Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.02.2014 по делу n А64-216/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

являлась фактическим грузоотправителем зерна.

Также и в качестве покупателя и грузополучателя указано общество «ОТО»,  должностные лица которого поясняли, что зерно не доставлялось на территорию общества, а проследовало транзитом  обществу «Компания Агро Трейд Продакшн», с которым у общества «ОТО»  был заключен договор купли-продажи зерна.

Изложенное свидетельствует о несоответствии имеющихся у общества «ОТО» счетов-фактур и товарных накладных предъявляемым к ним требованиям и  наличии в указанных документах недостоверных сведений, что исключает возможность  получения по таким документам налогового вычета.

Одновременно апелляционная коллегия находит необходимым обратить внимание на противоречия в показаниях свидетелей, связанных с фактом хранения товара и осуществления его доставки. Так, согласно показаниям руководителя общества «ОТО» Толмачева А.А., по состоянию на конец 1 квартала 2012 года приобретенный товар в полном объеме реализован не был и хранился на складе общества «ТАНТАЛ». В то же время, как следует из показаний руководителя общества «ТАНТАЛ» Воякина П.Ю., общество «ТАНТАЛ» водителей, движимого и недвижимого имущества, складских помещений не имеет, а вся сельскохозяйственная продукция, приобретенная обществом «ТАНТАЛ», была реализована в 1 квартале 2012 года.

Кроме того, показания указанных свидетелей противоречат друг другу относительно факта транспортировки груза: по утверждению  Толмачева А.А., транспортировка товара осуществлялась средствами общества «ТАНТАЛ», тогда как  Воякин П.Ю.  по аналогичному вопросу утверждал, что транспортировка осуществлялась силами общества «ОТО».

Не соглашаясь с оценкой судом области показаний бывшего руководителя общества «ТАНТАЛ» Дугина А.В., допрошенного в ходе судебного заседания 08.10.2013 (т.8 л.д.84-86) в качестве свидетеля, апелляционная коллегия исходит из того, что  сам по себе факт отрицания свидетелем  причастности к созданию и деятельности общества «ТАНТАЛ» не может  являться доказательством невозможности осуществления спорных операций. Вместе с тем, будучи оценен в совокупности с иными доказательствами, представленными налоговым органом указанные показания  могут быть положены в основу вывода об отсутствии реальных хозяйственных операций по поставке сельскохозяйственной продукции между обществами «ТАНТАЛ» и «ОТО» и направленности действий названных организацией на получение необоснованной налоговой выгоды.

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006  № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса  каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса.

В пунктах  3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006  № 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от  12.10.2006 № 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если  суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

   - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

   - отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

   - учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

   - совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, в силу положений  части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса, возлагается на налоговые органы.

Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить суду доказательства реальности и  экономической обоснованности совершенных им хозяйственных операций.

В рассматриваемом случае, с учетом недостоверности сведений, содержащихся в имеющихся у налогоплательщика документах, противоречивости пояснений должностных лиц обществ «ОТО» и «ТАНТАЛ»  относительно обстоятельств совершенных ими хозяйственных операций по реализации зерна, отсутствия документов, подтверждающих происхождение зерна и  его реальное перемещение (или распоряжение уполномоченным лицом зерном, хранящимся на элеваторе, без его перемещения), апелляционная коллегия полагает, что  операции по приобретению зерна, в связи с которыми обществом «ОТО» заявлены налоговые вычеты, не могли быть совершены им с контрагентом, указанным в имеющихся у общества документах и в отношении товаров, указанных в этих документах.

Следовательно, налоговым органом обоснованно по результатам камеральной проверки представленной обществом «ОТО» налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года  отказано в подтверждении права налогоплательщика на вычет налога по операции по приобретению зерна у общества «ТАНТАЛ» в сумме 3 047 590,91 руб. и у суда области не имелось оснований для  признания этого отказа незаконным.

Не соглашаясь с выводом суда области о нарушении инспекцией положений статьи 88 Налогового кодекса при проведении камеральной проверки  сданной обществом «ОТО» декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Согласно подпунктам 1 и 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса налоговым органам предоставлено право проводить в порядке, установленном Кодексом, налоговые проверки, а также требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах документы, подтверждающие правильность исчисления и уплаты налогоплательщиком налогов.

Камеральная налоговая  проверка, как это следует из части 1  статьи  88 Налогового кодекса,  проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Исходя из пункта 1 статьи 93 Кодекса, инспекция вправе истребовать необходимые для проверки документы. При этом, в соответствии с пунктом 7 статьи 88 Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007) при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с декларацией не установлено Кодексом.

На основании пункта 3 статьи 88 Налогового кодекса в случае, если камеральной налоговой проверкой будут выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, налоговый орган обязан сообщить об этом налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить налоговому органу пояснения относительно выявленных ошибок в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, а также документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет), которые лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть (пункт 4 статьи 88 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Пунктом 5 статьи 93.1 Кодекса установлено, что  лицо, получившее требование о представлении документов (информации), исполняет его в течение пяти дней со дня получения или в тот же срок сообщает, что не располагает истребуемыми документами (информацией).

Статья 90 Налогового кодекса предоставляет налоговому органу  право  вызвать в  качестве свидетеля для дачи показаний любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля. Показания свидетеля заносятся в протокол.

Из изложенного следует, что в рамках камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе истребовать у самого налогоплательщика  в порядке, установленном  статьей 93 Кодекса, или у его контрагентов (иных лиц) - в порядке, установленном  пунктом 1 статьи 93.1 Кодекса, документы и информацию, имеющие непосредственное отношение к предмету, целям и объему камеральной проверки, а также вправе в этом же объеме допросить в качестве свидетеля физические лицо, имеющее отношение к  деятельности налогоплательщика.

В частности, при проведении камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, налоговый орган вправе истребовать  документы и информацию, подтверждающие в соответствии со статьей 172 Кодекса правомерность применения налоговых вычетов (пункт 8 статьи 88 Кодекса).

По смыслу статьи 172 Кодекса документами, на основании которых производятся налоговые вычеты, являются счета-фактуры и первичные учетные документы.

Поскольку контрагенты налогоплательщика являются источниками названных документов, а в обязанности должностных лиц контрагентов – организаций входит подписание выставляемых   счетов-фактур и первичных учетных документов, то налоговый орган  при проведении камеральной налоговой проверки вправе   истребовать данные документы у    контрагентов налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьей 93.1 Налогового кодекса,  и проводить допросы физических лиц – руководителей  организаций – контрагентов налогоплательщика в порядке, предусмотренном статьей 90 Налогового кодекса, применительно к хозяйственным операциям, по которым заявлены налоговые вычеты, что следует и из правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда  от  26.04.2011 № 17393/2010  по делу № А40-143319/09-142-1126.

Так как  в рассматриваемом случае налоговым органом были истребованы документы лишь у контрагента  предпринимателя Броян – общества «ТАНТАЛ» и  им  допрошены   в качестве свидетелей должностные лица названной организации, а также должностные лица общества «ОТО», имеющие отношение к операции по реализации сельскохозяйственной продукции и к оформлению документов по этой операции, то, по мнению суда апелляционной инстанцию, налоговым органом не была превышена его компетенция, определяемая применительно к проведению камеральной проверки статьей 88 Налогового кодекса.

Также, в силу того, что пункт 1 статьи 88 Налогового кодекса предусматривает возможность использования при проведении камеральной проверки документы, имеющиеся у налогового органа, налоговый орган не лишен был права использовать при  проведении камеральной проверки сведения, полученные им в результате  камеральной проверки налоговой декларации