Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2009 по делу n А48-3992/07-8. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

31.10.06г. в сумме 51695 руб.; счет-фактура №384 от 30.11.06г., акт №229 018 792 от 30.11.06г. в сумме 51695 руб.; счет-фактура №404 от 31.12.06г., акт №229 020 841 от 31.12.06г. в сумме 51695 руб.;

-   стоимость консалтинговых услуг, оказанных ЗАО «ЧОП Сплав» по договору №СП-ВЗЗАО-ОХР/06 от 01.01.2006г., – в сумме 1603560 руб. (НДС – 115017 руб.) по следующим документам: счет-фактура №3 от 31.01.06г., акт №229 001 499 от 31.01.06г. в сумме 169492 руб.; счет-фактура №33 от 28.02.06г., акт №229 001 576 от 28.02.06г. в сумме 169492 руб.; счет-фактура №77 от 31.03.06г., акт №229 001 887 от 31.03.06г. в сумме 169492 руб.; счет-фактура №97 от 30.04.06г., акт №229 002 362 от 30.04.06г. в сумме 169492 руб.; счет-фактура №154 от 31.05.06г., акт №229 002 826 от 31.05.06г. в сумме 186441 руб.; счет-фактура №178 от 30.06.06г., акт №229 003 303 от 30.06.06г. в сумме 187288 руб.; счет-фактура №204 от 31.07.06г., акт №229 008 248 от 31.07.06г. в сумме 187288 руб.; счет-фактура №235 от 31.08.06г., акт №229 008 794 от 31.08.06г. в сумме 68644 руб.; счет-фактура №259 от 30.09.06г., акт №229 016 855 от 30.09.06г. в сумме 61271 руб.; счет-фактура №286 от 31.10.06г., акт №229 017 479 от 31.10.06г. в сумме 78220 руб.; счет-фактура №318 от 30.11.06г., акт №229 020 266 от 30.11.06г. в сумме 78220 руб.; счет-фактура №334 от 31.12.06г., акт №229 020 506 от 31.12.06г. в сумме 78220 руб.

Проанализировав, представленные Обществом «Втормет-Запад» в материалы дела документы в подтверждение обоснованности и экономической оправданности затрат на оплату консультационных услуг по вышеперечисленным договорам, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу об их несоответствии требованиям ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете». При этом, суд обоснованно исходил из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. За­казчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг (п. 1 ст. 781 ГК РФ). Из названных норм права сле­дует, что оплата по договору возмездного оказания услуг может производиться только за реально оказанные услуги; затраты налогоплательщика при отсутствии ответных дей­ствий, совершаемых контрагентом по договору, не имеют экономического обоснования.

В определениях Конституционного Суда РФ от 04.06.2007г. №320-О-П и №366-О-П указано, что глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реали­зацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направ­ленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253-255, 260-264 НК РФ). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце 4 п. 1 ст. 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуще­ствления деятельности, направленной на получение дохода. Нормы, содержащиеся в аб­зацах 2 и 3 п. 1 ст. 252 НК РФ, требуют установления объективной связи понесенных на­логоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлага­ется на налоговые органы.

В силу статьи  9 Закона Российской Федерации «О бухгалтерском учете» под первичными документами понимаются оправдательные документы, которыми должны оформляться все хозяйственные операции, проводимые организацией. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

В п. 3 ст. 1 Федерального закона «О бухгалтерском учете» указано, что одной из основных задач бухгалтерского учета является обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства РФ при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами.

Исходя из вышеприведенных положений Федерального закона «О бухгалтерском учете» в совокупности с нормами п. 1 ст. 252 НК РФ, документы, принимаемые к учету и используемые для подтверждения обоснованности расходов в целях налогообложения прибыли, должны содержать все перечисленные в ст. 9 названного Закона реквизиты, а совокупность этих реквизитов должна отражать полную, достоверную и подробную ин­формацию о проведенных хозяйственных операциях. При отсутствии в первичном доку­менте всех необходимых реквизитов такой первичный документ не может рассматри­ваться как основание для признания сумм понесенных затрат в качестве расходов при определении размера подлежащей налогообложению прибыли, а также не обеспечивает возможность установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с деятельностью налогоплательщика.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается содержанием представленных в материалы дела вышеуказанных актов об оказании услуг, что эти акты не содер­жат конкретного перечня оказанных услуг, в том числе оказанных в устной или доку­ментированной формах, а также соотносимость этих услуг с конкретными фактами фи­нансово-хозяйственной деятельности Общества.

В то же время согласно п. 1.1 всех перечисленных выше договоров возмездного оказания услуг, заключенных Обществом, исполнители обязуются по заданию заказчика (ЗАО «Втормет-Запад») оказывать последнему консультационные и аналитические услуги, перечисленные в п. 1.2 соответствующих договоров, а заказчик обязуется опла­чивать оказанные услуги.

Раздел 2 «Обязанности исполнителя» указанных договоров предусматривает обя­занность исполнителей обеспечить предоставление оперативных данных по поручению заказчика в устной или в документарной форме (п. 2.1 догово­ров). Согласно п. 2.2 указанных договоров документированная информация предостав­ляется исполнителями по конкретным запросам заказчика.

Доказательств направления налогоплательщиком исполнителям по договорам возмездного оказания услуг каких-либо запросов для исполнения поставленных перед ними заданий о консультировании по конкретным вопросам Обществом ни в налоговый орган, ни в материалы настоящего дела не представлено. 

