ст.164 Налогового кодекса РФ транспортно-экспедиционные услуги в отношении экспортируемого товара, перевозимого за рубеж в непрямом международном сообщении, то есть конечным пунктом перевозки являлись порты иностранных государств, находящиеся за пределами территории Российской Федерации.

Таким образом, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что экспедируемые заявителем товары являются объектами внешнеторговых сделок и транспортно-экспедиционное услуги, предоставляемые обществом, по смыслу пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ осуществлены в рамках международной перевозки.

Предоставленный заявителем в Инспекцию комплект документов подтверждает, что оказанные ООО «Новоморснаб» транспортно-экспедиционные услуги неразрывно и непосредственно связаны с процессом транспортировки товаров, ее организацией, без выполнения которых международная перевозка товаров невозможна, а представленные обществом документы соответствуют требованиям п. 3.1. ст. 165 НК РФ и подтверждают правомерность применения налоговой ставки 0% в отношении вышеуказанных операций.

Во исполнение определения суда апелляционной инстанции от 20.12.2012 обществом представлен  расчета суммы НДС отдельно по каждому договору в разрезе каждого контрагента и договора с ним, реализация по которым заявлена налогоплательщиком в разделе 4 декларации по НДС за 1 кв.2011 года.

Судом исследованы представленные в материалы настоящего дела акты выполненных работ, акты перетарки с указанием номеров вагонов, контейнеров, тоннажа, номеров ГТД, и сделан вывод, что указанные документы подтверждают оказание налогоплательщиком в составе ТЭУ услуг погрузо-разгрузочных и складских, как эти услуги определены в п.3.1.4 ГОСТ Р 52298-2004.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно отклонил как необоснованные и не соответствующие фактическим обстоятельствам доводы налогового органа со ссылками на пп.2.2 и пп.2.5 п.1 ст. 164 НК РФ, изложенные на стр.27-28 решения № 1670 (т.1 л.д.37-38) и на стр. 28 решения № 51448 (т.1 л.д.70), о том, что «не предусмотрено применение ставки НДС в размере ноль процентов в отношении услуг по организации перевалки и хранения».

Согласно пп.1-3 п.3.1 ст.165 НК РФ, при реализации услуг, предусмотренных подунктом 2.1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов налогоплательщиками представляются в налоговые органы контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на оказание указанных услуг, выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных услуг на счет налогоплательщика в российском банке, копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации (ввоз товаров на территорию Российской Федерации) в том числе с учетом следующих особенностей: при вывозе товаров за пределы таможенной территории Таможенного союза, в том числе через территорию государства - члена Таможенного союза, морским или речным судном, судном смешанного (река - море) плавания в налоговые органы представляются: копия поручения на отгрузку товаров с указанием порта разгрузки и отметкой "Погрузка разрешена" российского таможенного органа места убытия; копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема товара к перевозке документа, в котором в графе "Порт разгрузки" указано место, находящееся за пределами таможенной территории Таможенного союза.

Из оспариваемых решений, представленных в материалы дела отзыва инспекции на заявление налогоплательщика от 01.02.2012 (т.1 л.д.155-166) и письменных пояснений инспекции от 17.07.2012 (т.2 л.д.3-8) следует отсутствие спора по вопросу соблюдения налогоплательщиком требований пункта 3.1 статьи 165 НК РФ.

На стр. 5 письменных пояснений инспекции от 17.07.2012 (т.2 л.д.7) указано: «Предположение о том, что каждая из услуг, относящихся в соответствии с ГОСТ Р 52298-2004 к категории транспортно-экспедиционных, может образовать самостоятельный предмет договора транспортной экспедиции, лишает смысла существование в ГК РФ особой разновидности таких договоров и отдельной главы, регулирующей правоотношения сторон по таким договорам. Отдельные элементы работ и услуг экспедитора полностью укладываются в рамки других гражданско-правовых договоров. Так, погрузо-разгрузочные работы охватываются договором подряда, доставка грузов – договором перевозки, обеспечение его сохранности – договором хранения, оформление сдачи и приемки – договорами поручения или комиссии, в зависимости от того, выступает ли экспедитор от имени клиента или от собственного имени, оформление документов на экспортируемый товар – договором возмездного оказания услуг».

Суд первой инстанции обоснованно указал на ошибочность указанных выводов, как противоречащих главе 49 ГК РФ, Закону № 87-ФЗ, Правилам транспортно-экспедиционной деятельности (утв. постановлением Правительства РФ от 8 сентября 2006 г. № 554), которыми при определении порядка осуществления транспортно-экспедиционной деятельности не устанавливается каких-либо ограничений в отношении права экспедитора указать в договоре и оказывать часть из перечисленных в ГОСТ Р 52298-2004 услуг.

В ст.164 НК РФ при перечислении видов транспортно-экспедиционных услуг для целей применения данной статьи, также не установлено никаких оговорок о необходимости оказывать все из обозначенных услуг в качестве условия применения налоговой ставки по НДС 0%.

Налогоплательщик вправе претендовать на применение налоговой ставки 0% по НДС в рамках пп.2.1 п.1 ст.164 НК РФ и, не оказывая всех услуг из перечисленных в абз.5 пп.2.1 п.1 ст. 164 НК РФ, при условии оказания их в отношении товаров на основании договора транспортной экспедиции в связи с международной перевозкой таких товаров. Данный вывод подтверждается рядом писем Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ, в частности: от 20 января 2011 г. N 03-07-08/16, от 17 февраля 2011 г. N 03-07-08/54, от 18 апреля 2011 г. N 03-07-08/114, от 13 мая 2011 г. N 03-07-08/148, от 25 июля 2011 г. N 03-07-08/240, от 29 июля 2011 г. N 03-07-08/244.

