Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2014 по делу n А53-31584/2012. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

переплата составила 2 810 486 руб.

Как указал суд первой инстанции, указанные расчеты налоговой инспекцией не оспорены. Согласно выводу суда, в целом за 2009, 2010 годы НДС доначислению по операциям по реализации не подлежит, поскольку недоимки по указанному налогу в связи с неправильным ведением бухгалтерского учета за 2009 - 2010 годы не возникло (2 810 486 руб. – 155 553,01 руб.).

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда неправомерными и не соответствующими установленным по делу обстоятельствам.

Как следует из решения налогового органа, учет счетов-фактур и начисление НДС осуществлялись обществом в 2009 - 2010 годах не по факту выполнения работ и выставления счетов-фактур, а по их оплате. То есть, в книги покупок и продаж обществом  включались не выставленные и полученные счета-фактуры, а оплаченные.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 167 НК РФ по общему правилу моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день предоплаты.

Датой отгрузки (передачи) работ, услуг признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на заказчика. Датой выполнения работ признается день подписания акта сдачи-приемки.

Неправильный учет выставленных и полученных счетов-фактур повлек неправильное определение обществом налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость и доначисление НДС в сумме 900 415  руб.

К выводу о занижении налоговой базы для исчисления НДС инспекция пришла  путем сравнения данных в представленных налогоплательщиком книгах продаж за период 2009 - 2010 гг.; счетов-фактур, представленных заказчиками (покупателями) ООО «МинСтрой», а также счетов-фактур, затребованных у общества.

Инспекцией с целью недопущения двойного налогообложения были учтены отраженные в книгах продаж ООО «МинСтрой» счета-фактуры по поименованным в решении заказчикам. Доначисление сумм НДС в связи с неполным отражением налогооблагаемой базы по поименованным заказчикам произведено  инспекцией исходя из разницы между суммой НДС по фактически представленным счетам-фактурам и суммой НДС, отраженной в книгах продаж общества и налоговых декларациях по НДС.

1. ООО «Горстрой-Подряд» ИНН 6165053446 общая сумма доначисленного НДС за 2009 - 2010 гг. составила 146 499 руб., из них за 2009 г. - 146 498 руб., 2010 г. - 1 руб.

Как следует из пояснений ООО «МинСтрой», с суммой доначисленного налога за 2009 год в размере 146 498 руб. заявитель не спорит.

2. По ООО «СК «Высотстрой» ИНН 6165075680 (правопреемником организации является ООО «Вектор-2000» ИНН 6165073989) (суд при описании решения ошибочно указал данную сумму доначисленного налога как по контрагенту ЗАО «СМУ -Донаэродострой») доначислен НДС за 4 квартал 2010 г.  в размере 141 549 руб.

Между ООО «СК «Высотстрой» и ООО «МинСтрой» был заключен договор подряда № 107 от 13.09.2010 с предметом договора - выполнение отделочных работ Административного здания, расположенного по адресу: г. Ростов-на-Дону, ул. Береговая, 13/2-4. Стоимость работ  составила 2 627 930 руб., в т.ч. НДС 18% - 400 871 руб.

При анализе представленных ООО «Вектор -2000» по встречной проверке счетов-фактур, выставленных ООО «МинСтрой» в адрес ООО «СК «Высотстрой», и данных, отраженных в книге продаж за 4 квартал 2010 г., инспекцией установлено  их расхождения между собой.

ООО «МинСтрой» по требованию был представлен счет-фактура №103 от 29.10.2010, а не №165 от 16.11.2010

ООО «МинСтрой» отразило в книге продаж за 4 квартал 2010 г. другой счет-фактуру, нежели фактически выставленный в адрес заказчика - ООО «СК «Высотстрой» и, следовательно, в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года отразило не полные и не достоверные данные о сумме налога на добавленную стоимость, исчисленного с реализации.

Указанные неправомерные действия налогоплательщика повлекли за собой не отражение (не полное отражение) налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость в 4 квартале 2010 г. в размере 786 381 руб., и как следствие неуплату (не полную уплату) НДС в бюджет за 4 квартал 2010 в сумме 141 549 руб.

3. По ООО «Феликс» ИНН 6102023199 доначислен НДС в размере 6 102 руб.

Между ООО «Феликс» и ООО «МинСтрой» был заключен договор подряда № 37 25.07.2010 с предметом договора - капитальный ремонт фасада жилого дома по адресу: Ростов-на-Дону, пр. Коммунистический 34/3. Стоимость работ - 765 400 руб., в том числе, НДС 18% - 116 755,93 руб.