Исходя из изложенного судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что из имеющихся в материалах дела доказательств, представленных Обществом «Втормет-Запад», невозможно установить взаимосвязь оплаченных им консультаций с его фактическими потребностя­ми и основными направлениями осуществления им предпринимательской деятельности, в связи с чем понесенные  налогоплательщиком затраты на оплату различного рода консультацион­ных услуг не содержат признаков экономической оправданности, поскольку взаимосвязь этих затрат с финансово-хозяйственной деятельностью налогоплательщиком не доказана.

При этом, судом правомерно отмечен тот факт, что представленные Обществом «Втормет-Запад» в материалы дела документы в подтверждение обоснованности и экономической оправданности затрат, не позволяют установить, какие именно услуги были оказаны налогоплательщику, в каком объеме и с какой целью, поскольку содержат лишь сведения о заключении налогоплательщиком сделок, но не раскрывают ни конкретное содержание оказанных услуг, ни их характер, т.е. не соответствуют требованиям ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», а, следовательно, не дают воз­можности оценить, были ли результаты этих услуг использованы в дальнейшем в пред­принимательской деятельности Общества, а также наличие связи приобретенных Обществом услуг с деятельностью Общества.

Так, представленные Обществом «Втормет-Запад» акты об оказании услуг и счета-фактуры в графах «Наименование товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг), имуществен­ного права», не содержат точного описания оказываемых услуг, а содержат лишь записи следующего характера: «оказание консультационных услуг», «оказание услуг по анали­зу и консультированию в области осуществления производственной и финансово-хозяй­ственной деятельности», «оказание консультационных юридических услуг», «консультационные услуги по вопросам применения корпоративного законодательства РФ» и т.п.

Более того, судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что перечень оказанных услуг в актах об оказании услуг и соответствую­щих им счетах-фактурах не совпадает.

Кроме того, в представленных Обществом актах об оказании услуг не указаны физические по­казатели (измерители объемов хозяйственных операций), позволяющие подтвердить об­основанность размера оказанных услуг; не усматривается, какой экономический эффект принесли вложенные средства и (или) какой экономический эффект планируется полу­чить от них в будущем, в связи с чем суд обоснованно указал в оспариваемом решении, что вышеуказанные акты не являются надлежащими документами, подтверждаюшими факт оказания услуг и позволяющими сделать вы­вод об экономической обоснованности расходов по приобретению данных услуг с уче­том положений ст. 9 Федерального закона от 21.11.96г. №129-ФЗ «О бухгалтерском уче­те» и Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98г. №34н.

 Также обоснованно суд первой инстанции указал на то, что перечень оказываемых услуг, поименованных в п. 1.2 договора №№ИКМКТ-ВЗЗАО-КУ/ 06 от 01.01.2006г., заключенного налогоплательщиком с ЗАО «ИК «Маирконсалт», полностью ду­блирует перечень услуг, содержащийся в п. 1.2. договора №ТТР-ВЗЗАО-КУ/06 от 01.01.2006г., заключенного с ЗАО «Торгметтранс», а перечень оказываемых услуг согласно п. 1.2 договора № ИИ-ВЗЗАО-КУ/26 от 01.01.2006г., заключенного налогоплательщиком с ООО «ИК «Инициативаинвест», дублирует перечень услуг, указанный в п. 1.2. договора №ЮЦ-ВЗЗАО-ЮР/06 от 01.01.2006г., заключенного с ЗАО «Юридическая фирма «Юрметцентр», и должностные обязанности штатного юрисконсульта Общества «Втормет-Запад».

Кроме того, из содержания  имеющихся в материалах дела актах об оказании услуг по договору от 01.01.2005 г., заключенного Обществом с ЗАО «Юридическая фирма «Юрметцентр», за апрель – декабрь 2005 года следует, что  перечень оказанных услуг, оказываемых ежемесячно Обществу практически идентичен. При этом, стоимость оказанных услуг, отраженных в данных актах составляет апрель и май – 30 000 руб, июнь, сентябрь – 50 000 руб, июль – 100000 руб., август, ноябрь -  150 000 руб., октябрь 110000 руб., декабрь - 10000 руб. В актах об оказании услуг от 31 января 2005 г, и 28 февраля 2005 г., 31 марта 2005 г. отсутствует указание на период, за который оказаны услуги, а также на конкретный перечень оказанных консультационных юридических услуг.

Указанное также свидетельствует о недоказанности связи произведенных расходов с деятельностью налогоплательщика и противоречивости представленных Обществом документов. Каких-либо разумных объяснений причин,  по котором отраженная в актах  стоимость изменялась при отсутствии изменений в перечне оказанных услуг Обществом не представлено.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в проверяемом периоде Общество «Втормет-Запад» располагало значительным числом штатных сотрудников бухгалтерии, юристами, заместителями гендиректора, коммерче­скими директорами, инженерами, офис-менеджерами и др. сотрудниками, функциональ­ные обязанности которых продублированы в результате заключения вышеперечислен­ных договоров на оказание консультационных услуг. Доказательств обратного Обществом суду первой и апелляционной инстанций не представлено.

Согласно разъяснениям, данным Пленумом Высшего Арбитражного Суда РФ в п. 9 Постановлении от 12.10.2006г. №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» установление судом наличия разумных экономиче­ских или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономи­ческий эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления эконо­мической деятельности или от эффективности использования капитала.

Как указано в пункте 1 Постановления Пленума № 53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган  надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом, при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговый орган может представить  суду доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства,      представленные      налогоплательщиком,      подлежат исследованию и оценке арбитражным судом наряду с доказательствами, представленными налогоплательщиком.

Приведенные налоговым органом обстоятельства, наличие которых может свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды, были в полной мере исследованы при рассмотрении дела судом первой инстанции, в результате чего им сделан правомерный вывод об их наличии.

Суд