Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.12.2008 по делу n А76-7401/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Российской Федерации, не представлены Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска в материалы дела, ни при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, ни при подаче апелляционной жалобы (и доказательств, свидетельствующих о наличии объективных обстоятельств, препятствовавших заинтересованному лицу представить соответствующие документы в арбитражный суд первой инстанции, исходя из условий ч. 2 ст. 268 АПК РФ, не имеется), - у арбитражного апелляционного суда также не имеется оснований для непринятия доводов Инспекции ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска о том, что все без исключения доначисления по налогу на прибыль связаны со сделками, совершенными между ООО «ОПТАН-Магнитогорск» и ООО Агентство «АЭРО-М».

В то же время, что касается описания вменяемых налогоплательщику-заявителю нарушений законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в отношении сделок с ООО «Мадий-А» и индивидуальными предпринимателями Давояном М.Р. и Ермачковой Л.Н., то, в данном случае арбитражный апелляционный суд считает необходимым указать на следующее.

Из описания существа правоотношений, сложившихся между ООО «ОПТАН-Магнитогорск» и ООО «Мадий-А» не следует, что Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска, осуществлена переквалификация совершенной указанными субъектами предпринимательской деятельности, сделки, так как фраза «фактически, исходя из документов, имеющихся по данной сделке, можно предположить, что договор комиссии был заключен для прикрытия другой сделки – купли-продажи (поставки), т.е. в рассматриваемом налоговом периоде действующим был договор поставки № 44 от 21.03.2006г., а договор комиссии № 44 от 21.03.2006г. был фиктивным. Товар не передавался комиссионеру, а продавался», - свидетельствует о том, что заинтересованным лицом не устранены сомнения в фактическом исполнении сторонами условий договора комиссии, а все имеющиеся сомнения (предположения), (раз уж их налоговый орган не устранил), как известно, в силу условий п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, должны быть истолкованы в пользу налогоплательщика.

Доказательств того, что сделка (договор комиссии) подпадает под условия п. 2 ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, в ходе проведенных мероприятий налогового контроля Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска не добыто, а упоминание в мотивировочной части решения того, что «подменяя договор поставки договором комиссии, налогоплательщик отказывался от части прибыли от реализации ГСМ (комиссионное вознаграждение составляет сумму разницы между ценой реализации товара), передавая ее безвозмездно ООО «Мадий-А», - могло бы быть признано обоснованным лишь в том случае, если бы заинтересованным лицом была установлена согласованность действий ООО «ОПТАН-Магнитогорск» и ООО «Мадий-А», направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, чего, в данном случае, не установлено.

При этом безапелляционно ссылаясь на некий «договор поставки» от 21.03.2006 № 44, Инспекция ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска данный договор не получила – ни от ООО «ОПТАН-Магнитогорск», ни от ООО «Мадий-А», а следовательно, документально неподтвержденная ссылка налогового органа на некое полученное от общества с ограниченной ответственностью «Мадий-А» «приложение к договору Поставки № 44 от 21.03.2006г.», не может быть принята во внимание, поскольку налоговый орган не устранил сомнений в возможном допущении сторонами сделки (договора комиссии) опечатки в указанном приложении.

Что касается указания Инспекцией ФНС России по Правобережному  району г. Магнитогорска на «заведомую убыточность» для ООО «ОПТАН-Магнитогорск» сделки, совершенной с обществом с ограниченной ответственностью «Мадий-А», то в данном случае заинтересованным лицом не учитывается следующее.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, указанная норма закона критерием экономической обоснованности расходов определяет предполагаемое получение дохода налогоплательщиком, а не конечный положительный финансовый результат от сделки.

В данном случае возможным было бы вести речь об отсутствии у ООО «ОПТАН-Магнитогорск» права воспользоваться положениями п. 1 ст. 252 НК РФ лишь в том случае, если бы налоговым органом в ходе проведенных мероприятий налогового контроля была установлена согласованность действий налогоплательщика-заявителя и ООО «Мадий-А», направленных на минимизацию налоговых обязательств одного из вышеперечисленных юридических лиц.

Таких фактов не установлено ни налоговым органом в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, ни в ходе рассмотрения спора в арбитражном апелляционном суде.

