Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2011 по делу n А35-12023/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

доходов и обусловленные спецификой осуществляемой налогоплательщиком деятельности.

Таким образом, условием для включения затрат в состав расходов по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системой налогообложения, является возможность на основании имеющихся у налогоплательщика документов, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены и они обусловлены осуществляемой деятельностью. Также во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение несения затрат и их размера, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки и подтверждается материалами дела, на основании уведомления о возможности применения упрощенной системы налогообложения от 11.10.2005 № 174,  ИП Бирюков Ю.С. в период с 01.01.2006 по 31.12.2008 применял упрощенную систему налогообложения, выбрав в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину произведенных  расходов.

Также налоговым органом установлено, что доходы, полученные в 2006-2008 годах от осуществления деятельности по реализации горюче-смазочных материалов, были неправомерно уменьшены ИП Бирюковым Ю.С. на сумму затрат в размере 4 770 000 руб. (1 295 000 – за 2006 год, 1 470 000 – за 2007 год, 2 005 000 руб. – за 2008 год) по оплате услуг по доставке горюче-смазочных материалов, оказанных  индивидуальным предпринимателем Бирюковым Юрием Юрьевичем, имевшим лицензию на перевозку грузов автотранспортом по территории Российской Федерации № 46-103616 от 15.06.2004 (срок действия лицензии с 17.06.2004 по 17.06.2009), по договорам оказания транспортных услуг.

Так, между ИП Бирюковым Ю.С. и ИП Бирюковым Ю.Ю. были заключены:

- договор № 5 от 01.08.2006, по условиям которого ИП Бирюков Ю.Ю. принял на себя обязательства по предоставлению транспортных услуг легкового автомобиля MERCEDES BENZ;

- договор № 10 от 16.07.2007, по условиям которого ИП Бирюков Ю.Ю. принял на себя обязательства по предоставлению транспортных услуг транспортным средством MERCEDES BENZ;

- договор № 17 от 01.07.2007, по условиям которого ИП Бирюков Ю.Ю. принял на себя обязательства по предоставлению транспортных услуг транспортным средством MERCEDES BENZ;

- договор № 4 от 14.07.2006, по условиям которого ИП Бирюков Ю.Ю. принял на себя обязательства по предоставлению транспортных услуг по перевозке горюче-смазочных материалов транспортным средством АТЗ-6,5-433362;

- договор № 9 от 16.07.2007, по условиям которого ИП Бирюков Ю.Ю. принял на себя обязательства по предоставлению транспортных услуг по перевозке горюче-смазочных материалов транспортным средством АТЗ-6,5-433362;

- договор № 16 от 01.07.2008, по условиям которого ИП Бирюков Ю.Ю. принял на себя обязательства по предоставлению транспортных услуг по перевозке горюче-смазочных материалов транспортным средством АТЗ-6,5-433362;

- договор № 23 от 01.09.2008, по условиям которого ИП Бирюков Ю.Ю. принял на себя обязательства по предоставлению транспортных услуг по перевозке горюче-смазочных материалов транспортным средством АТЗ-6,5-433362;

- договор № 18 от 01.07.2008, по условиям которого ИП Бирюков Ю.Ю. принял на себя обязательства по предоставлению транспортных услуг по перевозке горюче-смазочных материалов транспортным средством МАЗ 642208-20 и полуприцеп ПЛЦ 96231-МТМ-933033;

- договор № 22 от 01.09.2008, по условиям которого ИП Бирюков Ю.Ю. принял на себя обязательства по предоставлению транспортных услуг по перевозке горюче-смазочных материалов транспортным средством МАЗ 642208-20 и полуприцеп ПЛЦ 96231-МТМ-933033.

По факту оказания услуг предпринимателями Бирюковым А.Ю. и Бирюковым Ю.Ю. были оформлены акты приемки выполненных работ по оказанию транспортных услуг № 1 от 31.07.2007, № 2 от 31.07.2007, № 10 от 05.11.2008, № 11 от 05.11.2008, № 12 от 05.11.2008.

