Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.04.2012 по делу n А68-8469/11. Отменить решение, Принять отказ от иска, Прекратить производство по делу (ст. 49, 150, 151, 269 АПК)

на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

Из положений ст. 171, ст. 172 НК РФ следует, что для налогоплательщика право на применение налогового вычета по НДС возникает при соблюдении следующих условий: товары, работы и услуги должны быть оплачены, поставлены на учет, приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Статьей 169 НК РФ счет-фактура определен как документ, служащий основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Требования, предъявляемые к счету-фактуре, установлены п. 5 и п. 6 названной статьи. При этом в п.п. 5, 6 ст. 169  НК России  указаны обязательные для счета-фактуры реквизиты, в частности, порядковый номер и дата выписки счета-фактуры, наименование, адрес и ИНН налогоплательщика и получателя, грузоотправителя и грузополучателя, подписи руководителя и главного бухгалтера.

Счета-фактуры, не соответствующие установленным нормам их заполнения, не могут являться основанием для возмещения покупателю сумм налога на добавленную стоимость (п. 2 ст. 169 НК РФ).

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 25.07.2001 № 138-О и от 08.04.2004 № 169-О, в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость может являться недобросовестность налогоплательщика, в том числе в отношениях с поставщиками.

Представляемые плательщиком документы не только по форме должны отвечать установленным требованиям, но и содержать достоверную информацию. Следовательно, возмещение налогоплательщиком налога на добавленную стоимость предполагает реальное осуществление сделок с реальными товарами.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О возмещение из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со  ст. 247 Кодекса признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

В силу п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных                   ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 285 Кодекса налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год.

В силу пункта 1 статьи 286 Кодекса налог на прибыль определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 Кодекса.

Из изложенного следует, что налог на прибыль исчисляется за налоговый период, равный календарному году, от величины налоговой базы, определяемой налогоплательщиками на основании норм главы 25 Кодекса. При этом сумма налога определяется за каждый налоговый период и не суммируется за ряд налоговых периодов в целом.

Договор строительного подряда регулируется гл. 37 ГК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Подрядчик обязан осуществлять строительство и связанные с ним работы в соответствии с технической документацией, определяющей объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, и со сметой, определяющей цену работ (ст. 743 ГК РФ). При этом сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами (п. 4 ст. 753 ГК РФ). Если одна из сторон отказывается подписать акт, в нем делается отметка об этом и акт подписывает другая сторона. Согласно пункту 6 статьи 753 ГК РФ заказчик вправе отказаться от приемки результата работ в случае обнаружения недостатков, которые исключают возможность его использования для указанной в договоре строительного подряда цели и не могут быть устранены подрядчиком или заказчиком.

Для организаций, в которых при налогообложении прибыли применяется метод начисления, в соответствии со статьей 271 НК РФ при методе начисления для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. Реализацией работ признается передача на возмездной основе результатов выполненных работ одним лицом для другого лица. Следовательно, под передачей результатов работ следует понимать приемку этих работ заказчиком. Из указанного следует, что если акт приемки выполненных работ подписан обеими сторонами, то и формирование дохода происходит в том периоде, в котором подписан акт.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона № 129-ФЗ от 21.11.1996                        «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Из приведенных норм следует, что при исчислении налога на прибыль полученные организацией доходы и понесенные ею расходы должны подтверждаться соответствующими первичными документами и  содержать соответствующие действительности сведения.

         В сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и в случае, если установлена недобросовестность налогоплательщика, ему может быть отказано в защите его прав, в том числе права на возмещение налога.

         Как следует из содержания определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О, о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения   и   нарушению   конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Комментируя определение Конституционного Суда РФ от 08.04.2004               № 169-О, Высший Арбитражный Суд РФ в письме от 11.11.2004                                 № С5-7/уз-1355 указал, что при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять в поведении налогоплательщика признаки недобросовестности.

Действующее законодательство возлагает на налоговые органы обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом пунктом 1 названной статьи и пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возложена на орган, который принял решение.

Согласно оспариваемому решению основанием для доначисления Обществу по данному эпизоду налога на прибыль в сумме 21 922 023 руб. и НДС в сумме 19 729 821 руб. послужил вывод налогового органа о неправомерном завышении налогоплательщиком доходов, связанных с производством и реализацией, а также неправомерном предъявлении к вычету НДС в 4 квартале 2009 года.

         В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на результаты мероприятий налогового контроля, в ходе которых установлено следующее.

