Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.12.2013 по делу n А08-2538/2013. Постановление суда апелляционной инстанции по существу спора,Признать ненормативный правовой акт недействительным в части

(в соответствующей редакции) следует, что  решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. В случае обжалования такого решения в судебном порядке срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу, в отношении которого вынесено это решение, стало известно о вступлении его в силу.

Таким образом, приведенными нормами налогового законодательства установлен обязательный досудебный порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган решений, принимаемых по результатам налоговых проверок, на что указано также и в  пунктах 47, 57 постановления Пленума высшего Арбитражного суда от  30.07.2013 № 57.

При этом, указанные нормы не содержат запрета на обжалование вступившего в силу решения налогового органа, принятого по результатам налоговой проверки, после реализации налогоплательщиком права на подачу апелляционной жалобы на это решение, по иным, не отраженным в апелляционной жалобе основаниям.

Следовательно в случае, когда налогоплательщиком реализовано как право на подачу апелляционной жалобы на не вступившее в силу решение налогового органа, так и право на подачу жалобы на вступившее в силу решение,  срок на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании этого решения недействительным (незаконным), установленный частью 4 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса,  исчисляется в общем порядке, то есть, такое заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда  заинтересованному лицу стало известно о нарушении его прав и законных интересов. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

В рассматриваемом случае, как это следует из материалов дела, предпринимателем Подвишенским после вручения ему налоговым органом решения от 05.09.2012 № 10-06/26, принятого по результатам выездной налоговой проверки,  была подана в управление Федеральной налоговой службы по Белгородской области апелляционная жалоба от 19.09.2012  на не вступившее в силу  решение о привлечении к налоговой ответственности, в которой предприниматель ссылался на необоснованное непринятие налоговым органом  в процессе проверки и  рассмотрения материалов проверки ряда расходов, произведенных им и учтенных  в целях налогообложения налогом на доходы физических лиц, а также вычетов, учтенных  при исчислении налога на добавленную стоимость.

После отказа решением управления от  22.11 2012 № 06-17/11697 в удовлетворении апелляционной жалобы по приведенным в ней основаниям, предприниматель  22.02.2013  подал жалобу на вступившее в силу решение от 05.09.2012 № 10-06/26.

В указанной жалобе предприниматель ссылался на необоснованное  вменение ему обязанности по уплате за 2008-2010 годы налогов, предусмотренных общей системой налогообложения  (налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость) по осуществляемой им деятельности  по розничной торговле моторными маслами и топливом в силу того, что в течение всего указанного периода применительно к указанной деятельности им применялась  система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, и налоговый орган, принимавший от него декларации по единому налогу и уплату единого налога, не ставил его  в известность о необоснованном применении данной системы налогообложения.

Ссылаясь  на  добросовестное заблуждение относительно подлежащей применению системы налогообложения и на одобрение  налоговым органом  применяемой им системы налогообложения, налогоплательщик  просил отменить решение налогового органа о доначислении ему сумм налогов, пеней и санкций по общей системе налогообложения.

Управление письмом от 27.03.2013 № 06-17/03004 известило предпринимателя Подвишенского об оставлении  его жалобы от 22.02.2013  на решение о привлечении к налоговой ответственности от 05.09.2012 № 10-06/26 без рассмотрения по тому основанию, что им уже была рассмотрена апелляционная жалоба на указанное решение, а повторное обжалование   решения, принятого по результатам проверки, налоговым законодательством не предусмотрено.

Вместе с тем,  поскольку  в жалобе, поданной  налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган на вступившее в силу решение налогового органа, приводились иные доводы неправомерности произведенных по результатам выездной налоговой проверки доначислений, отсутствовавшие  в первоначально поданной апелляционной жалобе и не   связанные с первоначально приводимыми доводами, апелляционная коллегия считает, что в рассматриваемом случае  жалоба на вступившее в силу решение не является повторной по отношению к апелляционной жалобе на решение налогового органа.

