Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2011 по делу n А19-22660/10. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

факте.

Вывод суда первой инстанции о транзитном характере движения денежных средств по расчетному счету сделан на основании имеющейся в материалах дела выписки ОАО «Востсибтрасткомбанк», большая часть которой представлена в нечитаемом виде ввиду плохого качества изображения. Читаемая часть свидетельствует о том, что в проверяемый период контрагент являлся плательщиком налогов в бюджет, в том числе, НДС, НДФЛ, налога на прибыль, страховых взносов. Также, представленная выписка свидетельствует о наличии финансово-хозяйственных взаимоотношений и подтверждает факты оплаты счетов, выставленных организациями, которые значатся грузоотправителями (ЗАО «Партнер») в представленных товарно-транспортных накладных.

По мнению общества, вывод суда первой инстанции об отсутствии лиц, идентифицируемых в качестве единоличных исполнителей органов организаций-контрагентов, является необоснованным, поскольку, во-первых, инспекцией доказательств фиктивной регистрации фирм не представлено; во-вторых, опрошенные руководители факты регистрации фирм подтвердили. Тот факт, что опрошенные руководители отрицают свою причастность к деятельности данных обществ, не означает, что в действительности они не участвовали в осуществлении указанными контрагентами хозяйственных операций и не подписывали документацию, связанную с его деятельностью, и свидетельствует лишь о недобросовестности контрагентов, а не налогоплательщика.

Формальным является вывод суда первой инстанции о том, что контрагенты заявляли незначительные суммы к уплате в бюджет, поскольку ни Налоговый кодекс РФ, ни правовая позиция Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации не содержат положения о том, что поставщик должен уплатить в бюджет весь налог, предъявленный им покупателю, без учета соответствующих налоговых вычетов.

Кроме того, суд первой инстанции неправомерно возложил негативные правовые последствия на общество по данным обстоятельствам. Факт нарушения третьим лицом своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Довод суда первой инстанции о недоказанности обществом фиктивности  представляемых инспекцией документов свидетельствует о формальном подходе к оценке приводимых обществом возражений и доводов, поскольку о фиктивности документов налогоплательщиком не заявлялось.

По мнению общества, почерковедческие экспертизы должны быть оценены критично, поскольку у эксперта отсутствует профессиональное образование, заявленный стаж работы в качестве эксперта-почерковеда документально не подтвержден, экспертизы содержат недостоверные данные в отношении документов, которые являлись образцами и исследуемыми объектами, в материалах дела имеется заключение эксперта-почерковеда, ставящее под сомнение обоснованность выводов, сделанных ИП Грамотеевым А.Н.

Действующее законодательство деятельность негосударственных экспертов не регулирует, однако, при этом, проведение негосударственными экспертами экспертиз может гарантировать соблюдение конституционных прав налогоплательщика только в том случае, если производство негосударственной экспертизы будет базироваться на соответствующей нормативной базе и технических нормах (стандартах,   методических   рекомендациях, приказах, нормативах), а частный эксперт, в свою очередь, будет соответствовать требованиям, установленным законодательством к государственному эксперту, и подтвердит свою надлежащую квалификацию и наличие специальных знаний в необходимой отрасли.

Общество обращает внимание на то, что в качестве документа, подтверждающего наличие высшего профессионального образования, Грамотеевым А.Н. представлен диплом Иркутского государственного медицинского института по специальности гигиена и санитария, а в подтверждение наличия соответствующей квалификации - свидетельство от 17.12.2002 № 174, регистрационный номер 8210, выданное экспертно-квалификационной комиссией Волгоградской Академии Министерства внутренних дел Российской Федерации, которое не содержит отметок о прохождении им обязательной переквалификации каждые пять лет.

Эксперт не привел объективных причин, почему им не была подтверждена квалификация в 2007 году (т.е. через пять лет после получения свидетельства), в котором, с его слов, (доказательства не представлены) он еще работал на государственной службе в качестве эксперта. Также ИП Грамотеев А.Н. не смог объяснить явные противоречия в сведениях о его профессиональной подготовке, в том числе, каким образом стаж его работы экспертом-почерковедом может составлять 12 лет, если представленное им свидетельство на право производства почерковедческих экспертизы выдано ему только 7 лет назад.

