Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.02.2014 по делу n А48-621/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

политикой за 2009-2011 годы и данными бухгалтерского учета общества.

Таким образом, при условии доказанности  осуществления обществом «Мечта» видов деятельности, подлежащих налогообложению по различным системам налогообложения и при установлении отсутствия факта ведения раздельного учета, апелляционная коллегия поддерживает довод общества «Мечта» о необходимости применения инспекцией в рассматриваемом случае  расчетного метода определения действительной налоговой обязанности общества.

При этом апелляционная коллегия исходит из следующего.

Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим налоговым законодательством.

По общему правилу, установленному статьей 52 Налогового кодекса, налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса предусмотрено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Данная норма корреспондирует положениям пункта 2 статьи 52 и пункта 5 статьи 54 Кодекса, согласно которым в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, налоговые органы исчисляют налоговую базу и подлежащий уплате с нее налогоплательщиком налог на основе имеющихся у них данных. В том числе, к таким данным относятся как документы и сведения, представленные самим налогоплательщиком по требованию налогового органа (статья 93 Налогового кодекса), так и документы и информация, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, истребованные налоговым органом у его контрагентов и иных лиц, располагающих такими документами и информацией (статья 93.1 Налогового кодекса).

На обязанность налогового органа руководствоваться правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов, при невозможности установить налоговые обязанности налогоплательщика в силу отсутствия данных, необходимых для исчисления налога, указано в постановлениях  Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 № 668/04, от 19.07.2011 № 1621/11, от 10.04.2012 № 16282/11.

Как следует из указанных постановлений, расчетный метод определения налоговых обязанностей налогоплательщика подлежит применению налоговым органом не только в случае непредставления им для налоговой проверки документов бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих совершенные им хозяйственные операции,  но и в случаях частичного представления  таких документов, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Таким образом, применение расчетного метода исчисления налога является не правом, а обязанностью налогового органа в случае невозможности по итогам проверки сделать обоснованный вывод об объеме налоговых обязанностей налогоплательщика исходя из первичных документов.

Из решения налогового органа от 18.10.2012 №33 усматривается, что основанием для доначисления обществу «Мечта» налогов, предусмотренных общей системой налогообложения, явился сделанный при проведении проверки вывод о неправомерности применения обществом системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и о наличии у него обязанностей по исчислению и уплате в бюджет налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, единого социального налога.

В результате  проверки налоговый орган определил сумму дохода общества «Мечта» за 2009 год, полученную им от осуществления деятельности по предоставлению услуг общественного питания, в размере 25 410 810 руб., сумму  расходов – в размере 18 672 411 руб. Соответственно, сумма дохода для целей на­логообложения определена в размере 7 487 756 руб., с которой исчислен налог на прибыль за 2009 год  в сумме 1 347 796 руб.

Сумма дохода общества «Мечта» за 2010 год, по данным налогового органа, составила 28 281 821 руб., сумма принятых  расходов – 22 041 298 руб., сумма дохода для целей на­логообложения составила 7 080 769 руб. Соответственно, сумма налога на прибыль за 2010 год по данным налогового органа составила 1 416 154 руб.

Доход общества «Мечта» за 2011 год определен  налоговым органом в сумме 26 857 843 руб., сумма принятых расходов  составила 20 717 468 руб., сумма дохода для целей на­логообложения определена в размере 7 215 826 руб. С указанной суммы дохода исчислен  налог на прибыль за 2011 год в сумме 1 443 165 руб.

Исходя из тех же данных,  в целях  налогообложения налогом на добавленную стоимость выручка налогоплательщика за первый квартал 2009 года определена налоговым органом  в сумме  3 665 632 руб., за второй квартал – в сумме  7 696 678 руб., за третий квартал - в сумме 9 199 106 руб., за 4 квартал  - в сумме  4 849 394 руб. Налог на добавленную стоимость с указанных налоговых баз (без учета права налогоплательщика на налоговые вычеты)  исчислен в суммах соответственно  659 814 руб.,  1 385 402 руб.,  1 655 839 руб., 872 891 руб.

За первый квартал  2010 года налоговая база по налогу на добавленную стоимость определена в сумме 3 024 465 руб., с нее исчислен налог в сумме 544 404 руб. За второй квартал 2010 года с налоговой базы 8 932 478 руб. исчислен налог в сумме 1 607 846 руб., за третий квартал с налоговой базы 12 042 590 руб. исчислен налог в сумме 2 167 666 руб., за четвертый квартал с  налоговой базы 4 282 288 руб. исчислен налог в сумме 770 812 руб.

За первый кварта 2011 года  налоговая база по налогу на добавленную стоимость определена в сумме 2 298 143 руб., налог с нее исчислен в сумме 413 665 руб.; за второй квартал с налоговой базы 7 148 860 руб. исчислен налог в сумме 1 286 795 руб.; за третий квартал  с налоговой базы 11 600 383 руб. исчислен налог в сумме 2 088 069 руб.; за четвертый квартал с налоговой базы 5 810 457 руб. исчислен налог в сумме 1 045 882 руб. Также в 4 квартале 2011 года выявлено не исчисление и неуплата налога с сумм поступившей предоплаты в размере 350 725 руб., с которой налоговым органом исчислен налог в сумме 53 500 руб.