На оказанные услуги по перевозке ГСМ ИП Бирюковым Ю.Ю.  были оформлены талоны заказчика к путевым листам на объем услуг по перевозке ГСМ, оказанных за месяц, на основании которых им ИП Бирюкову Ю.С. были выставлены счета на оплату услуг. Единицей оплаты оказанных услуг, как это следует из договоров, талонов к путевым листам и счетов, является час работы транспортного средства.

Отказывая налогоплательщику в признании произведенных им расходов по оплате транспортных услуг документально доказанными и экономически обоснованными, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 784 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки, общие условия которых  определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами.

Согласно статье 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Провозная плата, взимаемая за перевозку грузов, пассажиров и багажа, согласно статье 790 ГК РФ, устанавливается соглашением сторон, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами.

Пунктом 2 Инструкции Минфина СССР № 156, Госбанка СССР № 30, ЦСУ СССР № 354/7, Минавтотранса РСФСР № 10/998 от 30.11.1983 (редакция от 28.11.1997) «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом» установлено, что перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы № 1-т согласно приложению № 1; товарно-транспортная накладная является документом, служащим основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета (пункт 6).

В силу пункта 10 Инструкции «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом» товарно-транспортная накладная на перевозку грузов автомобильным транспортом составляется грузоотправителем на каждую поездку автомобиля для каждого грузополучателя в отдельности с обязательным заполнением всех реквизитов.

Порядок изготовления, учета и заполнения форм товарно-транспортных накладных устанавливается согласно приложению 3 к Инструкции (пункт 13 Инструкции).

Так, согласно пункту 3 раздела I Приложения № 3 к Инструкции «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом» товарно-транспортная накладная выписывается в 4-х экземплярах: первый остается у грузоотправителя и предназначен для списания товарно-материальных ценностей, второй, третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузоотправителя и подписью водителя, вручается водителю. При этом второй экземпляр сдается водителем грузополучателю и предназначается для оприходования товарно-материальных ценностей у получателя груза. Третий и четвертый экземпляры, заверенные подписями и печатями (штампами) грузополучателя, сдаются автотранспортному предприятию, у которого третий экземпляр служит основанием для расчетов и прилагается к счету за перевозку, выставляемому плательщику - заказчику автотранспорта, а четвертый прилагается к путевому листу и служит основанием для учета работы транспортного средства и начисления заработной платы водителю.

В соответствии с тем же Порядком в товарно-транспортной накладной указываются сведения о путевом листе, к которому прикладывается товарно-транспортная накладная, сведения о перевозимых грузах, сведения о времени прибытия и убытия автомобиля, которые удостоверяются подписями водителя-экспедитора, грузоотправителя и грузополучателя.

Пунктом 14 Инструкции «О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом» установлено, что основным первичным документом учета работы грузового автомобиля является путевой лист. Все государственные, кооперативные и общественные предприятия, организации и учреждения, имеющие как собственные, так и арендованные грузовые автомобили, обязаны при выпуске автомобиля на линию выдавать водителю путевой лист соответствующей формы (пункт 15 Инструкции).

Из постановления Госкомитета России по статистике от 28.11.1997  № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» следует, что путевые листы грузового автомобиля являются основным документом первичного учета, определяющим совместно с товарно-транспортной накладной при перевозке товарных грузов показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для начисления заработной платы водителю и осуществления расчетов за перевозки грузов.

Отрывные талоны путевого листа заполняются заказчиком и служат основанием для предъявления организацией - владельцем автотранспорта счета заказчику. Заполнение путевого листа до выдачи его водителю производится диспетчером организации или лицом, на это уполномоченным. Остальные данные заполняют работники организации - владельца автотранспорта и заказчики. Путевые листы хранятся в транспортной организации совместно с товарно-транспортными документами, дающими возможность их одновременной проверки.

Приказом Минтранса России от 30.06.2000 № 68 «О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте» утверждены для индивидуальных предпринимателей, эксплуатирующих автотранспортные средства на правах собственности, аренды (или других законных основаниях), при осуществлении ими перевозочной деятельности на коммерческой основе, а также за собственный счет для производственных целей, формы путевых листов, форма журнала регистрации путевых листов автотранспортных средств индивидуального предпринимателя и Порядок ведения путевых листов при осуществлении перевозочной деятельности индивидуальными предпринимателями. Индивидуальные предприниматели оформляют путевые листы для грузовых автомобилей по форме № ПГ-1, которые содержат обязательные реквизиты о предпринимателе, водителе, номере водительского удостоверения, лицензионной карточке, типе, марке, регистрационном знаке автомобиля, продолжительности совершаемой операции, работе водителя и грузового автомобиля, в том числе, наименование заказчика, сведения о маршруте движения и наименование груза.

Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, содержащихся в Альбоме унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденным постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132, для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей сторонней организации применяется форма № ТОРГ-12 «Товарная накладная». Товарная накладная составляется в двух экземплярах: первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно-материальные ценности, и является основанием их списания, а второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.

Из содержания приведенных норм в их взаимосвязи следует, что товарная накладная формы ТОРГ-12 является основанием для принятия товаров к учету, учета и списания товаров, в то же время, указанный документ не содержит сведений, необходимых для установления факта перевозки товара и для осуществления расчетов за перевозку.

Такие сведения содержатся в путевом листе и в товарно-транспортной накладной, форма которых предусматривает обязательное наличие реквизитов, позволяющих установить как факт принятия груза к перевозке, так и сведения, необходимые для осуществления расчетов за перевозку.

Исходя из того, что в рассматриваемом случае в целях налогообложения налогоплательщиком учтены именно транспортные расходы, возникающие из договоров перевозки, суд первой инстанции обоснованно не принял в качестве документов, подтверждающих факт оказания транспортных услуг, представленные налогоплательщиком товарные накладные, поскольку указанные документы подтверждают факт приобретения товара (т.е., заключения договора купли-продажи и несения расходов по приобретению товара), но не его доставки (т.е., заключения договора перевозки и осуществления расходов по перевозке товара).

Следует отметить также, что согласно договорам оказания транспортных услуг, заключенным предпринимателями Бирюковым Ю.С и Бирюковым Ю.Ю., единицей измерения оказанных услуг и расчетов за оказанные транспортные услуги служит час; счета на оплату оказанных услуг также выставлялись с указанием единицы расчетов в часах.

В то же время, в представленных  налогоплательщиком в подтверждение факта несения затрат по оплате транспортных услуг товарных накладных, также как и в талонах заказчика к путевому листу, оформлявшихся перевозчиком не на каждую перевозку, а помесячно, отсутствуют сведения о фактическом времени работы транспорта и об учете времени перевозки применительно к каждой перевозке, что не позволяет установить фактическое время работы транспортных средств и объем оказанных транспортных услуг в целях осуществления расчетов за них.

Товарно-транспортные накладные и путевые листы, позволяющие установить такие сведения, налогоплательщиком не были представлены ни налоговому органу при проведении проверки, ни суду при рассмотрении настоящего спора.

Следовательно, в данном случае не соблюдаются критерии документальной и экономической обоснованности затрат, установленные статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом представленные в материалы дела документы, содержащие сведения о количестве выполненных работ (счета на оплату транспортных услуг), на которые ссылается налогоплательщик в своей апелляционной жалобе, ставят под сомнение достоверность отраженной в них информации.

Из анализа выставленных ИП Бирюковым Ю.Ю. счетов по перевозке ГСМ за август 2006 года – № 19 от 31.08.2006, за ноябрь 2006 года – № 26 от 30.11.2006, за декабрь 2006 года – № 28 от 29.12.2006, за август 2007 года – № 25 от 31.08.2007, за сентябрь 2007 года – № 27 от 31.09.2007, № 26 от 30.09.2007, за август 2008 года – № 30 от 31.08.2008 следует, что расчет за работу автотранспорта, производившего перевозку ГСМ, произведен исходя из осуществления ИП Бирюковым Ю.Ю. практически ежедневных на протяжении каждого месяца перевозок в течение всего 8-часового рабочего дня, а в отдельные дни – с превышением установленного 8-часового рабочего дня.

В то же время, документальных доказательств того, что перевозки осуществлялись