Следовательно, так как о нарушении своих прав отказом вышестоящего налогового органа в удовлетворении  жалобы на решение налогового органа  по тому основанию, что  он не обязан был в 2008-2010 годах уплачивать налоги, предусмотренные общей системой налогообложения, предприниматель Подвишенский узнал  лишь после 27.03.2013, а в арбитражный суд с  требованиями по указанным основаниям он обратился, согласно штампу канцелярии арбитражного суда Белгородской области на заявлении, 06.05.2013, то есть  в  пределах трехмесячного срока, установленного частью 4  статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса,  то у суда области не имелось оснований для отказа предпринимателю  в удовлетворении  заявленных им требований  без рассмотрения их по существу в связи с пропуском срока на обращение в арбитражный суд.

Указанное обстоятельство является основанием для отмены  принятого судом решения и для перехода к рассмотрению заявленных требований по существу по правилам суда первой инстанции.

Применительно к существу спора (с учетом изменения предпринимателем предмета заявленных им требований и уточнения требований) апелляционная коллегия установила следующее.

В соответствии со статьей 23 Налогового Кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, исчислять и уплачивать в установленные сроки законно установленные налоги, представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации и расчеты в установленном порядке.

Согласно статье 52 Кодекса налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Виды налогов и сборов, уплачиваемых налогоплательщиками на территории Российской Федерации, установлены главой 2 Налогового кодекса Российской Федерации «Система налогов и сборов в Российской Федерации».

В частности, пунктом 1 статьи  12 Налогового кодекса установлены виды налогов и сборов, относящиеся к общей системе налогообложения, а пунктом 7 статьи 12 Налогового кодекса предусмотрена возможность введения законодателем специальных налоговых режимов, к которым пунктом 2 статьи 18 Налогового кодекса отнесена, в частности,  система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Статьей 346.28 Налогового кодекса налогоплательщиками единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности (далее по тексту - налог) признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

На территории города Белгорода система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности введена решением Белгородского городского Совета депутатов от 22.11.2005 №195 «О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов деятельности».

Как следует из статьи 4 данного решения, налогоплательщиками единого налога на вмененный доход признаются, в том числе, индивидуальные предприниматели, осуществляющие розничную торговлю через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также розничную торговлю через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В соответствии со статьей 346.27 Налогового кодекса под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет. К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 - 10 пункта 1 статьи 181 настоящего Кодекса. Согласно подпунктам 7 - 10 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации подакцизными товарами признаются: автомобильный бензин; дизельное топливо; моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей; прямогонный бензин.

Таким образом, законодателем прямо указано на то обстоятельство, что реализация горюче-смазочных материалов (автомобильного бензина и дизельного топлива) не относится к розничной торговле, деятельность по осуществлению которой подлежит налогообложению по системе единого налога на вмененный доход.

В соответствии со статьями 143, 207 и 235 Налогового кодекса  индивидуальные предпринимателя  являются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Пунктом 1 статьи 209 Налогового кодекса  объектом обложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Из положений статьи 208 Налогового кодекса следует, что к доходам от источников в Российской Федерации относятся, в том числе, доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации, в том числе доходы от реализации имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу.

Согласно статье 210 Налогового кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового Кодекса Российской Федерации.

В том числе, в силу положений статьи 221 Налогового кодекса при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса, физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Объектом налогообложения по единому социальному налогу, согласно пункту 2 статьи 236 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Из пункта 5 статьи 244 Налогового кодекса следует, что расчет единого социального налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением.

Пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса установлено, что налоговая база по единому социальному налогу индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Статьями 143, 146 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели признаются плательщиками налога на добавленную стоимость при осуществлении ими операций,  являющихся объектами налогообложения по названному  налогу.

Как установлено статьей 146 Налогового кодекса, объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются, в том числе, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, передача имущественных прав, а также передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.

На основании пунктов 1-2 статьи 153 Налогового кодекса налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса предусмотрено, что  моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с пунктом 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 настоящего Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Статьей 171 Налогового кодекса предусмотрено право  налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171  Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих