Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2013 по делу n А32-15425/2012. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

лице ИФНС России № 5 по г. Краснодару заявитель обязан погасить в течение 12 месяцев с даты утверждения мирового соглашения Арбитражным судом Краснодарского края путем ежеквартального перечисления денежных средств равными долями на соответствующий бюджетный счет, то есть обществу предоставлена рассрочка уплаты задолженности, что не противоречит статье 64 НК РФ.

Указанная правовая позиция изложена в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 16.03.2012 по делу А53-7141/2009.

Как следует из материалов дела и не оспаривается налоговым органом, общество выполняя условия мирового соглашения платежными поручениями от 12.12.2011 № 663, № 664, № 665, № 666, от 15.12.2011 № 743, № 744, № 757 погасило задолженность по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Поскольку данные платежи имели место на момент вынесения инспекцией решения, они были учтены налоговым органом.

Вместе с тем при вынесении оспариваемого решения инспекцией не принят во внимание тот факт, что в остальной части на момент вынесения решения инспекции у общества имелась рассрочка уплаты задолженности по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, что не противоречит статье 64 НК РФ и соответствовало условиям мирового соглашения.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 21.06.2011 № 1/11, предназначением единого социального налога является формирование финансовой основы социального страхования.

До вступления в законную силу Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» единый социальный налог, начисленный по ставке 28 процентов, в полном размере поступал в Пенсионный фонд Российской Федерации и предназначался для выплаты пенсий.

С принятием упомянутого Закона и Федерального закона от 31.12.2001 № 198-ФЗ «О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» суммы единого социального налога, поступающие в Пенсионный фонд Российской Федерации, были разграничены: одна часть, исчисляемая по ставкам, установленным статьей 22 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», стала зачисляться на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, другая часть, исчисляемая по ставке, предусмотренной статьей 241 Налогового кодекса Российской Федерации, за вычетом страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - в федеральный бюджет на финансирование выплат базовой части трудовой пенсии.

При этом законодатель предусмотрел возможность уменьшения суммы единого социального налога (авансового платежа по налогу), подлежащей уплате в федеральный бюджет, на сумму исчисленных за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование, но не более чем на указанную сумму налога (авансового платежа по налогу).

В соответствии с абзацем четвертым пункта 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу. Целью установления данного механизма являлось обеспечение прав застрахованных лиц при неуплате страхователем страховых взносов или уплате их не в полном объеме.

В таком случае выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии должны осуществляться за счет сумм единого социального налога, так как инспекция, являясь администратором доходов бюджета, имеет возможность перераспределить совместно с соответствующим органом Федерального казначейства взысканные суммы единого социального налога в виде разницы между суммой исчисленных и суммой уплаченных страховых взносов из федерального бюджета в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации для учета указанной суммы как страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Данная позиция согласуется с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 10.07.2007 № 9-П, и позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 18.01.2011 № 11927/10.

В то же время при условии уплаты недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование не возникает необходимости государства компенсировать эту недоимку Пенсионному фонду Российской Федерации за счет средств федерального бюджета.

Поэтому взыскание в этом случае разницы между суммой исчисленного и фактически уплаченного страхового взноса на обязательное пенсионное страхование как суммы занижения единого социального налога не имеет экономического обоснования.

Доначисление обществу к уплате в бюджет 947 077 рублей ЕСН за 2009г. было преждевременным, поскольку обществу была предоставленной рассрочка платежа по недоимке по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. До момента истечения срока рассрочки платежа по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, у инспекции не имелось  оснований доначислять к уплате  суммы ЕСН.

В свою очередь следование позиции налогового органа может привести к двойному налогообложению, что нарушает принципы налогового законодательства.

Фактически общество, в сроки установленные мировым соглашением после вынесения оспариваемого решения инспекции платежными поручениями от 16.03.2012 № 160, № 164, № 166, № 165, № 167 погасило в полном объеме задолженность по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Учитывая изложенное суд первой инстанции пришел к обоснованному и неподлежащему переоценке выводу об отсутствии у налогового органа достаточных правовых оснований для доначисления обществу к уплате в бюджет 947 077 рублей ЕСН.

Решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требования заявителя о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по г. Краснодару от 13.02.2012 № 17-09/10 в части начисления 469 376,57 рубля пени по ЕСН  в суде апелляционной инстанции не обжалуется и не оценивается судом апелляционной инстанции.

Кроме того, общество просило признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по г. Краснодару от 13.02.2012 № 17-09/10 в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 382 250,80 рубля за неправомерное неперечисление в установленный срок сумм НДФЛ.

Суд первой инстанции требования общества удовлетворил в указанной части в полном объеме.

Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции исходил из того, что общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату НДФЛ за период с 01.01.2007 по 12.02.2009, то есть до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования».

В связи с чем, у налогового органа отсутствовали достаточные правовые основания для привлечения общества к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за правонарушение, совершенное до вступления в законную силу указанного выше Федерального закона.

Суд апелляционной инстанции согласился  только частично с выводами суда первой инстанции, поскольку судом неверно определен период привлечения общества к ответственности за неуплату НДФЛ.

Пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет НДФЛ возложена на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые данным налогом. Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие суммы налога.

В соответствии с пунктом 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты перечисляют в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода. При этом за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5 статьи 24 Кодекса).

Судом первой инстанции установлено, что общество в проверяемом периоде своевременно не перечислило в бюджет НДФЛ с дохода работников за проверяемый период.

До окончания рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения налоговой инспекцией решения суммы налога перечислены обществом в бюджет.

В связи с тем, что НДФЛ перечислен обществом в бюджет несвоевременно, судом сделан вывод о том, что у налоговой инспекции имелись достаточные правовые основания для начисления обществу 1 120 178, 90 руб. пени по НДФЛ.

Решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Краснодарскому краю от 02.11.2011 № 18-08/17715 общество привлечено к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в общей сумме 758 621, 20 руб. за неправомерное не перечисление НДФЛ.

Решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 28.04.2012 № 20-12-426 решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Краснодарскому краю от 02.11.2011 № 18-08/17715 изменено в части уплаты штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 376 361,40 рубля ввиду привлечения общества к налоговой ответственности за пределами установленного Налоговым кодексам Российской Федерации срока привлечения к налоговой ответственности.

Статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации установлена ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.

На основании данной статьи (до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования») неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

В силу пункта 46 статьи 1 указанного выше Федерального закона новая редакция статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налогового кодекса Российской Федерации срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

При применении санкции по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении правонарушений, выявленных после вступления в силу ее новой редакции, но совершенных налоговым агентом до указанного момента, необходимо учитывать следующее.

Статьей 57 Конституции Российской Федерации определено, что законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Указанное положение нашло свое отражение в пункте 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования» вступил в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования (опубликован в «Российской газете» 02.08.2010).

Следовательно, ответственность к налоговым агентам за правонарушения, предусмотренные статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, совершенные до вступления в силу указанного выше Федерального закона, но выявленные после указанного момента, не применяется.

Как следует из материалов дела, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неуплату НДФЛ за период по 31.10.2010 (т 1 л.д. 40).

Поскольку  Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования» вступил в силу 02.09.2010, следовательно, общество неправомерно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации  за период по 02.09.2010, при этом 2 месяца, вошедших в проверку: сентябрь и октябрь 2010, пришлись на период, когда Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ уже вступил в силу.

Как    следует    из    п.    2.4.    Акта    налоговой    проверки:

-по ОАО «Краснодарводстрой» (головная организация) не выплачена заработная плата за сентябрь месяц в размере 492 647,00 руб., НДФЛ составляет