Как следует из акта выездной налоговой проверки и решения по нему, указанные данные определены на основании документов, имеющихся у налогоплательщика и   полученных от его контрагентов в ходе проведения выездной налоговой проверки.

В материалах дела имеется соглашение сторон об обстоятельствах дела от 19.07.2012 (т.3 л.д.92-93), в соответствии с которым стороны соглашаются с размером определенных налоговым органом доходов и в пунктах 4-6 соглашения указывают, что суммы доходов определены на основании первичных документов, а суммы расходов – на основании представленных приходных документов за периоды 2009-2011 годы с выделением налога на добавленную стоимость, а также оборотно-сальдовых ведомостей по счету 44.1 «Издержки обращения», 91.2 «Прочие доходы и расходы», ведомостям начисления амортизации. В качестве подтверждения достоверности представленных реестров организацией приложены копии первичных документов  актов на списание материалов за август 2010 года. Иных документов, подтверждающих полученные доходы и произведенные в 2009-2011 годах расходы, в организации не имеется.

В то же время,  учитывая, что указанные доходы получены обществом «Мечта» от двух видов деятельности, подпадающих под разные системы налогообложения, и  общество, считая, что оно  является лишь  налогоплательщиком единого налога на вмененный доход, не вело учет доходов и расходов, необходимый для расчета налогов по общей системе налогообложения,  у него объективно отсутствовали документы и регистры бухгалтерского и налогового учета,  позволяющие достоверно установить доходы, расходы и налоговые базы в целях исчисления налогов, подлежащих уплате при применении общей системы налогообложения.

Исходя из указанных обстоятельств, апелляционная коллегия полагает, что в рассматриваемом случае налоговый орган, в целях достоверного определения налоговой обязанности налогоплательщика по уплате налога на прибыль, обязан был применить расчетный метод, предусмотренный подпунктом 7 пункта 1  статьи 31 Налогового кодекса.

Данный  вывод основывается на  правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12, согласно которой в случае, если инспекцией принимается решение, в котором установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержится предположение о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявление должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога подлежит определению исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в  распоряжении инспекции, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков, с применением рыночных цен по аналогичным сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств  налогоплательщика.

Также и при определении обязанностей  общества «Мечта» по уплате налога на добавленную стоимость налоговый орган  должен был учесть его право на налоговые вычеты, что  следует из правовой позиции, сформулированной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении Президиума от 25.06.2013 № 1001/13 по делу № А40-29743/12-140-143 применительно к ситуации, когда доначисление налога на добавленную стоимость было обусловлено иной юридической оценкой для целей налогообложения совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций.

Как указал  Высший Арбитражный Суд, обязанность налогового органа учесть налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость на основании имеющихся у налогоплательщика обусловлена тем, что в этом случае  у налогоплательщика отсутствует возможность самостоятельно реализовать  право на налоговые вычеты вследствие  того,  что они   не только не были заявлены им в налоговых декларациях, но и не были и не могли быть отражены в учете налогоплательщика в соответствующих регистрах и книге покупок в силу заблуждения последнего  относительно подлежащей применению системы налогообложения.

Применительно к  налогу на имущество налоговым органом не учтено то обстоятельство, что имущество, используемое для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, освобождается от налогообложения названным налогом в силу пункта 4 статьи 326.46 Налогового кодекса.

Следовательно, при доначислении налога на имущество налоговый орган должен был в целях  его исчисления определить лишь среднегодовую стоимость  имущества, используемого  обществом «Мечта» для приготовления  готовых блюд для общества «Пансионат Мечта», что им сделано не было.

Аналогичным образом и суммы единого социального налога, в силу положений абзаца 2 пункта 34 статьи 326.46 (в редакции, действовавшей до 2010 года)   подлежали исчислению лишь с заработной платы лиц, занятых  в деятельности, подпадающей под общую систему налогообложения.

В материалах дела  отсутствуют документы, позволяющие определить правильность исчисления единого социального налога применительно лишь к  указанным лицам.

С учетом изложенного, апелляционная коллегия полагает, что у суда области имелись достаточные основания для признания  необоснованным произведенного налоговым органом доначисления по налогу на добавленную стоимость в сумме 14 552 585 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 4 198 754 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 161 107 руб., по единому социальному налогу в сумме 500 350 руб., так как доказательств  соответствия указанных сумм доначислений действительным налоговым обязанностям налогоплательщика им не представлено.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса  в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода апелляционной коллегии об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налогов, у налогового органа также не имелось оснований и для начисления пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 969 891 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 653 294 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 24 381 руб., по единому социальному налогу в федеральный бюджет за 2009 в сумме 81 901 руб., по единому социальному налогу в Фонд социального страхования за 2009 в сумме 39 578 руб., по единому социальному налогу в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 15 015 руб., по единому социальному налогу в территориальный фонд обязательного медицинского страхования в сумме 27 301 руб.

На основании статьи 106 Налогового кодекса  лицо может быть привлечено к налоговой ответственности при наличии в его действиях состава налогового правонарушения, предусмотренного соответствующей статьей главы 16 Налогового Кодекса, т.е. виновно совершенного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния (действия или бездействия).

Статьей 108 Налогового кодекса установлено, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность