Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2010 по делу n А19-5996/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

нарушений процедуры проведения проверки, рассмотрения материалов проверки и вынесения решения налоговым органом допущено не было. Досудебный порядок урегулирования спора обществом соблюден.

Общество приводит доводы о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки. Данные доводы заявлялись обществом в суде первой инстанции и получили с его стороны надлежащую оценку. Апелляционный суд, изучив материалы дела, также приходит к выводу о необоснованности данных доводов по следующим мотивам.

Рассматривая дело в части процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки,  суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Согласно ст. 101 НК РФ предусмотрена процедура рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Пунктом 14 ст. 101 НК РФ установлено, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных НК РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Таким образом, законодателем предусмотрено, что обеспечение возможности лица участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения является единым существенным условием процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Само по себе обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснение является следствием обеспечения возможности лица участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

В доказательство данного вывода законодателем установлена норма налогового законодательства, предусматривающая, что «отсутствие письменных возражений не лишает лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки» (пункт 4 статьи 101 НК РФ).

Исходя из толкования нормы пункта 14 статьи 101 НК РФ следует, что существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является необеспечение лица, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя и только, как следствие такого необеспечения,  необеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Факт неизвещения лица о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки влечет лишение возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представлять объяснения и возражения.

Как правильно установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела,  налоговым органом при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки в отношении общество 17.09.2009 было вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля № 01-05/36/1 (т. 2, л.д. 69) в срок, не превышающий один месяц. Извещением от 25.09.2009 руководитель общества Лапшина Н.В. была извещена о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля (извещение получено руководителем 28.09.2009) (т. 2, л.д. 70). Данное рассмотрение назначено на 15.10.2009.

По окончании проведения дополнительных мероприятий налогового контроля была составлена справка от 15.10.2009 № 01-05/36/1, в которой были перечислены дополнительно проведенные мероприятия налогового контроля с указанием результата их проведения (т. 2, л.д.66). Данная справка была вручена руководителю общества 15.10.2009 г.

С материалами, полученными в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, руководитель общества был ознакомлен в день рассмотрения материалов налоговой проверки 15.10.2009 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий, о чем свидетельствует протокол ознакомления с материалами, полученными в рамках проведенных дополнительных мероприятий от 15.10.2009 б/н (т. 2, л.д. 64-65). Согласно протоколу ознакомления с материалами, полученными в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, ознакомление руководителем ООО «Грааль» начато в 16.00, окончено в 16.48 15 октября 2009 года (т. 2, л.д.64-65).

При этом факт рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля зафиксирован в протоколе от 15.10.2009 №26/27.1 (т.15 л.д.18). Согласно данному протоколу, в ходе рассмотрения материалов проверки была рассмотрена справка о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля от 15.10.2009, полученная налогоплательщиком. Кроме того, данным протоколом зафиксирован тот факт, что в момент рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля налогоплательщик уже был ознакомлен с материалами, полученным по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.

Довод апелляционной жалобы, что, не смотря на то, что налогоплательщик присутствовал на рассмотрении материалов налоговой проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля, он фактически был лишен возможности представить какие-либо возражения, судом апелляционной инстанции отклоняется по следующим мотивам. Как следует из протокола от 15.10.2009 №26/27.1 (т.15 л.д.18), в момент рассмотрения материалов проверки общество было ознакомлено с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля, при этом ходатайств об отложении рассмотрения материалов проверки для представления возражений заявлено не было. Общество своим правом на заявление ходатайства об отложении рассмотрения материалов проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля  не воспользовалось, в связи с чем оснований для признания наличия существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов проверки апелляционный суд не усматривает.

Довод общества о том, что из справки о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля от 15.10.2009 № 01-05/36/1 не представляется возможным определить содержание информации и документов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, отклоняется по следующим мотивам. Как следует из данной справки, в ней приведен перечень проведенных мероприятий и результаты их проведения, а поскольку общество, как уже также указано, было ознакомлено с материалами дополнительных мероприятий, то оснований для выводов о том, что обществу было неизвестно содержание полученных документов, оснований не имеется.

Довод апелляционной жалобы, что в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля положение налогоплательщика было ухудшено,  что налоговый орган обязан был составить дополнительный акт либо иной другой документ, отражающий выводы и предложения проверяющих, судом апелляционной инстанции отклоняется по следующим мотивам.

Статьей 100 НК РФ установлен порядок оформления результатов проведенной налоговой проверки. Согласно пункту 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

Из данных норм судом первой инстанции сделан правильный вывод, что НК РФ предусматривает составление акта налоговой проверки в качестве документа, оформляющего результаты налоговой проверки. При этом налоговое законодательство не содержит положений, предусматривающих обязанность налогового органа составлять по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля акт как специальный процессуальный документ.

Довод апелляционной жалобы, что решением Управления ФНС по Иркутской области № 26-16/11122 от 12.01.2010 г. положение налогоплательщика было ухудшено в части уменьшения к возмещению из бюджета НДС за декабрь 2007 г. в сумме 7 878 руб., чего не предполагал ни акт проверки, ни Решение Инспекции от 16.10.2009 г. №01-05-36/2652дсп, судом апелляционной инстанции отклоняется по следующим мотивам.

