Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2008 по делу n А07-13899/2006. Изменить решение

завод», счета-фактуры от 18.08.1997 № 563 и  квитанции   на отпуск материалов на сторону от 18.08.1997 налоговый орган такими доказательствами не считает. Налоговый орган полагает, что  при инвентаризации организацией   должны  быть представлены  и проверены все документы, подтверждающие правильность и обоснованность числящейся в учёте дебиторской задолженности и факт её возникновения: накладные на отпуск товаров (акты приёмки-передачи),               товарно-транспортные  документы, договоры, акты сверок.

Заявитель против доводов апелляционной  жалобы возражает, указывая, что представленными   первичными бухгалтерскими документами, оформившими взаимоотношения сторон, возможно установить дату  отгрузки товара и дату предъявления его стоимости к оплате. Заявитель ссылается на положения                статьи 486 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которой    покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после  передачи его  продавцом, что подтверждает возникновение обязанности контрагента по оплате  переданных    мотоблоков  и просроченность задолженности 1997г. на момент  списания (2003г.).  

Суд первой  инстанции требование   заявителя  по данному эпизоду спора удовлетворил. Мотивируя  принятое решение, суд на основе  применения               статей 265, 266 НК РФ, оценки представленных в дело доказательств сделал  вывод о документальном подтверждении наличия просроченной дебиторской  задолженности и правомерности её  списания в проверяемом  периоде.

Выводы суда  соответствуют закону и материалам дела.  

В силу подпункта  2 пункта 2 статьи 265  НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчётном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадёжных долгов.

Согласно пункту  2 статьи  266 НК РФ безнадёжными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истёк установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Из приведённых выше норм следует, что списание дебиторской задолженности не обусловлено наличием каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора. Условием такого списания является безнадёжность долга, нереальность его взыскания. Период возникновения безнадёжного долга (истечение срока исковой давности, ликвидация дебитора) и период признания такого долга безнадёжным с его списанием могут не совпадать, поскольку обстоятельства возникновения безнадёжного долга не зависят от самого налогоплательщика и  являются объективными.

Согласно пункту 14.3 Положения по бухгалтерскому учёту «Расходы  организации» ПБУ 10/99  дебиторская задолженность, по которой истёк срок исковой   давности, другие долги, нереальные для взыскания, включаются в расходы  организации в  сумме, в которой задолженность была отражена   в бухгалтерском  учёте организации.

Как следует из представленных в материалы дела документов, ОАО «УМПО» в 2003г. списана дебиторская задолженность по АО «Златоустовский металлургический завод»  в сумме 80107 рублей, образовавшаяся 20.08.1997,              как долг с истекшим сроком исковой давности. В подтверждение фактических обстоятельств реализации продукции в адрес покупателя ОАО «УМПО» представлены счёт-фактура от 18.08.1997 № 563 и  квитанция на отпуск материалов на сторону от 18.08.1997 б/н, а также регистры бухгалтерского учёта, подтверждающие отсутствие поступления оплаты от АО «Златоустовский металлургический завод».

В силу приведённых  нормативных положений в данном случае представленные первичные документы объективно  свидетельствуют об истечении к моменту  списания задолженности (2003г.) трёхлетнего срока исковой давности по статье 196 Гражданского кодекса Российской Федерации. Обязательного требования о представлении для подтверждения правомерности списания просроченной дебиторской задолженности  договоров НК РФ и законодательство по  бухгалтерскому учёту не содержит, представленные  налогоплательщиком документы позволяют  однозначно установить факт истечения  срока исковой давности по спорной задолженности. В апелляционной жалобе инспекция отмечает, что в представленных в ходе проверки первичных   документах (квитанции на отпуск материалов на сторону, счёте-фактуре от 18.08.1997)  имеется  ссылка на договор.

