Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.12.2008 по делу n А76-7401/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

в счетах-фактурах, выставляемых обществу с ограниченной ответственностью «ОПТАН-Магнитогорск», в качестве грузополучателя указывалось ООО Агентство «АЭРО-М», «…т.е. товар поступал непосредственно в ООО Агентство «АЭРО-М» и расходы, понесенные ООО «ОПТАН-Магнитогорск» в связи с хранением топлива на территории ООО Агентство «АЭРО-М», являются неоправданными» (при этом соответствующие счета-фактуры организаций – поставщиков нефтепродуктов в материалы дела заинтересованным лицом не представлены), - то данные ссылки являются необоснованными, так как Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска не приняты во внимание условия договоров от 17.12.2004 № 045, от 01.01.2006 № 2/01-06 и дополнительных соглашений к ним, согласно которым, ООО Агентство «АЭРО-М» является не последующим приобретателем у налогоплательщика-заявителя горюче-смазочных материалов, но именно, хранителем, а общество с ограниченной ответственностью «ОПТАН-Магнитогорск», в свою очередь, производит реализацию приобретенных ГСМ иным лицам, осуществляя отгрузку данных товарно-материальных ценностей со склада нефтепродуктов.

Ссылки налогового органа в апелляционной жалобе, на отсутствие договоров, заключенных между налогоплательщиком-заявителем и ООО Агентство «АЭРО-М», и необходимости применения в связи с этим, положений ст. 160 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), основаны на поверхностном изучении материалов дела, и не соответствуют фактическим обстоятельствам.

Представленная налоговым органом в материалы дела незаверенная копия требования о представлении документов от 21.08.2006 обществом с ограниченной ответственностью Агентство «АЭРО-М» (т. 4, л. д. 21, 22), помимо того, что не может быть признана доказательством в силу условий ч. 8 ст. 75 АПК РФ, не только не относится к проведенным мероприятиям налогового контроля, и не содержит доказательств направления (вручения) данного требования контрагенту налогоплательщика-заявителя, но и не содержит информации о том, что ранее, обществом с ограниченной ответственностью Агентство «АЭРО-М» не представлялись документы, подтверждающие наличие финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО «ОПТАН-Магнитогорск».

При этом доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, вступают в противоречие с доводами той же Инспекции ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска, изложенными в текстах акта выездной налоговой проверки и частично оспариваемого налогоплательщиком решении, - согласно которым, факт реального наличия финансово-хозяйственных взаимоотношений между ООО «ОПТАН-Магнитогорск» и ООО Агентство «АЭРО-М», нашел подтверждение.

Кроме того, ранее, при проведении выездной налоговой проверки в отношении ООО «ОПТАН-Магнитогорск» за период с 08.12.2004 по 30.06.2006, нашел подтверждение факт реальных финансово-хозяйственных отношений между указанными субъектами предпринимательской деятельности (акт выездной налоговой проверки от 12.09.2006 № 11-258, т. 4, л. д. 87 – 92), в частности, с учетом проведения встречной проверки ООО Агентство «АЭРО-М» (т. 4, л. д. 89, 92).

Встречная проверка ООО Агентство «АЭРО-М» в рамках настоящей налоговой проверки, не проводилась (акт выездной налоговой проверки, пп. 1.12 п. 1, т. 2, л. д. 31, 32).

Ссылки Инспекции ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска о нарушении обществом с ограниченной ответственностью «ОПТАН-Магнитогорск» условий ст. 896, п. 2 ст. 907, ст. ст. 913, 197 ГК РФ, не принимаются арбитражным апелляционным судом, так как соответствующие доводы не были приведены заинтересованным лицом в решении от 11.03.2008 № 11-11, а складские документы не были затребованы налоговым органом у налогоплательщика при выставлении соответствующего требования (т. 3, л. д. 68 – 70) в целях получения документов для проведения мероприятий налогового контроля.