Как правильно установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки было установлено и отражено в акте проверки (т. 2, л.д. 104-115), что за декабрь 2007 года обществом была представлена налоговая декларация по НДС за декабрь 2007 года с «нулевыми» показателями. Проверяющим, на основании представленных первичных документов (полученных и выставленных счетов-фактур, книги продаж и книги покупок), определена налоговая база по НДС в размере 18 369 544 руб., сумма НДС, исчисленная с налоговой базы в размере 3 306 518 руб., сумма налоговых вычетов по НДС в размере 95 634 руб., сумма налога, подлежащая к уплате в бюджет, в размере 3 210 884 руб. (3306518 руб. - 95634 руб.).

При этом при определении суммы налоговых вычетов налоговым органом было отказано в сумме НДС по счету-фактуре от 31.12.2007 № 45, выставленному от имени ИП Ефименко А.В., в размере 3 218 760 руб. по основаниям, изложенным в акте проверки.

Обществом в период течения срока представления возражений на акт выездной налоговой проверки по ТКС была представлена уточненная налоговая декларация по НДС за декабрь 2007 года (дата представления 12.08.2009) со следующими показателями:

-  налоговая база по НДС 18 369 544 руб.

-  сумма НДС, исчисленная с налоговой базы 3 306 518 руб.

-  сумма налоговых вычетов 3 314 396 руб.

-  сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет 0 руб.

сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета. 7878 руб. (3306518 руб. - ЗЗ 14396 руб.).

Общество в апелляционной жалобе указывает, что им не представлялось уточненной налоговой декларации за декабрь 2007г. Однако, данное утверждение противоречит материалам дела. Налоговым органом представлены в материалы дела обе декларации (первичная – дата поступления 01.02.2008г., уточненная – дата поступления 12.08.2009г.), полученные по ТКС (т.15 л.д.46-52, 53-60).

В представленной уточненной налоговой декларации в состав налоговых вычетов по НДС была включена сумма налоговых вычетов, определенная проверяющим в акте проверки, и сумма НДС по счету-фактуре от 31.12.2007 № 45 от имени ИП Ефименко А.В.

По результатам проверки было вынесено решение о привлечении ООО «Грааль» к налоговой ответственности, согласно которому, сумма неправомерно заявленных налогоплательщиком налоговых вычетов за декабрь 2007 года также являлась сумма НДС в размере 3 218 760 руб. по счету-фактуре от 31.12.2007 № 45 от имени ИП Ефименко А.В.

Судом первой инстанции сделан правильный вывод, что положение общества с учетом проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в части доначислений по НДС за декабрь 2007 года не ухудшилось. Изменился результат суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет (возмещению из бюджета), в связи с представлением налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за декабрь 2007 года. По акту проверки сумма НДС, подлежащая к уплате в бюджет, за данный налоговый период была равна 3 210 884 руб., по решению (с учетом решения УФНС России по Иркутской области от 12.01.2010 № 26-16/11122) - сумма НДС, заниженная налогоплательщиком к уплате в бюджет 3 210 884 руб., завышенная к возмещению из бюджета -7878 руб.). И акт проверки, и решение содержат одинаковый вывод о доначислении суммы НДС за декабрь 2007 года, подлежащей уплате в бюджет в сумме 3 210 884 руб. Кроме того, при сравнении суммы доначислений по НДС между актом проверки и решением о привлечении общества к налоговой ответственности (без учета решения УФНС России по Иркутской области, которым суммы доначислений были уменьшены) установлено, что общая сумма доначисленного налога на добавленную стоимость по акту проверки составила 7 946 860 руб., по решению - 5 623 260 руб., что также свидетельствует о том, что положение налогоплательщика по сравнению с актом проверки в решении не ухудшено.

Относительно эпизода по налогу на прибыль по отношениям общества и контрагента ООО  «Сибирский регион» апелляционный суд приходит к следующим выводам.

Довод апелляционной жалобы, что вывод суда первой инстанции о доначислении налога на прибыль организаций в сумме 1203 585 руб. неправомерен. Соответственно, неправомерно начисление пени на указанную сумму, а также неправомерно привлечение к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 за неуплату налога на прибыль в размере 240 716 руб. судом апелляционной инстанции отклоняется по следующим мотивам.

Как правильно указывает суд первой инстанции, в ходе проведения выездной налоговой проверки обществом регистры бухгалтерского и налогового учета, подтверждающие отгрузку товаров (работ, услуг) ООО «Грааль», представлены не были. По требованию о предоставлении документов от 12.05.2009 № 5147 копии регистров бухгалтерского и налогового учета общество также не представило.

27.05.2009 ООО «Грааль» представило оригиналы документов, в соответствии с реестром на 1580 листах, в здание инспекции для проведения проверки, в том числе счета-фактуры, товарные накладные, ТТН, акты выполненных работ, оказанных услуг. В ходе проверки счета-фактуры, товарные накладные, ТТН, акты выполненных работ, оказанных услуг   сгруппированы   в   таблицы   в   разрезе   отчетных   (налоговых)   периодов,   в   момент признания доходов, в соответствии с учетной политикой организации. При анализе вышеуказанных документов, налоговым органом было установлено, что доходы от реализации товаров (работ, услуг) в целях налогообложения, не соответствует данным, отраженным ООО «Грааль» по строке 0_10 деклараций по налогу на прибыль «Доходы от реализации».

Не соглашаясь с данными выводами, общество представило претензии от 31.03.2007, 30.04.2007, 30.09.2007, 30.11.2007, поступившие от ООО «Сибирский регион» (Покупатель) по счетам-фактурам от 31.03.2007 № 43/2, от 30.04.2007 № 79, от 30.09.2007 № 182, от 30.1 1.2007