Налоговый орган также не установил, в результате действий какого из участников сделок ООО «ОПТАН-Магнитогорск» получило убыток от совершенной сделки (договор комиссии), равно как не установлены возможные причины получения налогоплательщиком-заявителем убытка.

Между тем, данные обстоятельства являются существенными и подлежали выяснению, исследованию и доказыванию в ходе проведенных мероприятий налогового контроля, чего в реальности не было сделано Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска.

Кроме того, ни суд, ни налоговый орган в данном случае не вправе вторгаться в целесообразность определения налогоплательщиком, составляющих экономических  затрат (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 №№ 320-О-П, 366-О-П).

В отношении сделок ООО «ОПТАН-Магнитогорск», совершенных с индивидуальными предпринимателями Давояном М.Р. и Ермачковой Л.Н., помимо того, что обстоятельства, перечисленные налоговым органом в мотивировочной части решения (т. 3, л. д. 6, 7), как отмечено выше, в нарушение условий ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ, документально не подтверждены, арбитражный апелляционный суд исходит из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации, сомнительным долгом  признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Как следует из текста мотивировочной части решения налогового органа, дополнительные соглашения к договору (при этом налоговым органом не указано, какой именно договор был заключен между ООО «ОПТАН-Магнитогорск» и ИП Давояном М.Р.), - которыми определялся срок исполнения обязательств индивидуальным предпринимателем, не были представлены к выездной налоговой проверке. При этом из текста мотивировочной части решения от 11.03.2008 № 11-11 также не представляется возможным установить, каким именно образом, проверяющим должностным лицом налогового органа на основании данных акта сверки «за 11.10.05г.-10.01.06г.» (при этом дата составления акта сверки Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска не указана) определено, что в сумму задолженности ИП Давояна М.Р. перед ООО «ОПТАН-Магнитогорск», равной 2.354.681 руб., также включена сумма 963.481 руб. 70 коп., включенная в свою очередь, налогоплательщиком в созданный резерв по сомнительным долгам.

Из текста мотивировочной части решения налогового органа, касающегося финансово-хозяйственных взаимоотношений ООО «ОПТАН-Магнитогорск» и ИП Ермачковой Л.Н., следует, что договор, заключенный между указанными субъектами предпринимательской деятельности, также не исследовался Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска, и не был представлен к выездной налоговой проверке; сумма дебиторской задолженности ИП Ермачковой Л.Н. определена заинтересованным лицом на основании неких дополнительных соглашений к договору, и данных карточки счета 62. При этом на основании какого именно дополнительного соглашения к отсутствующему договору от 11.07.2005 № 44, установлен срок оплаты ИП Ермачковой Л.Н. (опять же, в рамках какого именно, договора) суммы 20.000 руб., 25.11.2005, а не 15.11.2005, как отражено в карточке счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», из содержания мотивировочной части решения от 11.03.2008 № 11-11, не представляется возможным установить.

Не установив фактически, в рамках каких именно договоров складываются финансово-хозяйственные взаимоотношения между ООО «ОПТАН-Магнитогорск» и индивидуальными предпринимателями Давояном М.Р. и Ермачковой Л.Н., налоговый орган не доказал факт вменяемого налогоплательщику-заявителю нарушения условий пп. 2 п. 4 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Между тем, установление обстоятельств, в рамках каких именно договорных отношениях действуют стороны сделок, является существенным в целях установления фактов правомерности либо неправомерности применения налогоплательщиком положений ст. 266 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 434 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ), договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма.

В соответствии с нормами п. п. 2. 3 ст. 421 ГК РФ, стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами; стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

В том случае, если фактически правоотношения, сложившиеся между ООО «ОПТАН-Магнитогорск» и контрагентами – индивидуальными предпринимателями, регулируются нормами параграфа 1 главы 30 Гражданского кодекса Российской Федерации, то при этом следует также исходить из норм, закрепленных в ст. 314, п. 1 ст. 485, ст. 486 ГК РФ.