Достоверность  показателей бухгалтерского, налогового учёта и отчётности заявителя  инспекция документальным образом не опровергла. Инвентаризацию имущества (активов) налогоплательщика в рамках полномочий, предоставленных   статьёй 31 НК РФ, в целях опровержения его учётных данных инспекция                      не проводила, информацию, касающуюся деятельности налогоплательщика, в порядке статьи 93.1 НК РФ у названного должника не истребовала. Недобросовестность налогоплательщика по данному эпизоду спора судом                    не выявлена и    налоговым  органом не доказана.

При таких обстоятельствах  суд    первой  инстанции  правомерно признал оспариваемое    начисление  незаконным, решение суда в этой части следует  оставить в силе.

По пункту 9 апелляционной  жалобы.

Налоговый  орган не согласен с  решением суда о признании незаконным доначисления налога на прибыль организаций в сумме 92106 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа по эпизоду спора, связанному с завышением в 2003г. внереализационных расходов на сумму затрат, связанных с выпуском невостребованной продукции.

Налоговый  орган в этой  части указывает, что налогоплательщиком в нарушение статей 247, 252, 265 НК РФ  завышены внереализационные расходы на сумму 383773 рублей  при отсутствии документов, подтверждающих отказ заказчика от ранее принятых  обязательств по договорам,  налогоплательщик должен подтвердить аннулирование заказа. При этом инспекция  отмечает, что, вступая в правоотношения с покупателем, не рассчитав  реальную потребность деталей, производя  продукцию без получения  аванса по разовым заявкам без оформления  договоров, заявитель  принял  на себя  риск   негативных  последствий в виде невозможности  компенсировать   понесённые  затраты                на  выпуск продукции.     

ОАО «УМПО» в отзыве на апелляционную жалобу указывает, что  налоговым органом не оспаривается и материалами дела подтверждено то,                     что спорные затраты   были произведены для осуществления основной деятельности в рамках  разовых взаимоотношений с предполагаемыми  покупателями, о чём свидетельствуют первичные учётные документы. Заявитель отмечает, что его деятельность   в данной части   по выпуску продукции являлась направленной на получение дохода и документально подтверждена, в связи с чем  отнесение затрат на внереализационные расходы  на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ было правомерным.   

Арбитражный  суд первой  инстанции, удовлетворяя  заявленное в  этой части требование, исходил из документального подтверждения и производственной направленности спорных затрат на получение дохода, указав, что  налоговым органом не оспариваются    фактические  обстоятельства выпуска продукции  и её последующего невостребования  покупателями.

Выводы суда являются правильными, основанными  на имеющихся   материалах дела и положениях  законодательства.

В соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, подлежат включению  иные, прямо не перечисленные данным пунктом,   обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. Перечень, установленный подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ, является открытым при условии обоснованности затрат.

При этом согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав таких расходов могут быть включены  затраты на аннулированные производственные заказы, а также затраты на производство, не давшее продукции.

В подтверждение  своей позиции заявителем в материалы дела представлены заявки на выпуск продукции, подшивка документов к проводке 502, 510 с извещениями-авизо, акты на списание от 12.03.2003, от 17.11.2003, от 29.11.2003, перечень на списание остатков готовой продукции на 23.04.2003, заключения ОГМет от 14.11.2003 № 16/8-2435, от 22.11.2003 № 16/8-2511, бухгалтерские справки, карточки аналитического учёта по счёту 9136 (приложение №  9, л.д.79-116).  Налоговым органом   достоверность  данных документов, фактические обстоятельства выпуска продукции и её невостребования покупателями не опровергнуты.  

Как верно отметил суд первой инстанции, деятельность заявителя  по выпуску продукции была  направлена на получение  экономического результата, доводы инспекции в данной части неосновательны. В силу  условий хозяйствования и обычной предпринимательской деятельности  невостребованная продукция может образоваться как в результате затоваривания (перепроизводства), деловых просчётов, так и в результате отказа, невостребования потенциальным покупателем (заказчиком). Довод апелляционной жалобы   инспекции о том,  что в этом случае налогоплательщик принял на себя риск негативных последствий непризнания расходов на выпуск продукции, подлежит отклонению, поскольку невостребование продукции складывается из условий свободы экономической деятельности, не противоречит обычаям  делового оборота и практики, доказательств злоупотребления правом и недобросовестности налогоплательщика   не представлено.

