Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.09.2012 по делу n А15-321/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

представить изъятую первичную документацию или заверенные копии первичных документов для завершения выездной налоговой проверки (письма за № 10000895 от 15.06.2011 г. и от 01.08.2011 г. за № 10000895/20).

В обоих случаях документы (или заверенные копии первичных документов) представлены не были со ссылкой на разного рода причины.

Положение п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ позволяет налоговому органу определять налоговые обязательства налогоплательщика расчетным путем по имеющимся у него документам в случаях изъятия у налогоплательщика уполномоченными государственными органами документов, необходимых для расчета налогов. Налоговым законодательством не возлагается обязанность на налоговые органы по истребованию изъятых документов у правоохранительных органов.

Как было сказано ранее, по требованию налогового органа Общество представило только часть документов. Относительно документов, относящихся к исчислению налога на прибыль, это были ведомости начисления заработной платы за 2007-2009 г.г.

В связи с отсутствием первичных документов, подтверждающих факты приобретения товаров для определения правильности исчисления расходов, а также документов, подтверждающих факты отгрузки товаров для определения правильности исчисления объёмов реализации, в ходе выездной налоговой проверки не представляется возможным однозначно определить достоверность указанных данных, отраженных в налоговых декларациях. Поскольку, в соответствии с Налоговым Кодексом и другими нормативными актами о налогах и сборах, налоговый орган, в ходе осуществления контрольной деятельности, не может основываться на предположениях и догадках, то для исчисления налога по данным налогового органа, в ходе настоящей проверки суммы доходов и расходов приняты в тех размерах, в которых они указаны в налоговых декларациях, за исключением внереализационных доходов за 2009г.

Так по налогу на прибыль неполная уплата налога на прибыль за 2009г. установлена по следующим основаниям.

При проверке представленных на требование налогового органа № 10-517 от 02.02.2011г. Дагестанским региональным филиалом ОАО "РОССЕЛЬХОЗБАНК" документов установлено следующее:

Открытое акционерное общество «Российский Сельскохозайственный банк» именуемое в дальнейшем «Кредитор» в лице директора Дагестанского регионального филиала ОАО «Россельхозбанк» и Закрытого акционерного общества "Махачкалинский завод лакокрасочных изделий" именуемый в дальнейшем «Заемщик» заключил Договор за № 080411/0009-11-2 от 10.04.2008г. об открытии кредитной линии на общую сумму не превышающий 50 000 000руб.

Предметом настоящего договора является: открытие кредитной линии, взимание единовременной комиссии в размере 0,2% от лимита выдачи,   процентная ставка   за пользование кредита   16% годовых и окончательный срок погашения кредита 09 апреля 2009г.

Затем был составлен договор за № 080411/0009-7.12 об ипотеке (залоге) земельного участка, залоговая стоимость которого определена по статье 3 настоящего договора в размере 75 400 000.руб., а стоимость земельного участка определенная независимым оценщиком составляет 132 056 670руб.

Когда наступил окончательный срок возврата Кредита установленный (к 09 апрелю 2009г. включительно) договором № 080411/0009-11-2 от 10.04.2008г., в связи с отсутствием финансовых средств или иных причин стороны составили Договор з \ № 080411/0009-15 о представлении отступного от 20.08.2009г.

Предметом настоящего договора согласно статьи 1 п. 1.1, является передача в собственность Кредитора земельного участка на общую сумму 53 577 156,92руб.,  расположенного по адресу; г. Махачкала, ул. Лаптиева, д. № 3, уч. «Б».

Земельный участок принадлежит Заемщику на праве собственности в соответствии Кадастровым планом земельного участка № 02/2005-1540 от 06.09.2005г., что подтверждается Свидетельством о государственной регистрацией права, серии 0J-AA № 018780 выданный главным управлением федеральной регистрационной службы РФ по РД от 08.09.2005г. Согласно статьи 1 п. 1.2 договора № 080411/0009-15 о представлении отступного от 20.08.2009г., стороны оценили отступное в размере 53 577 156,92 руб. С момента подписания акта приема передачи в соответствии с п. 1.9. договора, все претензии по кредитном) договору № 080411/0009-11-2 от 10.04.2008г к обществу прекращаются. Акт приема передачи земельного участка сторонами подписана от 20.08.2009г.

В соответствии со статьей 1 п. 1.10. Договора № 080411/0009-15 о представлении отступного право собственности на заложенный земельный участок переходит к Кредитору с момента государственной регистрации права собственности в управлении федеральной регистрационной службы РФ по РД.

На основании Договора о представлении отступного № 080411/0009-15 от 20.08.2009г. Управлением федеральной регистрационной службы РФ по РД от 10.09.2009г. оформлена передача в собственность Открытому акционерному обществу «Россйский Сельскохозайственный банк» земельный участок площадью 10 851,0 кв.м. расположенного по адресу ; РД, г. Махачкала, ул. Лаптиева , д. № 3, уч. «Б» и присвоен Кадастровый номер: 05:-40:00 00 61:0664.

В целях налогообложения прибыли в доходах учитывается выручка от реализации товаров, переданных в качестве отступного, в размере их стоимости, указанной в соглашении, без учета НДС на основании пункта 1 ст. 39, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271  Налогового Кодекса РФ.

То есть доходы и расходы от такой операции отражаются в общем порядке (статьи 249, 268, 318, 320, п. п. 1, 2 ст. 252, п. 1 ст. 271, п. 1 ст. 272 НК РФ). Обязательство по возврату участнику займа прекращается на дату передачи ему имущества, а не на дату заключения соглашения об отступном (статья 409 ГК РФ; п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005г. № 102). Поэтому именно на дату передачи имущества возникает доход от его реализации в размере погашаемого заемного обязательства (Пункт 1 ст. 39, п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ; п. 1 ст. 223 ГК РФ; п. 4 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.2005г. № 102).

Проведенной проверкой установлено, что передача земельного участка по Договору № 080411/0009-15, стороны которого оценили отступное в размере 53 577 156,92 руб. не отражена обществом ни по строке «доходы от реализации товаров (работ услуг)», ни по строке «внереализационные доходы» налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год. Соответственно налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2009г. занижена на сумму 52 622 461,92руб. а сумма налога, с учетом убытка 954 698руб. отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год, на 10 524 492руб.((53577159,92 - 954 698)*20%).

Для сведения: с 3 квартала 2009г общество прекращает отражать в Налоговом расчете по авансовым платежам по земельному налогу земельный участок с  кадастровым  номером 05:40:00 00 61:0664, а Дагестанский региональный филиал ОАО «Россельхозбанк» начинает отражать в Налоговый расчет по авансовым платежам по земельному налогу земельный участок с кадастровым номером 05:40:00 00 61:0664.

Суд перовой инстанции, удовлетворяя заявление общества по данному эпизоду, считает, что операции, связанные с движением заемных средств, не участвуют при формировании доходов и расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль и, что инспекция неправомерно отнесла ранее полученную сумму кредита в состав внереализационных доходов. При этом суд привязывает свою позицию к судебным актам: постановление ФАС СКО №А32-27244/2008-19/506 от 04.03.2010г. и постановление ФАС ВВО №А43-18356/2007-40-602 от 11.03.2008г.

При этом ссылка суда первой инстанции на постановление ФАС СКО №А32-27244/2008-19/506 от 04.03.2010г. о неправомерности действий налогового органа по признанию внереализационным доходом передачи имущества в счет погашения задолженности является необоснованной, в связи с тем, что в данном постановлении ФАС СКО рассматривался вопрос о правомерности отнесения на расходы размера процентов уплаченных обществом банку в рамках заключенного кредитного договора.

В нашем случае рассматоивается вопрос о правомерности включения во внереализационные доходы передачи земельного участка в счет погашения задолженности по кредитному договору и погашения кредиторской задолженности.

Ссылка суда первой инстанции на постановление ФАС ВВО №А43-18356/2007-40-602 от 11.03.2008г. также несостоятельна в связи с тем, что в данном деле рассматривался вопрос о правомерности включения в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль сумм кредиторской задолженности, при реорганизации общества в форме выделения и передаче последнему кредиторской задолженности.

При этом суд не учел довод налогового органа, изложенный в определении Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 22 ноября 2007 года №13216/07, согласно которому при передаче в счет погашения займа товаров основных средств происходит передача права собственности на них на возмездной основе, которая в целях применения налогового законодательства признается реализацией, в связи с чем стоимость переданного имущества подлежит включению в налоговую базу при исчислении единого налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В соответствии со статьей 346.15 налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

- доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Так по налогу на добавленную стоимость неполная уплата налога установлена по следующим основаниям.

На требование налогового органа о представлении документов налогоплательщик представил только часть документов. Касательно документов, относящихся к исчислению налога на добавленную стоимость, это были книги покупок и книги продаж за 2007-2009 г.г. Из материалов проверки следует, что данные о начисленных суммах налога и о суммах налоговых вычетов, отраженные в налоговых декларациях и в книгах покупок и книгах продаж не соответствуют (л. 11-12 решения).