Учитывая вышеперечисленные нормы Гражданского кодекса Российской Федерации, срок оплаты за переданные товарно-материальные ценности, стороны могли и не указывать в заключенных договорах, при этом каких-либо негативных последствий в данном случае, не наступает ни для ООО «ОПТАН-Магнитогорск», ни для контрагентов – индивидуальных предпринимателей, - как в рамках гражданских, так и в рамках налоговых правоотношений.

Норму п. 1 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации, таким образом, следует рассматривать в контексте условий, предъявляемых к определенным видам сделок, Гражданским кодексом Российской Федерации, в связи с чем, отсутствие в договоре срока оплаты (за изъятиями, предусмотренными Гражданским кодексом Российской Федерации), не может негативным образом повлиять на право налогоплательщика, на включение соответствующей суммы в резерв по сомнительным долгам.

Что касается указания Инспекцией ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска, в тексте апелляционной жалобы, на то, что по мнению налогового органа ООО «ОПТАН-Магнитогорск» неправомерно предъявило к вычету в декабре 2006 года налог на добавленную стоимость в сумме 1.891.981 руб. 48 коп. по счетам-фактурам, выставленным обществом с ограниченной ответственностью «Уфаойл» (описание данного правонарушения приведено заинтересованным лицом в пп. 3 п. 3.1 мотивировочной части решения от 11.03.2008 № 11-11, т. 3, л. д. 12), - то в данном случае, доводы апелляционной жалобы основаны на невнимательном ознакомлении Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному району г. Магнитогорска Челябинской области, с решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 25.04.2008 № 26-07/001298 «О результатах рассмотрения апелляционной жалобы ООО «ОПТАН-Магнитогорск» (п. 2 мотивировочной части решения вышестоящего налогового органа, т. 1, л. д. 17, 18), которым решение нижестоящего налогового органа от 11.03.2008 № 11-11 изменено путем отмены в его резолютивной части соответствующих подпунктов, касающихся доначисления сумм НДС (1.891.981 руб. 48 коп.), пеней (193.660 руб. 12 коп.).

В том случае, если нижестоящий налоговый орган полагает, что Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области необоснованно отменило его решение от 11.03.2008 № 11-11 в соответствующей части, Инспекция ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска имеет возможность обратиться за соответствующими разъяснениями, как в вышестоящий налоговый орган, так и в Федеральную налоговую службу России, но не предпринимать попыток опровержения выводов Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области, изложенных в решении от 25.04.2008 № 26-07/001298, путем указания определенных доводов в апелляционной жалобе на решение арбитражного суда первой инстанции (к тому же, налогоплательщик скорректировал в процессе рассмотрения спора заявленные требования, и оспаривал решение от 11.03.2008 № 11-11, в редакции решения вышестоящего налогового органа).

Иных доводов апелляционная жалоба Инспекции ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска изначально не содержала, однако, в ходе рассмотрения апелляционной жалобы представителем налогового органа были высказаны возражения на предмет признания арбитражным судом первой инстанции решения от 11.03.2008 № 11-11, в части, касающейся привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 126 НК РФ, - что и подвигло арбитражный апелляционный суд на пересмотр обжалуемого судебного акта в полном объеме (ч. 5 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Обосновывая требования об отмене решения арбитражного суда первой инстанции в соответствующей части, представитель Инспекции ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска указал на то, что количественный состав трудового коллектива ООО «ОПТАН-Магнитогорск» является незначительным, а следовательно, взыскание налоговых санкции по п. 1 ст. 126 НК РФ, не скажется негативным образом на деятельности данного предприятия, кроме того, по мнению представителя налогового органа, взыскание с ООО «ОПТАН-Магнитогорск» налоговых санкций по п. 1 ст. 126 НК РФ в полном объеме, явится необходимой мерой для пополнения бюджета в условиях испытываемого Российской Федерации финансового кризиса.

Представителем налогоплательщика доводы представителя налогового органа отклонены со ссылкой на то, что, положения пп. 3 п. 1, п. 4 ст. 112, п. 3 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации применены арбитражным судом первой инстанции обоснованно.

Арбитражный апелляционный суд не находит оснований для принятия доводов представителя Инспекции ФНС России по Правобережному району г. Магнитогорска.

Описание вмененного налогоплательщику налогового правонарушения, касающегося непредставления в установленный срок документов по требованию