Кроме того, имеются противоречия в показаниях эксперта в отношении соответствия пакета документов, представленного на исследование, перечню документов, указанных в постановлении инспекции о проведении экспертизы. Так, в соответствии с постановлением от 01.07.2010 № 14-38/17 в распоряжение эксперта в качестве исследуемого материала были представлены объяснения Данилова Д.И. от 14.12.2008, в то время как, согласно показаниям представителя инспекции в судебном заседании 10.02.2011 фактически в материалах дела объяснений Данилова Д.И. от 14.12.2008 года нет и не было, имелось объяснения от 25.02.2008.

Более того, в качестве исследуемого материала экспертом указаны документы (счета-фактуры, товарные накладные), которые фактически налогоплательщиком в подтверждение правомерности заявленных вычетов не предоставлялись, а именно: счета-фактуры от 16.06.2007 № 47, от 03.07.2007 № 111, от 17.05.2007 № 354, товарная накладная от 16.06.2007 № 31.

Аналогичным образом в почерковедческой экспертизе № 57/07-10, проведенной в отношении ООО «ИнтерТех», экспертом исследовался несуществующий счет-фактура от 27.02.2006 № 46, в почерковедческой экспертизе № 59/07-10, проведенной в отношении ООО «Контактрегион» - несуществующий счет-фактура от 10.03.2007 №104.

В оспариваемом решении судом первой инстанции указано, что данные обстоятельства являются техническими ошибками и эксперт в ходе судебного заседания, осмотрев пояснения Данилова Д.И. от 25.02.2008, указал, что в качестве образца исследовал именно этот документ. При этом эксперт, не имея на руках документов с отметками об их исследовании, не может через год после проведения экспертиз, безошибочно определить какие именно документы он исследовал, учитывая, что несоответствие семи документов заявленному инспекцией перечню не было установлено экспертом даже в ходе проведения экспертизы. Более того, со слов Грамотеева А.Н. он в 2010 году провел более 150 экспертиз, т.е. в среднем в месяц он проводил примерно 12 экспертиз, что также снижает вероятность безошибочного определения экспертом документов, исследованных им при проведении одной из экспертиз.

Суд первой инстанции, предъявив эксперту в ходе судебного заседания пояснения Данилова Д.И. от 25.02.2008, ограничился устным утверждением Грамотеева А.Н., что он исследовал именно этот документ, и не учел, что в материалах дела также имеется объяснение Данилова Д.И. от 10.11.2009, которое для обозрения эксперту не предъявлялось.

Признание судом первой инстанции заключения Коновалова С.Г., в котором  эксперт указал на то, что, во-первых, Грамотеев А.Н. не подтвердил надлежащую квалификацию, во-вторых, экспертизы проведены с нарушением методики проведения почерковедческих экспертиз, недопустимым доказательством по делу немотивировано.

Коновалов С.Г. имеет высшее юридическое образование, стаж экспертной работы в органах внутренних дел более 25 лет, общий стаж работы в правоохранительных органах 29 лет. Имеет свидетельство №008316 от 30.04.1994 и свидетельство № 4729 от 30.10.1987 года на право производства следующих видов криминалистических экспертиз: почерковедческих, баллистических, холодного оружия, дактилоскопических, технического исследования документов, трассологических. Является автором более 25 научных работ и статей по вопросам традиционной криминалистики, в том числе по судебному почерковедению и техническому исследованию документов, автором двух учебно-методических пособий, имеющих гриф УМО по судебной экспертизе, которые рекомендованы для изучения в учебных заведениях по юридической специальности.

Довод общества о неправомерности начисления налоговым органом пени на сумму налога на добавленную стоимость в размере 127010 руб., подлежащего возмещению из бюджета, не отражен и не оценен судом первой инстанции. При этом суд указывает, что общая сумма недоимки по налогу на добавленную стоимость составляет 8 402 224 руб. из них 8 275 224 руб. - сумма, подлежащая уплате в бюджет, а 127010 руб. - сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета. Исходя из текста оспариваемого решения инспекции, необоснованно заявленная к возмещению из бюджета сумма налога на добавленную стоимость в размере 127010 руб. к возникновению недоимки не привела. Следовательно, предъявленная к возмещению сумма налога на добавленную стоимость не является недоимкой и не подлежит взысканию с налогоплательщика. Кроме того, судом первой инстанции не учтено, что доводы заявителя сводятся не к порядку расчета пени, а правомерности их начисления.

Судом первой инстанции необоснованно не принят довод заявителя о нарушении процедуры проведения выездной проверки.

Решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки от 09.07.2010 № 41-51/9 существенно нарушает права налогоплательщика, поскольку предоставленный законом месячный срок продления рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией исчерпан при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Дополнительные мероприятия осуществлены Инспекцией за день до составления справки о проведенных мероприятиях налогового контроля, что изначально не предполагало получение результатов по ним в законодательно установленные сроки.

Общество указывает, что составление налоговым органом справки о проведенной проверке свидетельствует о том, что налоговая проверка инспекцией закончена, а, следовательно, закончены все мероприятия, которые налоговый орган может осуществлять в рамках проверки. В свою очередь в акте выездной налоговой проверки излагаются все нарушения, выявленные в ходе проверки.

Также необходимо разграничивать институты налогового контроля и учитывать, что дополнительные мероприятия (как получение дополнительных доказательств) проводятся в рамках стадии рассмотрения дела о налоговом правонарушении, тогда как налоговые проверки составляют самостоятельную стадию налогового производства.

При этом рассмотрение материалов дела о налоговом правонарушении (в том числе доведение до налогоплательщика их результата) также должно проводиться по правилам статьи 101 Налогового кодекса РФ, а именно в случае проведения на этой стадии дополнительных мероприятий срок может быть продлен, но не более чем на один месяц (пункт 1 статьи 101 Налогового кодекса РФ). Соответственно общий срок проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и продления рассмотрения материалов проверки не должен выходить за пределы общего срока рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом его продления (10 рабочих дней + один месяц). Аналогичный вывод изложен в письме Минфина России от 15.01.2010 N 03-02-07/1-14.

10.06.2010 Инспекцией принято решение №14-34/46.1 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в течение месяца.

08.07.2010 Инспекцией составлена справка о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, согласно которой результаты мероприятий на дату составления справки не получены.

Таким образом, учитывая, что общий срок проведения дополнительных мероприятий составляет 1 месяц и в этот месяц входит в срок процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, Инспекция должна была в течение 10 дней с даты составления справки от 08.07.2010 принять решение по результатам проверки на основании имеющихся у нее материалов.

Однако 09.07.2010 Инспекцией принято решение № 41-51/9 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки до 05.08.2010 с целью «необходимости предоставления налогоплательщику права на ознакомление с результатами проведенных мероприятий и направления возражений, в случае несогласия с фактами, установленными в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля».

Общество полагает, что данное решение было принято Инспекцией исключительно с целью затягивания сроков проведения дополнительных мероприятий, потому что налогоплательщик фактически не мог ознакомиться с результатами мероприятий налогового контроля и дать по ним пояснения, так как на дату окончания срока проведения дополнительных мероприятий в Инспекции не было ни одного результата проведенных мероприятий, что отражено в справке от 08.07.2010.

Необходимость продления срока именно проведения мероприятий дополнительного контроля (даже путем нарушения этого срока) становится очевидной при исследовании  материалов почерковедческих экспертиз: документы для проведения 4 экспертиз были направлены эксперту 06.07.2010, т.е. за день до даты составления справки о проведенных мероприятиях налогового контроля и результаты не могли быть получены до окончания срока дополнительных мероприятий.

03.08.2010 Инспекция составляет уточненную справку о проведенных мероприятиях налогового контроля. При этом действующим законодательством составление уточненных справок не предусмотрено, тем более по истечении месяца после окончания срока проведения дополнительных мероприятий. Таким образом, доказательства (в том числе почерковедческие экспертизы), полученные Инспекцией после составления справки о результатах проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля от 08.07.2010, являются полученными с нарушением действующего законодательства.

Тот факт, что за рамками срока проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией проводятся мероприятия, направленные на установление факта налогового правонарушения, а решение о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки вынесено налоговым органом в нарушение юридического смысла его предназначения, является существенным нарушением прав налогоплательщика.

В пояснениях на отзыв налогового органа на апелляционную жалобу общество указывает на несоответствие фактическим обстоятельствам дела доводов налогового органа о непредставлении товарно-транспортных накладных по контрагенту ООО «Контактрегион», а также о несоотносимости представленных обществом товарно-транспортных накладных конкретным счетам-фактурам.   

Заявитель также указывает на визуальное сходство подписей Кононюка В.Л., содержащихся в учредительных документах (решение №1 от 16.11.2006, приказ №1 от 23.11.2006) и подписей в его объяснениях. Довод инспекции о том, что ООО «ИнтерТех» не могло представить в инспекцию при его государственной регистрации приказ о назначении директора от 23.11.2006, по мнению общества, несостоятелен, поскольку именно