Если в главе 41 ГК РФ определены правовые особенности договора транспортной экспедиции, то Закон № 87-ФЗ уточняет существенные условия договора и определяет «порядок осуществления транспортно-экспедиционной деятельности - порядок оказания услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов (далее - экспедиционные услуги)» (п.1 ст.1 Закона N 87-ФЗ), отмечая, что экспедитор обязан оказывать услуги в соответствии с договором транспортной экспедиции (п.1.ст. 4 Закона № 87-ФЗ), а Правила устанавливают перечень экспедиторских документов, порядок оказания и требования к качеству транспортно-экспедиционных услуг, определяя, что "транспортно-экспедиционные услуги" - услуги по организации перевозки груза, заключению договоров перевозки груза, обеспечению отправки и получения груза, а также иные услуги, связанные с перевозкой груза (п.4 Правил).

Суд первой инстанции обоснованно отклонил выводы налогового органа о том, что транспортно-экспедиционная деятельность заключается в оказании услуг по организации перевозок грузов любыми видами транспорта и оформлению перевозочных документов, документов для таможенных целей и других документов, необходимых для осуществления перевозок грузов (экспедиционные услуги) на основании договора транспортной экспедиции, действия по организации перевозки являются определяющим критерием для отнесения услуг к транспортно-экспедиционным, как необоснованные, допускающие вольное толкование правовых норм, нарушающие принцип формальной определенности закона, предполагающий точность и ясность законодательных предписаний.

Общеправовой критерий формальной определенности, ясности, недвусмысленности правовой нормы (формальной определенности закона), обусловленный природой нормативного регулирования в правовых системах, основанных на верховенстве права, непосредственно вытекает из закрепленных Конституцией Российской Федерации принципа юридического равенства (статья 19, части 1 и 2) и принципа верховенства Конституции Российской Федерации и основанных на ней федеральных законов (статья 4, часть 2; статья 15, части 1 и 2). Неопределенность содержания правовых норм влечет неоднозначное их понимание и, следовательно, неоднозначное применение, создает возможность неограниченного усмотрения в процессе правоприменения и ведет к произволу, а значит - к нарушению указанных конституционных принципов, реализация которых не может быть обеспечена без единообразного понимания и толкования правовой нормы всеми правоприменителями. Конституционный Суд РФ неоднократно высказывался в своих постановлениях о критериях определенности, ясности, недвусмысленности правовой нормы, в частности, в постановлениях от 21.01.2010 № 1-П, от 25 апреля 1995 года N 3-П, от 15 июля 1999 года N 11-П и от 11 ноября 2003 года N 16-П.

Арбитражная практика также следует соблюдению принципа определенности, единства понимания и толкования правовых норм, в частности, Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» определяет, что «В силу п. 7 статьи 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства РФ о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. В связи с этим при рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах, судам необходимо оценивать определенность соответствующей нормы, а в случае ее неопределенности, неясности - все сомнения толкуются в пользу налогоплательщика».

Обосновывая довод об обязанности налогоплательщика-экспедитора в рамках договора транспортной экспедиции оказывать услуги по организации международной перевозки, в качестве условия применения налоговой ставки 0% по НДС, на стр. 2 письменных пояснений от 17.07.2012 (т.2 л.д.4) налоговый орган указывает на его подтверждение Пояснительной запиской к проекту Федерального закона «О внесении изменений в часть вторую НК РФ» в связи с совершенствованием порядка применения налоговой ставки 0% по НДС» и Заключением на проект Комитета по бюджету и налогам.

Между тем, выводы налогового органа не соответствуют материалам дела и не находят соответствующего правового обоснования.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, из приведенных инспекцией ссылок не ясно, к какому именно проекту Федерального закона, вносящему изменения в часть вторую НК РФ, относится пояснительная записка и заключение. Если Инспекцией анализировались документы, расположенные на официальном сайте Государственной Думы РФ – по ссылке http://asozd2.duma.gov.ru/main.nsf/%28Spravka%29?OpenAgent&RN=391528-5&02, указанной в письменных пояснениях Заявителя от 05.04.2012 № НМС-340 (том приложений 6 л.т.1-6, л.т.8-10), то приведенные налоговым органом цитаты фактически опровергают доводы инспекции и поддерживают правовую позицию налогоплательщика по настоящему делу, что подтверждается следующим.

В Пояснительной записке к законопроекту, итогом принятия которого стала применимая в настоящем деле редакция пп.2.1. п.1 ст. 164 НК РФ, указано, что «…законопроектом предусмотрен закрытый перечень работ (услуг), облагаемых по ставке 0 %, ограниченный только теми работами (услугами), которые непосредственно связаны с трансграничными сделками». В Заключении к законопроекту, итогом принятия которого стала применимая в настоящем деле редакция пп.2.1. п.1 ст. 164 НК РФ, отмечено, что «Законопроектом предусматривается полный отказ от действующей редакции подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации…, и предлагается … исчерпывающий перечень облагаемых нулевой ставкой по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) услуг, связанных с перемещаемыми через таможенную границу Российской Федерации товарами…», а также