При таких обстоятельствах решение  суда по данному эпизоду спора законно  и обоснованно, в связи с чем  подлежит оставлению в силе.

По пункту 10 апелляционной  жалобы.

Инспекция  обжалует  решение  суда в  части признания  незаконным  доначисления  НДФЛ  в сумме 140387 рублей   по эпизоду спора, связанному  с неудержанием  ОАО «УМПО»  в качестве налогового агента данной  суммы налога (пункт 3 описательной  части решения инспекции).

Инспекция на основе   применения  положений  статей 24, 207, 208, 209, 210, 217, 226, 230  НК РФ  указывает, что в ходе   налоговой проверки было установлено неудержание  и неперечисление заявителем в качестве налогового агента в установленные сроки НДФЛ  в сумме 140387 рублей по физическим лицам, перечисленным  в решении налогового органа, чем  нарушены соответствующие обязанности  налогового агента.

ОАО «УМПО»  указывает, что до момента   удержания налоговым агентом суммы НДФЛ обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике, поскольку материалами дела подтверждено, что ОАО «УМПО» удержание  НДФЛ с выплат названным в решении физическим  лицам   не производило, предложение  инспекции уплатить в бюджет неудержанную  сумму налога является незаконным.

Арбитражный  суд первой  инстанции  при разрешении   данного эпизода  спора на основе  применения  положений  статей  24, 45, 207, 208, 209, 210, 217, 226, 230  НК РФ признал спорное начисление НДФЛ  незаконными. Суд указал, что с налогового  агента не может быть взыскана (предложена к уплате) сумма   НДФЛ, неудержанного с налогоплательщиков.

Вывод суда является  правильным.   

В соответствии со статьёй 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом, для уплаты налога налогоплательщиком.

В соответствии со статьёй 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 данной статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьёй 224 НК РФ с учётом особенностей, предусмотренных данной статьёй.

Исчисление сумм и уплата НДФЛ в соответствии со статьёй 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214, 227 и 228 НК РФ с зачётом ранее удержанных сумм налога.

Из пункта  1 статьи 45 НК РФ следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Основания, по которым налогоплательщик признаётся исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в пункте 2 этой статьи. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной с момента удержания налога налоговым агентом (пункт  2 статьи 45  НК РФ).

Таким образом, до момента удержания налоговым агентом суммы НДФЛ обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике.

Следовательно,  как верно отметил  суд первой  инстанции, обязанность уплатить в бюджет  НДФЛ у налогового агента возникает после удержания соответствующих сумм из доходов налогоплательщика. В силу пункта  9 статьи  226 НК РФ уплата налога за счёт средств налоговых агентов не допускается.

С учётом приведённых правовых норм, в случае  неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается не исполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

Судом установлено и налоговым органом не отрицается, что заявителем при выплате дохода физическим лицам удержание НДФЛ не производилось. Следовательно, предложение налогового органа уплатить в бюджет  неудержанную сумму налога в размере 140387 рублей  является неправомерным.  Доводы  налогового  органа в этой   части подлежат отклонению как основанные на неправильном толковании  названных норм материального права.

Из мотивировочной и резолютивной частей обжалуемого  решения суда видно, что в удовлетворении требования о признании незаконным начисления пени на сумму НДФЛ по данному эпизоду спора отказано. Заявитель решение суда в данной части  не обжалует, что следует  из доводов и требований его  апелляционной жалобы, а также пояснений представителя  в судебном  заседании.  

Арбитражный суд апелляционной инстанции отмечает и лицами, участвующими в  деле, подтверждается, что при вынесении обжалуемого решения в резолютивной   части  судом допущены ошибки в указании сумм, подлежащих признанию с учётом его выводов незаконными. Арбитражным судом апелляционной инстанции  с учётом предмета заявленного требования