Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2008 по делу n А07-13899/2006. Изменить решение

12.10.2006 № 53 разъяснено, что  налоговая выгода  не может быть признана   обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной  предпринимательской или иной экономической деятельности.

Изучив и оценив согласно требованиям статей 9, 65, 67, 68, 71, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в материалах дела доказательства арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу об ошибочности выводов суда первой инстанции по данному  эпизоду спора.

В пункте 1.5 акта выездной налоговой проверки отражено, что согласно учредительным документам ОАО «УМПО» осуществляет такие виды деятельности, как: производство, ремонт, гарантийное обслуживание и реализацию авиационных газотурбинных двигателей и их составных частей, составных  частей   и устройств вертолётов, технологического и иного оборудования, другой продукции производственно-технического назначения, а также научные, исследовательские, конструкторские и технологические разработки. Из представленных в материалы дела доказательств следует, что ОАО «УМПО», являясь одним из крупнейших предприятий своей  отрасли, сотрудничает с ФГУП «Рособоронэкспорт»,  ОАО «Авиационная холдинговая компания «Сухой», ОАО «Авиационная корпорация «Рубин», ОАО «НПО «Сатурн».

Как установлено судом и видно из оспариваемого решения налогового органа, в декабре 2002г. ОАО «УМПО» (заказчик) заключило с ООО «Эксперт» (исполнитель) 109 договоров (от 04.12.2002 № РСИ 1- № РСИ 109),  предметом  которых является выполнение комплекса  информационных и консультационных работ: сбор и подготовка исходных данных- справочной информации по предприятиям военно-промышленного комплекса Российской Федерации. Содержание интересующей  информации определяется в приложении № 1 к договору, перечень предприятий, по которым  осуществляется сбор и подготовка исходных данных, определялся заказчиком отдельными техническими заданиями.   Всего по техническим заданиям заказчиком определён перечень 763 предприятий, по которым осуществлялся сбор и подготовка исходных данных, по окончании работ исполнитель предоставил заказчику отчёты о проделанной работе (приложение № 5, л.д.114-134, приложение № 10, л.д.37-148, приложение № 11, л.д.1-14, 69-152, приложения № 12, № 13, № 14, приложение № 15,                   л.д.1-84). Стоимость работ, выполненных ООО «Эксперт», составила                           47687500 рублей без НДС. По данным  сделкам с ООО «Эксперт»   инспекцией  начислен  НДС в сумме 9537500 рублей, налог  на прибыль  организаций в сумме 11445000 рублей, соответствующие суммы пени и штрафов.  

Налоговый орган, помимо вышеназванных оснований к отказу в признании в учёте  расходов для исчисления  налога на  прибыль организаций и вычетов по НДС (отсутствие экономической оправданности, деловой цели, целесообразности сделок), также указал на справочный характер предоставленной информации, установленное в ходе мероприятий налогового контроля непредставление ООО «Эксперт» бухгалтерской и налоговой  отчётности, нахождение фирмы в розыске, неполную  уплату НДС с полученных  от заявителя доходов.  

Заявитель отмечает, что целью заказа работ у ООО «Эксперт» являлось, в частности, изучение деятельности предприятий военно-промышленного комплекса на рынке конкурентной продукции, изучение предприятий-изготовителей  авиадвигателей, среди которых есть партнёры и конкуренты, изучение рынка сбыта, рассмотрение вариантов изменения производственной, ценовой  стратегий. Заявитель указывает, что полученная  информация использована в различных сферах деятельности: в производстве, в управленческих и маркетинговых  целях, в оценке бизнеса, конкурентноспособности и стратегическом планировании, по итогам  работы с ООО «Эксперт»  налогоплательщиком  заключен  ряд хозяйственных договоров, направленных на получение  дохода.

Доказательства оплаты, приёмки работ, выполненные ООО «Эксперт» отчёты и расширенные справки  представлены в материалы дела (приложение          № 5, л.д.135-147, приложения № 6, 7, 8, № 9, л.д.1-72), факт несения заявителем затрат на оплату  работ  в задекларированной сумме инспекция не отрицает.

Заявителем в материалы дела представлен отчёт независимого                оценщика- ЗАО «Эксперт-Оценка»  по оценке  рыночной  стоимости  услуг, оказанных ООО «Эксперт» (приложение № 5, л.д.39-62), а также список договоров, заключенных с предприятиями военно-промышленного комплекса                с учётом информации, подготовленной ООО «Эксперт» (приложение № 5, л.д.104-113). Правоспособность ООО «Эксперт» подтверждена документально (т.3, л.д.111-115, приложение № 5, л.д.36-38) и  инспекцией не  отрицается.  