ЗАО «Центргазтрубопроводстрой» (субподрядчик) заключены  договоры  с ОАО  «Центргаз» (Генподрядчик) на строительство объектов:

– № 567-08 от 03.07.2008 по объектам: «Войсковицы» (код стройки 1004), «ул. Новая» (код стройки 1005), «д. Низино» (код стройки 0556), «Кавголово» (код стройки 0700),   «д. Вахоново» (код стройки 0701);

– № 707- 08  от 17.07.2008 по объекту « п. Озерный» (код стройки 0815);

– № 965-08 от 30.10.2008  по объекту «Бежаницы» (код стройки 0703);

– № 1028-08 от 18.11.2008 по объекту «г. Боровичи» (код стройки 0922);

– № 517-09 от 24.06.2009 по объектам «с. Микряково» (код стройки 0954) и «Пуял» (код стройки 0955).

Согласно условиям указанных договоров Общество своими силами и силами привлеченных организаций обязалось выполнить объемы работ в Ленинградской, Оренбургской, Новгородской областях и Республике Марий Эл. Договорная цена работ определена на весь комплекс работ (в том числе переходы методом ННБ и ГНБ, ЭХЗ, эл. снабжение, автоматизацию, благоустройство, техническую и биологическую рекультивацию, подготовительные работы, подъездные дороги и т.д.) и включает стоимость материалов поставки субподрядчика. Кроме того, условиями договоров предусмотрено, что ЗАО «Центргазтрубопроводстрой» обязано еженедельно представлять ОАО «Центргаз» отчеты о ходе выполнения работ на объектах, в свою очередь, обязательством ОАО «Центргаз» является осуществление технического надзора и контроля за выполняемыми работами и                             ОАО «Центргаз» обязано назначить представителя по осуществлению функции технического надзора и контроля за выполнением работ на объектах.

В свою очередь, для выполнения обязательств по договорам с                      ОАО «Центргаз» ЗАО «Центргазтрубопроводстрой» заключены договоры:

– № 777-21-08 от 17.07.2008 с ОАО «Леноблгаз» на строительство объектов: «Войсковицы» (код стройки 1004), «ул. Новая» (код стройки 1005),                           «д. Низино» (код стройки 0556),  «Кавголово» (код стройки 0700),                                «д. Вахоново» (код стройки 0701);

– № 10-04/024-08 от 22.07.2008 с ОАО «Оренбургоблгаз» по объекту                            « п. Озерный» (код стройки 0815);

–  № 532-с-08 от 30.10.2008 с ОАО «Леноблгаз» по объекту «Бежаницы»                    (код стройки 0703);

– № 731-с-08 от 18.11.2008 с ОАО «Новгородоблгаз» по объекту                                    «г. Боровичи» (код стройки 0922);

– № 270-09-МЭ от 25.06.2009 с ООО «Марийскгаз» по объектам:                                  «с. Микряково» (код стройки 0954),  «Пуял» (код стройки 0955). 

Из содержания заключенных договоров следует, что субсубподрядчики своими силами и силами привлеченных организаций обязались выполнить работы по строительству вышеуказанных объектов. Договорная цена работ определена на весь комплекс работ (в том числе переходы методом ННБ и ГНБ, ЭХЗ, эл. снабжение, автоматизацию, благоустройство, техническую и биологическую рекультивацию, подготовительные работы, подъездные дороги и т.д.) и включает стоимость материалов поставки субподрядчиков (ОАО «Леноблгаз», ОАО «Оренбургоблгаз», ОАО «Новгородоблгаз»,      ООО «Марийскгаз»).

Таким образом, из анализа представленных договоров между            ОАО «Центргаз» (генподрядчик) и ЗАО «Центргазтрубопроводстрой», между                  ЗАО «Центргазтрубопроводстрой» и субсубподрядчиками                                         (ОАО «Леноблгаз», ОАО «Оренбургоблгаз», ОАО «Новгородоблгаз»,         ООО «Марийскгаз») следует, что ЗАО «Центргазтрубопроводстрой» были привлечены субсубподрядчики для выполнения по вышеуказанным объектам полного комплекса работ, порученного генподрядчиком.

Строительные работы по вышеуказанным объектам, выполненные субподрядчиками в 2008-2009 годах, приняты                                                               ЗАО «Центргазтрубопроводстрой» по справкам о стоимости выполненных работ и затрат (ф. № КС-3) с приложением актов о приемке выполненных работ  (ф. №  КС-2)  и  справок  объемов  выполненных  строительно-монтажных  работ  в размере 276