Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2010 по делу n А35-5512/2007. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

соответствии с указанной главой кодекса.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ. Согласно положениям этой статьи, для признания расходов (затрат) в  целях налогообложения они должны быть обоснованы, документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль необходимо учитывать не только заниженные налогоплательщиком в проверяемом периоде доходы, но и соответствующие им расходы.

В силу положений статей 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган обязан подтвердить правильность своих выводов в оспариваемом налогоплательщиком решении; налогоплательщик обязан документально обосновать свои доводы и расходы.

Из оспариваемого решения № 11-01/9 от 10.08.2007 следует, что по результатам проведенной выездной проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение пункта 1 статьи 249 НК РФ налогоплательщиком по итогам 2004 года не в полном объеме отражены доходы от реализации несельскохозяйственной продукции, покупных товаров, выполненных работ (услуг) на 2 635 247 руб. (с учетом частично принятых возражений налогоплательщика).

По мнению налогового органа, Обществом в нарушение статьи 13 ФЗ № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996, пункта 6 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации «ПБУ 4/99, утвержденного приказом Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н, в представленной в Инспекцию бухгалтерской отчетности за 2004 год, а именно «Отчет о прибылях и убытках», отражены недостоверные сведения о финансовых результатах деятельности Общества; занижена сумма выручки в размере 2 635 247 руб., отраженная по строке 010 налоговой декларации за 2004 год «всего выручки от продаж товаров, продукции, работ, услуг», в том числе по строке 012 «выручка от продажи промышленной продукции товаров, работ, услуг».

Учитывая изложенное, налоговым органом сделан вывод о занижении налоговой базы для исчисления налога на прибыль, в нарушение пунктов 1, 2 статьи 274 НК РФ на сумму 1 996 247 руб. (5 483 247 - 3 487 000), где 5 483 247 руб. – сумма доходов от реализации несельскохозяйственной продукции, покупных товаров, выполненных работ (услуг), 3 487 000 руб. – расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации.

В результате, в нарушение пункта 1 статьи 286 НК РФ, Обществом не исчислен налог на прибыль за 2004 год в сумме 479 099 руб. и, соответственно, необоснованно завышен убыток за 2004 год на сумму 639 000 руб.

В качестве доказательств, подтверждающих выявленные нарушения, налоговый орган в оспариваемом решении приводит: налоговую декларацию по налогу на прибыль; бухгалтерскую отчетностью за 2004 год; счет 90 «Продажи» Главной книги за 2004 год, реестр по реализации несельскохозяйственной продукции (работ, услуг)», накладную на отпуск продукции, счет-фактуру, подтверждающую реализацию несельскохозяйственной продукции (работ, услуг).

Согласно представленной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год от несельскохозяйственной деятельности сумма доходов от реализации (строка 010 декларации) составила 2 848 000 руб., сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации (составила 020 декларации) составила 3 487 000 руб.

По мнению налогового органа, сумма расходов, понесенная при получении доходов от несельскохозяйственной деятельности составила 3 487 000 руб. (сумма, указанная Обществом в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2004 год).

Общество не согласилось с выводом налогового органа в части увеличения суммы дохода от реализации по несельскохозяйственной деятельности на сумму 2 635 247 руб., поскольку не были приняты расходы по данной сумме.

Согласно пункту 1 статьи 284 НК РФ  налоговая ставка по налогу на прибыль организаций устанавливается в размере 24 процента, за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2-5 статьи 284 НК РФ.

Статьей 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 №110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса  Российской Федерации, некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» установлено, что налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в 2004 - 2007 годах в размере 0 процентов.

Согласно пункту 2 статьи 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ,  определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 Налогового кодекса предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Расходы, связанные с несельскохозяйственной деятельностью, подразделяются на прямые и косвенные. В частности к прямым расходам относятся материальные затраты (ГСМ, запасные части, прочие материалы, электроэнергия), расходы на оплату труда персонала, а также суммы ЕСН, суммы начисленной амортизации по основным средствам. К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов.

Как следует из материалов дела, основным видом деятельности ООО «Псельское» является производство и реализация сельскохозяйственной продукции. При этом в проверяемом периоде кроме основного вида деятельности Общество осуществляло деятельность по реализации несельскохозяйственной продукции, а также выполняло работы (услуги) сторонним организациям.