В марте 2003г. ОАО «УМПО» (заказчик) заключило с ООО «МИПС»                 54 договора (от 11.03.2003 № 1-6, от 12.03.2003 № 7-12, от 13.03.2003 № 13-18, от 14.03.2003 № 19-24, от 17.03.2003 № 25-30, от 18.03.2003 № 31-36, от 19.03.2003 № 37-42, от 20.03.2003 № 43-48, от 21.03.2003 № 49-54) на выполнение  комплекса  информационных  и консультационных  услуг  в области охраны и защиты  прав  на результаты  интеллектуальной  деятельности (приложение № 15, л.д.85-151, приложения № 16, № 17).

Выполненные ООО «МИПС» работы по каждому из 54 договоров  оформлены в виде письменных отчётов, темы которых  приведены на страницах    91-95  решения  инспекции (т.1, л.д.123-127).  В материалы настоящего  дела  по взаимоотношениям с ООО «МИПС» представлены технические задания заказчика, протоколы  согласования цены,   планы и акты выполненных работ (приложение № 1, л.д.55-70, приложение № 2, л.д.32-165,  приложение № 3,    л.д.1-98, приложение № 11, л.д.15-68).

По сделкам с ООО «МИПС»  инспекцией начислен НДС в сумме             9141081 рублей, налог на  прибыль организаций  в сумме 10969297 рублей, соответствующие  суммы пени и штрафов.

ОАО «УМПО»  указывает, что целью заключения  договоров с ООО «МИПС» являлось получение информации по охране и защите  прав на результаты интеллектуальной деятельности  в Российской Федерации и за рубежом, поскольку производство ОАО «УМПО» является высокотехнологичным, наукоёмким, а своевременное выявление, оформление и учёт нематериальных активов повышает инвестиционную привлекательность предприятия, в этой связи были необходимы рекомендации по оценке объектов интеллектуальной собственности, по оценке лицензий при передаче таких объектов в пользование, рекомендации  по проведению патентных исследований.

Заявитель отмечает, что  по результатам  работы с ООО «МИПС», отражённым в отчётах,  на предприятии были проведены организационные мероприятия, создана служба новой техники, в том числе отдел интеллектуальной собственности, распоряжением от 17.11.2004 службам и специалистам  предприятия даны задания  о сборе результатов всех научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, рационализаторских  предложений, технологических разработок и их оценке в качестве    объектов интеллектуальной собственности (приложение № 1, л.д.6-29), суду представлены перечень охраноспособных  объектов, выявленных после исполнения обязательств ООО «МИПС», заявки на регистрацию объектов интеллектуальной собственности, переписка с патентным ведомством, лицензионные договоры о переуступке и  приобретении  патентов и исключительных лицензий. Заявитель в этой  части отмечает, что ООО «МИПС» разработаны и предложены ОАО «УМПО» ряд методических  рекомендаций               по разработке пакета договоров по интеллектуальной собственности, по проведению патентных исследований с целью оценки  патентной  чистоты  в отношении товарных знаков в области специальной техники и технологий, по введению в гражданский оборот объектов интеллектуальной собственности                из области военных технологий.       

В отношении приведённых инспекцией замечаний заявитель указывает, что  довод инспекции об однотипности договоров, актов выполненных работ            не может опровергать  экономическую обоснованность затрат, все договоры  объединяет общая цель, калькуляции на выполненные работы не являются обязательным приложением к договору. Как указывает заявитель, несоответствие подписи генерального директора Лесунова В.П. также не имеет отношения к экономической обоснованности затрат, акты подписаны заместителем генерального директора Маляренко М.К. на основании представленной доверенности, работы, выполненные исполнителем, не  представляют собой объекты интеллектуальной собственности, такого требования при заключении   договоров и  не выставлялось.

Заявитель также отмечает, что письмом от 23.03.2006 № 1018/11-ЕА Федеральное  агентство по правовой защите  результатов интеллектуальной деятельности военного, специального и двойного  назначения (далее по тексту- ФАПРИД) по результатам проведения  экспертизы отчётов ООО «МИПС» на предмет их соответствия рыночной стоимости  сообщило, что стоимость отчётов   находится в пределах допустимого при сравнении с аналогичными  работами (приложение № 1, л.д.1-4).

В марте 2004г. ОАО «УМПО» (заказчик) заключило  с ООО «БестОптим» (исполнитель)  4 договора (от 01.03.2004 №№ 1-4)  на выполнение комплекса информационных и  консультационных услуг в  области  инновационной  деятельности, по окончании работ  исполнитель  предоставил заказчику отчёты о проделанной работе в письменном  виде. Итогом принятых на себя  обязательств  явились  отчёты  исполнителя  по темам: «Анализ отечественного и зарубежного опыта передачи высоких технологий в области авиадвигателестроения» (договор от 01.03.2004 № 1), «Моделирование и  оптимизация продолжительности и стоимости инновационных  проектов в области   авиадвигателестроения» (договор от 01.03.2004 № 2),  «Методология  конкурентной разведки в области авиадвигателестроения» (договор от 01.03.2004 № 3), «Разработка  научно-технической политики  предприятия» (договор от 01.03.2004 № 4)  (приложение № 3, л.д.134-151, приложение № 4, л.д.1-20).  Стоимость выполненных работ составила 9264416,40 рублей. По сделке с ООО «БестОптим» инспекцией доначислен НДС в сумме                            1666089 рублей, налог на прибыль организаций в  сумме  2223460 рублей, соответствующие суммы пени и штрафов.         

По сделке с ООО «БестОптим» налоговый орган дополнительно ссылается на несоответствие актов выполненных работ требованиям статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учёте», указание в нарушение  пункта 1 статьи 8 этого Закона в актах сумм в долларах США, непредставление ООО «БестОптим» бухгалтерской и налоговой  отчётности, нахождение данного контрагента в розыске. Заявитель на данные замечания инспекции отмечает, что акт выполненных работ не имеет унифицированной формы, представленные акты  составлены с указанием всех  обязательных реквизитов, ссылка инспекции на нарушение пункта 1 статьи 8 Федерального закона «О бухгалтерском учёте» необоснованна, поскольку данная  норма обязывает вести в рублях  учёт хозяйственных операций, что в данном случае было выполнено, расходы отражены в учёте в рублях по курсу на определённую дату в соответствии с  договорами.

В качестве  доказательств фактического  использования информации и рекомендаций, представленных в отчётах ООО «БестОптим», заявитель ссылается на заключение лицензионных договоров, договоров комиссии с ФГУП «Рособоронэкспорт»  на поставку продукции  иностранным покупателям, разработку бизнес-планов по организации производства отдельных видов специальной продукции с открытием банком кредитной линии под реализацию конкретных производств. Заявитель отмечает, что в целях подтверждения соответствия  стоимости оплаченной работы ООО «БестОптим» ЗАО            «Эксперт-Оценка» произвело оценку  работ по составлению научно-технических отчётов, согласно заключению  оценщика рыночная стоимость всей работы  отклоняется от фактической на 2,2 %,  то  есть в пределах допустимого. Копия отчёта оценщика представлена в  материалы настоящего дела (приложение № 3,                л.д.99-133). Правоспособность ООО «БестОптим» подтверждена  документально  (приложение № 4,  л.д.70-74)  и  инспекцией  не отрицается.  

Как отмечено выше, при принятии расходов в целях исчисления налога             на прибыль организаций необходимо руководствоваться критериями, установленными  пунктом 1 статьи 252 НК РФ. Материалами  дела подтверждено и налоговым  органом не опровергнуто фактическое несение затрат и надлежащее документальное подтверждение размера задекларированных  расходов по данному  эпизоду спора. Факт получения результата оплаченных работ в виде соответствующих тематических отчётов согласно заданию заказчика, их оплаты с включением НДС инспекция  не отрицает. Позиция инспекции и выводы суда первой инстанции, по сути, сводятся  к оценке наличия второго критерия признания в учёте расходов-  их экономической оправданности.

Между тем, налоговым органом  и судом первой  инстанции  не учтено следующее.  

Согласно подпунктам 14 и 15 пункта 1 статьи  264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на  информационные, консультационные и иные аналогичные услуги.

В силу приведённых выше положений статей 247, 252 НК РФ  при регулировании налогообложения прибыли организаций законодателем установлена соотносимость  доходов и расходов, а также  связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей предпринимательской или иной экономической деятельности, исходя из действующего налогового законодательства, предполагают признание их экономически  оправданными (обоснованными).

Таким образом, при исчислении налога на прибыль организаций налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведённых им расходов на изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг), при условии обоснованности таких расходов, то есть при экономической оправданности понесённых расходов, выраженных в денежной форме.

Судом установлен и налоговым органом не отрицается факт реального несения ОАО «УМПО» спорных затрат по оплате проведённых в его интересах ООО «Эксперт», ООО «МИПС» и ООО «БестОптим»  информационных и консультационных услуг, а также относимости предмета исследования к основному виду предпринимательской деятельности налогоплательщика.

Из смысла пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что критерием экономической обоснованности расходов является предполагаемое получение дохода, а не конечный финансовый результат сделки. Признание заявителем спорных расходов соотносится и с требованиями  бухгалтерского учёта. Согласно пункту 17 национального стандарта- Положения по бухгалтерскому учёту «Расходы  организации» ПБУ 10/99, утверждённому приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 № 33н,  расходы организации подлежат признанию в бухгалтерском учёте независимо от намерения получить выручку. 

Нормы статьи 252