Также арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что в данной части решение арбитражного суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

Из содержания п. 2 мотивировочной части решения от 11.03.2008 № 11-11 следует, что обществу с ограниченной ответственностью «ОПТАН-Магнитогорск» вменялось совершение следующих налоговых правонарушений:

- в отношении договора комиссии № 44, заключенного 21.03.2006 между ООО «ОПТАН-Магнитогорск» и обществом с ограниченной ответственностью «Мадий-А» (далее – ООО «Мадий-А»), налогоплательщику-заявителю вменялось нарушение требований п. 1 ст. 252 НК РФ, что, по мнению налогового органа выразилось в том, что, несмотря на установление цен на нефтепродукты, реализуемые ООО «Мадий-А» в 1,15 раз выше, чем установленные в отношении иных контрагентов, от указанной сделки обществом с ограниченной ответственностью «ОПТАН-Магнитогорск» получен убыток, равный стоимости комиссионного вознаграждения. По мнению налогового органа, «реализация товара посредством комиссионера в данном случае увеличивает расходы по реализации, т.е. деятельность ООО «ОПТАН-Магнитогорск» в данной схеме сводится к тому, что посредством ее организация, применяя необоснованную налоговую выгоду, увеличивает свои расходы, минимизируя налоговую базу. Участвуя в данной схеме извлечения необоснованной налоговой выгоды ООО «ОПТАН-Магнитогорск» само производит неоправданные экономические затраты по договору комиссии с ООО «Мадий-А»… В соответствии с п.п. 2.1.1, 2.1.2 договора комиссии № 44 от 21.03.2006г. Комиссионер обязан «производить приемку Товара по количеству и качеству в соответствии с требованиями инструкции… реализовывать товар на условиях, предусмотренных в Дополнительных соглашениях Сторон». Вознаграждение комиссионера составляет сумма разницы между ценой реализации товара, установленной комитентом, и фактической ценой, по которой товар был реализован комиссионером, уменьшенная на 18% (п. 3.1 договора комиссии № 44 от 21.03.2006г.). В документах, истребованных у контрагента ООО «Мадий-А», имеется приложение к договору Поставки № 44 от 21.03.2006г. (Поставщик: ООО «Оптан-Магнитогорск», Покупатель: ООО «Мадий-А»); Фактически, исходя из документов, имеющихся по данной сделке, можно предположить, что договор комиссии был заключен для прикрытия другой сделки – купли-продажи (поставки), т.е. в рассматриваемом налоговом периоде действующим был договор поставки № 44 от 21.03.2006г., а договор комиссии № 44 от 21.03.2006г. был фиктивным. Товар не передавался «комиссионеру», а продавался. Подменяя договор поставки договором комиссии, налогоплательщик отказывался от части прибыли от реализации ГСМ (комиссионное вознаграждение составляет сумму разницы между ценой реализации товара), передовая ее безвозмездно ООО «Мадий-А» (т. 3, л. д. 2 – 5, процитировано дословно);

- нарушение требований пп. 2 п. 4 ст. 266 НК РФ, в отношении отнесения к сумме резерва по сомнительным долгам задолженности ИП Давояна М.Р. по состоянию на 31.12.2005, равной 963.481 руб. 70 коп., а именно: «Согласно п. 4.2 договора № 50 от 05.08.05г. сроки расчетов по договору указываются в Дополнительном соглашении к настоящему Договору. Дополнительные соглашения к договору № 50 от 05.08.05г. для проверки организацией не представлены. В расчете дата дополнительного соглашения указана как 21.10.05г., срок оплаты – 31.10.05г. (10 дней). На основании имеющегося Акта сверки за 11.10.05г. – 10.01.06г. ООО «ОПТАН-Магнитогорск» перед Давоян М.Р. ЧП (приложение № 23) установлено, что задолженность ЧП Давоян в размере 2 354 681 руб. образовалась после 07.11.05г. (дата отгрузки). Дата оплаты – 17.11.05г., с 17.11.05г. по 31.12.05г. – 45 дней, т.е. задолженность в размере 2354681 руб., в т.ч. 963481,7 руб. является задолженностью со сроком возникновения до 45 дней и, в соответствии с положениями ст. 266 НК РФ, не увеличивает сумму резерва» (т. 3, л. д. 6);