Материалами дела подтверждается, что сумма расходов от несельскохозяйственной деятельности Общества за 2004 год составила 6 390 594, 74 руб. Налоговым органом по результатам проверки учтены расходы от несельскохозяйственной деятельности Общества за 2004 год в сумме 3 487 000 руб., однако расходы по покупке зерна, запасных частей, затрат по оказанию услуг сторонним организациям, стоимость покупной сахарной свеклы, покупного подсолнечника и аммиачной селитры на общую сумму 2 903 590, 60 руб. налоговым органом не приняты. Расходы Общества, связанные с приобретением покупного зерна за 2004 год составили  1 238 755, 25 руб., расходы, связанные с приобретением покупных товаров за 2004 год, составили 1 366 633, 95 руб.

По мнению налогового органа, изложенному в дополнении к отзыву на заявление Общества (т. 42, л. 113-114) сумма расходов Общества составляет за 2004 год 3 487 948, 75 руб., которая получилась в результате сложения суммы затрат Общества по главной книге при осуществлении услуг сторонним организациям (4 632 239, 83 руб.) и суммы расходов по приобретенным товарам, оспариваемым в исковом заявлении (2 655 454, 59 руб.), и вычитания суммы амортизации по имуществу, находящемуся в лизинге и включенному в реестр расходов от несельскохозяйственной деятельности (3 799 745, 67 руб.). Поскольку сумма расходов от несельскохозяйственной деятельности за 2004 год указана Обществом в налоговой декларации по строке 020 (лист 02) в размере 3 487 000 руб., следовательно, по мнению налогового органа, налогоплательщик включил спорную сумму расходов по приобретенным товарам в сумме 2 655 454, 59 руб. в состав расходов по налогу на прибыль за 2004 год по строке 020 налоговой декларации листа 02.

Судом первой инстанции установлено, подтверждается материалами дела и не оспаривается налоговым органом, что в подтверждение ведения раздельного учета по разным ставкам налога на прибыль за 2004 год Общество в ходе выездной налоговой проверки представило главную книгу, согласно которой по счету 90 «Продажи» предприятием велись субсчета, на которых отдельно учитывалась выручка от продаж продукции от сельскохозяйственной и несельскохозяйственной деятельности (для определения финансового результата по ним). На этом счете также отражается и себестоимость готовой продукции, товаров и услуг. В организациях, занятых производством сельскохозяйственной продукции, по кредиту счета 90 «Продажи» отражается выручка от продажи продукции, а по дебету – фактическая себестоимость (или плановая, при невозможности определения фактической).

Выездной налоговой проверкой установлено, что в 2004 году ООО «Псельское» вело раздельный учет, а именно, учитывало выручку от продаж на счете 90 «Продажи» с подразделением на субсчета: 90/1 «Выручка» от собственного производства, «Реализация зерна (покупного)», 90/3 «Реализация по автопарку», 90/4 «Реализация запасных частей, покупных товаров», 90/5 «Реализация по мастерской, Дон 680», 90/9 «Реализация по Доминаторам».

Поскольку налоговым органом не были приняты расходы по доначисленной сумме доходов (стоимость покупного зерна, запасных частей, затрат по оказанию услуг сторонним организациям, покупной сахарной свеклы, покупного подсолнечника и аммиачной селитры) на общую сумму 2 903 590, 60 руб. за 2004 год, а приняты лишь расходы, отраженные в налоговой декларации в сумме 3 487 000 руб., Общество представило в материалы настоящего дела реестр расходов от несельскохозяйственной деятельности ООО «Псельское» за 2004 год, согласно которому расходы от несельскохозяйственной деятельности за 2004 год составили 6 390 594, 74 руб.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, в феврале 2004 года доходы от реализации покупного зерна ячменя семенного, реализованного ООО «Плодопитомник Беловский КР», в количестве 124 414 кг, по цене 6 руб. за 1 кг, составили 678 662 руб. (без НДС), а расходы, связанные с приобретением зерна ячменя семенного у ОАО «Беловский маслозавод», в количестве 124 414 кг, по цене 5 руб. 45 коп., составили 678 662 руб. (счёт-фактура № 97 от 13.01.2004). Кроме того, согласно учетным документам Общества по счетам 90 и Главной книги за 2004 год выручка от несельскохозяйственной деятельности составляет 3 057 434 руб. Из материалов дела усматривается, что в таблице № 2 за февраль 2004 года по статье «Доходы от реализации покупного зерна» Обществом отражена выручка от реализации зерна на сумму 678 621, 82 руб., однако, фактически в указанном периоде реализация зерна не производилась, Обществом была ошибочно отнесена на счет 90 сумма по договору уступки требования № 1 от 13.01.2004, заключенного между ОАО «Беловский маслодельный завод», КФХ «Колос» и ООО «Псельское» в размере 746 484 руб. с учетом НДС (678 661, 82 руб. без НДС).