При анализе представленных ООО «МинСтрой» документов по требованию №04-27017 в отношении ООО «Феликс» установлено их расхождение с книгой продаж ООО «МинСтрой» за соответствующие налоговые периоды (3 и 4 кварталы 2010 года) на сумму 33 898,32 руб., НДС 18% - 6 101,68 руб.

При анализе движения финансовых потоков по расчетным счетам ООО «МинСтрой» инспекцией установлено, что от ООО «Феликс» поступили денежные средства за выполненные работы в сумме 765 400 руб., в т.ч.. НДС - 116 756 руб. Также из представленного ООО «Феликс» акта сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2010 следует, что договор исполнен ООО «МинСтрой» в полном объеме.

ООО «МинСтрой» отразило в книгах продаж за 3 и 4 кварталы 2010 г. другие счета-фактуры, нежели фактически выставленные в адрес заказчика - ООО «Феликс» и, следовательно, в налоговых декларациях по НДС за соответствующие налоговые периоды отражены не полные и не достоверные данные.

Указанные неправомерные действия налогоплательщика повлекли за собой не полное отражение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость в размере 33 898 руб. и неуплату (не полную уплату) НДС в сумме 6 102 руб.

4. По ООО «Антикор+» ИНН 61650688050 доначислен НДС в размере 9 914 руб.

Между ООО «Антикор+» и ООО «МинСтрой» был заключен договор №16 подряда на выполнение работ от 23.06.2010. Стоимость работ по договору составила 1 764 990,90 руб., в том числе, НДС 18% - 269 235,90 руб.

При анализе представленных ООО «МинСтрой» счетов-фактур по требованию №04-/27017 в отношении ООО «Антикор+» инспекцией установлены их расхождения с книгами продаж ООО  «МинСтрой» за соответствующие налоговые периоды на сумму 531 092,59 руб., НДС 18% - 9 913,85 руб.

ООО «МинСтрой» были отражены в книгах продаж за соответствующие налоговые периоды 2010 г. другие счета-фактуры, нежели фактически выставленные в адрес заказчика - ООО «Антикор+», и, следовательно, в налоговых декларациях по НДС за соответствующие налоговые периоды отражены не достоверные данные.

Указанные неправомерные действия налогоплательщика повлекли за собой не отражение  налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость в размере 521 179 руб., и как следствие неуплату НДС в сумме 9 914 руб.

5. По Филиалу ОАО «МРСК Юга» «Ростовэнерго» ИНН 6164266561 доначислен НДС за 4 квартал 2010 года в размере 596 350, 65 руб.

Между филиалом ОАО «МРСК Юга» и ООО «МинСтрой» был заключен договор подряда  №106774/25/10 от 15.11.2010 с предметом договора - ремонт центрального склада ОАО «МРСК Юга» - «Ростовэнерго». Стоимость работ - 5 235 390,02 руб., в НДС 18% - 798 618,82 руб.

Проверяемым налогоплательщиком по требованию №04-18/28576 от 26.04.2012 были представлены следующие документы по данной сделке: договор подряда №106774/25/10 от 15.11.10; дополнительное соглашение №1 от 13.07.11; график выполнения работ; смета (локальная смета); сводная ведомость ресурсов; протокол соглашение о договорной цене; распределение договорной цены и графика объемов финансирования; перечень объектов; форма КС-2№1 от 30.11.2010; форма КС-3№1 от 30.11.2010; форма КС-2 №2 от 30.12.2010; форма КС-3 №3 от 30.12.2010; счет-фактура №132 от 30.12.2010; счет-фактура №117 от 30.11.2010.

Из анализа данных, отраженных в книгах продаж ООО «МинСтрой», следует, что указанные выше счета-фактуры на общую сумму 3 909 409,85 руб., НДС 18 % - 596 350,65 руб., не включены в налогооблагаемую базу по НДС за 4 квартал 2010 года и, как следствие, занижена сумма налога, подлежащего уплате в бюджет в 4 квартале 2010 года на сумму 596 350, 65 руб.

Таким образом, ООО «МинСтрой» в 4 квартале 2010 года не отразило в составе налогооблагаемой базы по НДС реализацию работ на сумму 3 909 4010 руб., тем самым занизило сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет на 596 351 руб.

Налогоплательщик не представил доказательств, свидетельствующих о необоснованности выводов инспекции о занижении обществом налоговой базы по НДС, сделанных им при анализе первичных бухгалтерских документов, полученных инспекцией от покупателей (заказчиков), и книг продаж общества.