- нарушение требований пп. 2 п. 4 ст. 266 НК РФ, в отношении отнесения к сумме резерва по сомнительным долгам задолженности ИП Ермачковой Л.Н. по состоянию на 31.12.2005, равной 20.000 руб. 00 коп., а именно: «Согласно Дополнительным соглашениям №№ 1-7 к Договору №44 от 11.07.05г. и карточке счета 62 Ермачкова Л.Н. (приложение № 24) дебиторская задолженность в размере 20000,00 руб. образовалась 15.11.05г. (дополнительное соглашение №7 от 14.11.05г. к договору № 44 от 11.07.05г.). Срок оплаты в соответствии с дополнительным соглашением – 10 дней, т.е. 25.11.05г., следовательно, количество просроченных дней – 36. Задолженность в размере 20000,00 руб. является задолженностью со сроком возникновения до 45 дней и, в соответствии с положениями ст. 266 НК РФ, не увеличивает сумму резерва» (. 3, л. д. 6, 7).

Исходя из данных таблицы отклонений по налогу на прибыль организаций за 2006 год, приведенной в решении от 11.03.2008 № 11-11 (т. 3, л. д. 7), следует, что Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска обозначено отклонение суммы расходов, уменьшающих сумму дохода от реализации, на 2.791.526 руб. (137.261.609 руб. по данным налогоплательщика за минусом 134.470.083 руб. по данным налогового органа).

В связи с этим, соотнести данную сумму, с суммой, означенной налоговым органом, как сумма, необоснованно включенная в расходы по услугам, оказанным ООО Агентство «АЭРО-М» (2.791.528 руб.) (т. 3, л. д. 6), не представляется возможным.

По строке указанной таблицы «Внереализационные расходы», Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска обозначено отклонение суммы соответствующего резерва, на 491.741 руб. (1.445.381 руб. по данным налогоплательщика за минусом 953.638 руб. по данным налогового органа).

Указанная сумма отклонений взята налоговым органом, по-видимому, исходя из данных в отношении включения ООО «ОПТАН-Магнитогорск» в резерв по сомнительным долгам, сумм задолженности ИП Давояна М.Р. и ИП Ермачковой Л.Н. (963.481 руб. 70 коп. + 20.000 руб. 00 коп.) : 2 (т. 3, л. д. 7).

Общая сумма доначисленного налога на прибыль за 2005 год, по данным налогового органа составила 572.212 руб. (в том числе в части, подлежащей зачислению в федеральный бюджет – 154.974 руб., в части, подлежащей зачислению в бюджет субъекта Российской Федерации – 417.238 руб.).

Исходя из данных таблицы отклонений по налогу на прибыль организаций за 2006 год, приведенной в решении от 11.03.2008 № 11-11 (т. 3, л. д. 8), следует, что Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска обозначено отклонение суммы расходов, уменьшающих сумму дохода от реализации, на 3.078.080 руб. (290.745.892 руб. по данным налогоплательщика за минусом 287.667.812 руб. по данным налогового органа).

Данная цифра взята налоговым органом, по-видимому, исходя из суммирования стоимости комиссионного вознаграждения по сделке налогоплательщика-заявителя с обществом с ограниченной ответственностью «Мадий-А» (959.121 руб. 92 коп.) (т. 3, л. д. 2), и расходов ООО «ОПТАН-Магнитогорск», связанных с оплатой обществу с ограниченной ответственностью Агентство «АЭРО-М», стоимости оказанных услуг по хранению нефтепродуктов (2.118.958 руб.) (т. 3, л. д. 8).

Общая сумма доначисленного налога на прибыль за 2006 год, по данным налогового органа составила 3.529 руб. (в том числе в части, подлежащей зачислению в федеральный бюджет – 956 руб., в части, подлежащей зачислению в бюджет субъекта Российской Федерации – 2.573 руб.).