В марте 2004 года доходы от реализации покупного зерна подсолнечника, реализованного ОАО «Беловский маслозавод» в количестве 245 кг по цене 66 821 руб. за 1 тонну составили 16 704, 55 руб. (накладная № 41 от 30.03.2004), а расходы, связанные с приобретением зерна подсолнечника у ФГО ВПО «Бел. ГСХА», в количестве 245 кг по цене 47 727 руб. за 1 тонну, составили 11 686, 50 руб. (счёт-фактура № 131 от 03.05.2003). Доходы от реализации покупных товаров аммиачной селитры, реализованной ООО «Кондратовское» в количестве 59 900 кг. по цене 4 руб. 25 коп. за 1 кг, составили 215 843 руб. (накладная № 28 от 23.03.2004), а расходы, связанные с приобретением селитры аммиачной у ООО «Бакалейная лавка» в количестве 59 900 кг по цене 3 руб. 56 коп., составили 213 244 руб. (накладная № 387 от 09.02.2004).

В апреле 2004 года доходы от реализации покупного зерна ячменя семенного реализованного ОАО «Беловское» в количестве 56 тонн по цене 6 руб. 90 коп. за 1 кг., составили 351 273 руб. (накладная б/н от 30.04.2004), а расходы, связанные с приобретением зерна ячменя семенного у ООО «АгроЦентр Курск» в количестве 56 тонн по цене 5727, 27 руб. за 1 тонну составили 320 727, 12 руб. (накладная № 18 от 01.04.2004).

В мае 2004 года доходы от реализации покупных товаров запчастей реализованного КФХ «Колос» составили 834 746 руб. (накладная № 67 от 24.05.2004, счёт-фактура № 67 от 24.05.2004), а расходы связанные с приобретением запчастей у КФХ «Колос» составили 334 746 руб. (накладная № 8 от 21.05.2004, счёт-фактура № 9 от 21.05.2004).

В июне 2004 года доходы от реализации покупных товаров запчастей реализованного КФХ «Светлана» составили 157 627 руб. (накладная № 77 от 30.06.2004), а расходы, связанные с приобретением запчастей у КФХ «Светлана» составили 157 627 руб. (накладная б/н от 24.06.2004, счёт-фактура б/н от 24.06.2004).

В октябре 2004 года доходы от реализации покупного зерна подсолнечника, реализованного ПБОЮЛ Медведев А.В., составили 244 656, 59 руб., в том числе 6376 кг по цене 6, 35 руб. за 1 кг на общую сумму 40 574, 55 руб. (счёт-фактура № 128 от 11.11.2004), 24 257 кг по цене 6,81 руб. за 1 кг на сумму 165 388, 64 руб. (счёт-фактура № 132 от 20.10.2004, накладные № 128 от 11.11.2004, № 132 от 20.10.2004, № 134 от 22.10.2004), 6756 кг по цене 5, 72 руб. за 1 кг на общую сумму 38 693, 45 руб. (счёт-фактура № 134 от 22.10.2004), а расходы, связанные с приобретением зерна подсолнечника у СХПК «Им. Ленина» в количестве 18 610 кг по цене 6, 18 руб. за 1 кг, составили 115 043, 27 руб. (счёт-фактура № 230 от 18.10.2004), в количестве 5617 кг по цене 6, 18 руб. за 1 кг, составили 34 909, 09 руб. (счёт-фактура № 231 от 18.10.2004), у СХПК «Родина» в количестве 142 центнера по цене 545, 45 руб. за 1 центнер составили 77 727, 27 руб. (счёт-фактура № 7 от 29.10.2004, накладная № 427 от 29.10.2004).

Как видно из материалов дела, в октябре 2004 года доходы от реализации покупного зерна подсолнечника индивидуальному предпринимателю Медведеву А.В. составили 244 656, 59 руб., в том числе 6376 кг по цене 6, 35 руб. за 1 кг на общую сумму 40 574, 55 руб. (счёт-фактура № 128 от 11.11.2004), 24 257 кг по цене 6, 81 руб. за 1 кг на сумму 165 388, 64 руб. (счёт-фактура № 132 от 20.10.2004, накладные № 128 от 11.11.2004, № 132 от 20.10.2004, № 134 от 22.10.2004), 6756 кг по цене 5, 72 руб. за 1 кг на общую сумму 38 693, 45 руб. (счёт-фактура № 134 от 22.10.2004), а расходы, связанные с приобретением зерна подсолнечника у СХПК «Им. Ленина.» в количестве 18 610 кг по цене 6, 18 руб. за 1 кг составили 115 043,