Приведённые данные свидетельствуют о том, что налоговый учет по налогу на добавленную стоимость велся обществом формально и показатели налоговых деклараций по НДС проставлялись в произвольном порядке.

В ходе проведенной проверки правильности исчисления обществом налога на добавленную стоимость за 2007, 2008 и 2009г.г. установлено следующее:

Период

Всего начислен НДС

По данным

Налоговые вычеты по данным

НДС,

исчисленный к уплате

(уменьшению)

Расхож­дение

(руб.)

общества

инспекци

общества

инспекци

общества

инспекци

4 кв. 2007

107 939

237142

194 037

194 037

-86 098

43105

129203

1 кв. 2008

13 871

442004

370008

370008

-356137

71996

428133

2 кв. 2008

170 565

656500

222 385

222 385

-51 820

434115

485935

3 кв. 2008

216 294

506125

169 487

169 487

46 807

336638

289831

4 кв.2008

123 750

797987

121 230

121 230

2520

676757

674237

1кв. 2009

18 734

1850083

10 783

10 783

7951

1839300

1831349

2 кв. 2009

106 704

1090055

80 929

80 929

25 775

1009126

983351

3 кв. 2009

236 422

1421890

220 835

220 835

15 587

1201055

1185468

4 кв. 2009

34 317

283510

26 228

26 228

8089

257282

249193

Неполная уплата налога произошла по причине того, что при сопоставлении представленных книг покупок с данными налоговых деклараций по НДС, установлено несоответствие данных о суммах входного налога. В связи с отсутствием первичных документов, подтверждающих факты приобретения товаров (работ, услуг), в ходе проведенной проверки не представлялось возможным однозначно определить, какие данные являются достоверными - из налоговых деклараций, из книг покупок или какие либо другие. Поскольку, в соответствии с налоговым законодательством и другими нормативными актами о налогах и сборах, налоговый орган в ходе осуществления контрольной деятельности не может основываться на предположениях и догадках, то для исчисления налога по данным налогового органа, в ходе проведенной проверки суммы входного НДС приняты в тех размерах, в которых они указаны в налоговых декларациях.

Аналогично, при сопоставлении представленных книг продаж с данными налоговых деклараций по НДС, было установлено несоответствие данных о суммах начисленного налога. При этом, в данном конкретном случае, с учетом тех документов, которые имелись у налогового органа в наличии, было достоверно установлено, что данные о суммах начисленного налога, отраженные как в налоговых декларациях, так и в книгах продаж, не соответствуют действительности.

Поскольку у налогового органа отсутствовали первичные документы, подтверждающие факты отгрузки товаров, но имелись в наличии копии банковских документов, подтверждающих факты перечисления на счета общества денежных средств за товары, то, в ходе проведенной проверки, все факты перечисления на счета общества денежных средств за товары от организаций не указанных в книгах продаж, были квалифицированы, в целях исчисления НДС, как авансовые платежи поступившие (суммы, поступившие на расчетные счета общества согласно, нижеперечисленных платежных поручений не были отражены в книгах покупок) в счет предстоящей поставки товаров. В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 167 Налогового Кодекса РФ, моментом определения налоговой базы по НДС является день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров. В соответствии с абзацем вторым пункта 1 статьи 154 Налогового Кодекса РФ, при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров... налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В связи с изложенным, в ходе проведенной проверки исчислен НДС с сумм денежных средств поступивших на расчетные счета общества: расчетный счет № 40702810900030000128 в махачкалинском филиале ООО «Витасбанк» и на расчетный счет № 40702810104110000059 в дагестанском филиале ОАО «Россельхозбанк»:

а) за 2007 год в размере 129 203 руб. с суммы 847 000 руб. поступившей от ООО «ЮТЭК», ИНН 7710661255 платежным поручением № 747 от 24.12.2007г. с назначением платежа «оплата за краску по счету 43 от 17.12.07 г. в т. Ч. НДС 18% 129 203-39» (счет№40702810900030000128);

б) за 2008 год в размере 1 878 136 руб., в том числе:

на расчетный счет № 40702810900030000128:

1.Платежным поручением № 761 от 06.02.2008г. ООО «Рекорд», ИНН 7723588490 перечислило согласно счета 01 от 04.02.2008г. за лакокрасочные изделия 2 500 000 руб., в т. ч. НДС 381 355,93 руб.;

2.Платежным