Оснований для вывода о том, что инспекция необоснованно увеличила налоговую базу в связи с тем, что общество не отразило (или отразило в заниженных размерах) реализацию в пользу указанных покупателей, у суда не имеется.  

Как следует из обстоятельств дела, общество представило в суд первой инстанции самостоятельно произведенный расчет суммы налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет при исчислении его методом начисления. Согласно расчету налогоплательщика инспекция необоснованно завысила налог на 753 917 руб.

Суд первой инстанции согласился с расчетом общества, не указав при этом, почему он его считает обоснованным и правомерным.  

Суд апелляционной инстанции считает необоснованным представленный обществом расчет неправомерно доначисленной суммы налога на добавленную стоимость, исходя из нижеследующего. 

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Статьей 154 НК РФ предусмотрено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не усмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной  оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абзацем первым пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации.

При исчислении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет при применении метода начисления, общество в нарушение указанных норм права не учитывало суммы полученной предварительной оплаты в счет выполнения работ в последующих налоговых периодах.

Таким образом, представленный обществом расчет не соответствует требованиям статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации, не может быть принят как достоверный.

Суд апелляционной инстанции отклоняет, как не основанный на нормах Налогового кодекса Российской Федерации, довод общества о том, что суммы авансов не подлежат учету при расчете налоговой базы по НДС, поскольку носят возвратный характер. В соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по НДС определяется применительно к каждому налоговому периоду (кварталу), соответственно, налог на добавленную стоимость, исчисленный с авансов, должен быть учтен в том налоговом периоде, когда получена предварительная оплата, а право на вычет налога на добавленную стоимость, исчисленного с авансов, налогоплательщик вправе заявить только в том налоговом периоде, когда фактически выполнены работы (оказаны услуги).      

При таких обстоятельствах, у суда первой инстанции не имелось правовых оснований для признания незаконным решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 753 617,4 руб.

Как установлено в ходе выездной налоговой проверки, ООО «МинСтрой» определяло налогооблагаемую базу по налогу на прибыль кассовым методом, доходы определялись как суммы денежных средств, поступивших за выполненные работы на расчетный счет общества. Аналогичным образом обществом исчислялись и расходы.

В связи с этим налоговой инспекцией было произведено доначисление налога за 2009, 2010 годы, исходя из финансового результата по методу отгрузки. Кроме того, налоговой инспекцией были исключены из расходов суммы, оплаченные контрагентам ООО «Сатурн», ООО «Сократ», ООО «Сократ», ООО «Солярис», ООО «Флаер», ООО «Аметист» в связи с нереальностью указанных операций.

Суд первой инстанции признал обоснованным довод налогоплательщика о том, что при расчете методом начисления  налога на прибыль за 2009 и 2010 годы инспекцией допущено завышение подлежащего уплате в бюджет налога, в связи с чем решение инспекции в этой части признано незаконным.

В обоснование судебного акта суд указал, что в декларации по налогу на прибыль за 2009 год  доходы от реализации отражены налогоплательщиком в сумме 14 294 962 руб., расходы, уменьшающие сумму доходов, в сумме 13 989 509 руб., налоговая база – 305 453 руб., сумма налога на прибыль исчислена в размере  61 091 руб.

Согласно произведенному ООО «МинСтрой»  перерасчету доходов, исходя из выставленных актов выполненных работ, счетов-фактур за выполненные строительно-монтажные и ремонтные работы, сумма доходов определена им в размере 15 314 697,99 руб. (без НДС). Сумма расходов в размере  13 989 509 руб., налогооблагаемая база  составила 1 325 188,99 руб., сумма налога, подлежащая уплате – 265 037,79 руб. Недоимка по налогу согласно расчету налогоплательщика составила 203 946,79 руб.

Аналогичный перерасчет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль был сделан обществом за 2010 год.

Налогооблагаемая база определена обществом в сумме 65 259 428,13 руб. (без учета НДС).

Тогда как по данным декларации ООО «МинСтрой» налогооблагаемая база составила 71 749 998 руб., то есть была исчислена в большем размере на 6 472 450,69 руб. Как указал суд первой инстанции, сумма излишне исчисленного налога на прибыль за 2010 год составляет 1 291 190 руб., что превышает сумму доначисленного налога 3 624 руб.

Исследовав материалы дела, дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции полагает, что выводы суда не основаны на нормах материального права и не подтверждены имеющимися в деле документами. 

В силу пункта 1 статьи 271 Налогового кодекса