Тем не менее, в резолютивной части решения от 11.03.2008 № 11-11, Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска, указаны уже иные суммы, подлежащие зачислению в доходы соответствующих бюджетов, а именно: 154.974 руб., 417.238 руб., КБК 181 1 01 01011 01 1000 110, соответствующий налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет; 956 руб., 2.573 руб., КБК 182 1 01 01012 02 1000 110, соответствующий налогу на прибыль организаций, зачисляемому в бюджеты субъектов Российской Федерации (информационное сообщение ФНС России от 14.01.2008 «Коды классификации доходов бюджетов Российской Федерации, администрируемых Федеральной налоговой службы на 2008 год»).

Таким образом, общая сумма доначисленного налога на прибыль составила 575.741 руб. 00 коп. (154.974 руб. 00 коп. + 417.238 руб. 00 коп. + 956 руб. 00 коп. + 2.573 руб. 00 коп.)

О том, что для налогового органа представляется затруднительным определить суммы доначислений по налогу на прибыль, свидетельствует также тот факт, что при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска в материалы дела представлена «Таблица отклонений по налогу на прибыль ВСЕГО за 2005-2006 гг.» (т. 4, л. д. 85, 86), согласно данным которой, и с учетом расшифровки уполномоченным представителем налогового органа, оснований возникновения у общества с ограниченной ответственностью «ОПТАН-Магнитогорск», недоимки по налогу на прибыль, следует, что «…из данных таблиц видно, что доначисленная сумма налога по ООО «Аэро-М» составила 575 741.00 руб. (в т.ч. Федеральный бюджет – 155 930.00 руб., бюджет субъектов РФ – 419 811.00 руб.), в том числе по периодам: 2005 год – 572 212.00 руб. (в т.ч. Федеральный бюджет – 154 974.00 руб., Бюджет субъектов РФ – 417 238.00 руб.), 2006 год – 3 529.00 руб. (в т.ч. Федеральный бюджет – 956.00 руб., Бюджет субъектов РФ – 2 573.00 руб.). Сумма соответствующей пени составила 138 205.68 руб., в том числе Федеральный бюджет – 37 362.13 руб., Бюджет субъектов РФ – 100 843.55 руб. Сумма соответствующего штрафа по налогу на прибыль организаций согласно ст. 122 НК РФ составила 114 900.00 руб., в том числе Федеральный бюджет – 31 119.00 руб., Бюджет субъектов РФ – 83 781.00 руб.» (т. 4, л. д. 85).

В совокупности суммы налога на прибыль, приведенные заинтересованным лицом в упомянутой выше таблице, тождественны суммам налога на прибыль, перечисленным в резолютивной части решения от 11.03.2008 № 11-11.

С учетом изложенного, а также принимая во внимание тот факт, что ни при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции (отзыв Инспекции ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска от 05.08.2008 № 04-40\, т. 2, л. д. 1 – 5), ни при подаче апелляционной жалобы, заинтересованным лицом не оспаривается тот факт, что доначисления по налогу на прибыль были осуществлены налоговым органом исключительно по сделкам, совершенным обществом с ограниченной ответственностью «ОПТАН-Магнитогорск» с обществом с ограниченной ответственностью Агентство «АЭРО-М», а также принимая во внимание те обстоятельства, что о доначисленных суммах налога на прибыль в связи совершением сделок налогоплательщиком-заявителем исключительно, с ООО Агентство «АЭРО-М», ведется речь в решении Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 25.04.2008 № 26-07/001298 (т. 1, л. д. 14 – 17), и документы, свидетельствующие о наличии определенных правоотношений между ООО «ОПТАН-Магнитогорск», и обществом с ограниченной ответственностью «Мадий-А», индивидуальными предпринимателями Давояном М.Р., Ермачковой Л.Н., исходя из требований ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса