Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2014 по делу n А10-1180/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

РФ (ОАО), от АУ РБ «Гостехинвентаризация - Республиканское БТИ», в адрес предпринимателя в 2010 году поступили денежные средства в виде оплаты за аренду нежилого помещения в сумме 573 760 руб.

Поскольку, ИП Самбуевым В.Д. в налоговой декларации за 2010 год отражен доход, полученный от АУ РБ «Гостехинвентаризация - Республиканское БТИ», в размере 312 960 руб., то налоговым органом сделан правомерный вывод о занижении налоговой базы на 260 800 руб.   (573 760 - 312 960).

Кроме того, предпринимателем в 2010 году получен доход по сделкам:

с Муниципальным бюджетным учреждением здравоохранения «Кяхтинская ЦРБ» (Заказчик) по договору на строительство бетонного забора на территории МУЗ «Кяхтинская ЦРБ», заключенному 20.09.2010. Сторонами подписан акт о приемке выполненных работ за сентябрь 2010 года, предпринимателем выставлен счет-фактура на сумму 39 530 руб. Оплата произведена 03.11.2010 путем перечисления на расчетный счет предпринимателя 39 530 руб.;

с МУП «Благоустройство» (Заказчик) по договору подряда № 21 на выполнение работ по монтажу наружного освещения, заключенному 22.10.2010. На основании акта выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ, локального сметного расчета на освещение ул.Юбилейной, выставленного предпринимателем счета-фактуры на сумму 56 564,59 руб., предприятием на расчетный счет ИП Самбуева В.Д. перечислены денежные средства  в сумме 56 564,59    руб. Кроме того, ИП Самбуевым В.Д. в адрес МУП «Благоустройство» выставлен счет-фактура от 07.05.2010 № 024 на оплату бетонной плиты в количестве 2 шт., на сумму 6000 руб. Денежные средства в указанной сумме также перечислены на расчетный счет предпринимателя;

с Администрацией Муниципального образования «Город Кяхта» по двум договорам аренды грузоподъемных кранов (КС-3575, КС-45-717)                                      с предоставлением услуг по управлению и технической эксплуатации от 02.08.2010. На основании актов выполненных работ, выставленных предпринимателем счетов-фактур, Администрацией произведена оплата путем зачисления на расчетный счет ИП Самбуева В.Д. 21.09.2010 в сумме 18 000 руб. и 17.12.2010 в сумме 11 000 руб.;

с ООО «Универсалстрой» по договору об оказании автотранспортных услуг от 22.01.2009, в 2010 году получен доход в сумме 214 180 руб.

Таким образом, ИП Самбуевым В.Д. в 2010 году по указанным договорам получен доход в размере 606 074,59 руб.

Налоговым органом с учетом отраженного в налоговой декларации за 2010 год по форме  3-НДФЛ дохода в сумме 1 174 068 руб., сделан вывод о получении предпринимателем дохода в 2010 году в общей сумме 1 780 143 руб. (1 174 068 + 606 074,59), исчислен налог с указанной суммы в размере 231 419 руб.

В связи с тем, что исчисленный налог к уплате по декларации, составил 84 364 руб., по данным Байкальского филиала ОАО «Русь-Банк» удержан налог в размере 68 264 руб., Инспекцией сделан вывод о расхождении в сумме 78 790 руб. (231 419 – 84 364 – 68 264).

За 2011 год Самбуевым В.Д. 12 апреля 2012 года представлена налоговая декларация по форме 3-НДФЛ, где отражены доходы, полученные от Новосибирского филиала ОАО «Росгосстрах банк» (правопреемник ОАО «Русь-Банк»), от сдачи в аренду нежилых помещений   в размере 509 466 руб., сумма исчисленного налога составила 66 231 руб.

Кроме того, в налоговой декларации отражены доходы, полученные от сдачи в аренду недвижимого имущества в размере 524 160 руб., в том числе от АУ РБ «Гостехинвентаризация - Республиканское БТИ» в сумме 312 960 руб., от ИП Якутиной А.А. в сумме 99 200 руб., от ИП Чагдурова - 24 000 руб., ИП Бадмаева Б.Ц. в сумме – 40 000 руб., ООО «ДаймЭко» в сумме - 48 000 руб. Исчисленный и уплаченный налог составил 68 140 руб.

Также предпринимателем в 2011 году получен доход по заключенным и исполненным договорам:

с ООО «Икат-Плюс» (арендатор) по договору аренды строительной техники от 01.04.2011 № 33. На основании подписанных актов о приемке выполненных работ, счетов-фактур ООО «Икат-Плюс» произведена оплата перечислением на расчетный счет предпринимателя в сумме 643 162 руб.;

с ООО «Мегастрой» по договору возмездного оказания услуг от 01.10.2011. По результатам выполнения работ составлены акт о приемке выполненных работ. Оплата по договору осуществлена данным обществом путем внесения денежных средств на расчетный счет ИП Самбуева В.Д. в размере 369 500 руб.,

с ООО «ЭНКОМ» (арендатор) по договору аренды электротехнического оборудования № 53, заключенному 01.12.2010. Оплата данным обществом произведена на основании акта о приемке выполненных работ и выставленного предпринимателем счета-фактуры перечислением на расчетный счет ИП Самбуева В.Д. 7 080 руб.,

с Администрацией МО «Город Кяхта» по договору от 01.12.2011 поставки секционного блока котла «Братск»-0.8 гк». Поставка осуществлена на основании товарной накладной от 01.12.2011 № 049, счета-фактуры от 01.12.2011 № 049. Администрацией перечислены денежные средства в размере 99 000 руб. в счет оплаты за поставку котла на расчетный счет предпринимателя.

Таким образом, по указанным сделкам ИП Самбуевым В.Д. получен доход в 2011 году в размере 803242 руб., который не отражен в налоговой декларации предпринимателя, в связи с чем, Инспекцией исчислен налог с указанной суммы в размере 104 421 руб.

Из оспариваемого решения следует, что ИП Самбуевым В.Д. в проверяемом периоде получен доход, не отраженный в налоговых декларациях предпринимателя, и не уплачен налог на доходы физических лиц в сумме 203 975 руб.

В рассматриваемом случае заявителю предоставлен вычет по налогу на доходы физических лиц согласно пункту 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ в размере 20 процентов от общей суммы доходов, полученных предпринимателем.

Поскольку порядок определения налоговой базы по единому социальному налогу идентичен порядку определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, налоговый орган исчислил предпринимателю Самбуеву В.Д. единый социальный налог за 2009 год в соответствии со статьями 210, 221 Налогового кодекса РФ.

Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что исследованными в ходе проверки Инспекцией документами налогоплательщика подтверждается только одна из составных частей налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу - размер доходов предпринимателя Самбуева В.Д.

В силу положений пункта 2 статьи 54 Налогового кодекса РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения на основе первичных документов позиционным способом. Следовательно, книга учета доходов и расходов и первичные документы являются основой для исчисления налога на доходы физических лиц, в том числе определения суммы расходов.

Подпунктами 1, 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые органы вправе: требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов; проводить налоговые проверки в порядке, установленном Налоговым кодексом РФ.

В то же время на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшим к невозможности исчислить налоги. Данный подход согласуется с пунктом 5 статьи 54 Налогового кодекса РФ, предусматривающего, что в определенных законом случаях обязанность исчислить соответствующий налог может быть возложена на налоговые органы.

В соответствии с правовой позиции, сформированной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 №14473/10, налоговые органы в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях, в частности, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. При этом в случае, если налоговый орган одну из составляющих частей для определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц - доходы - определил расчетным методом, то и другую ее часть - налоговые вычеты - инспекция также должна была определить расчетным методом.

При названных обстоятельствах положения абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ о возможности применения профессионального налогового вычета в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, не освобождают налоговый орган от обязанности определения суммы налога на доходы физических лиц расчетным путем в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ на основании имеющейся у него информации о предпринимателе, а также сведений об иных аналогичных налогоплательщиках.

Указанные выводы согласуются с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 25.05.2004 №668/04, согласно которому в случае, если невозможно установить одну из составляющих (расходную или доходную часть), сумму налогов следует определять расчетным путем, создающим дополнительные гарантии налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 05.07.2005 №301-О также указал на то, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Применяя подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ, Инспекция должна определить размер налогов, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в ее распоряжении, так и путем сопоставления этих сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Поскольку предприниматель не вел учет доходов и расходов в установленном порядке, на момент проведения выездной налоговой проверки предпринимателем не были представлены первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного налогоплательщиком дохода и произведенного расхода, что привело к невозможности достоверно исчислить налог на доходы физических лиц и единый социальный налог, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что Инспекция должна была определить сумму налогов расчетным способом в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ и определить размер налоговых обязательств предпринимателя, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Суд первой инстанции указал, что налоговым органом при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога не проверены и не учтены расходы на заработную плату, расходы по платежам по гражданско-правовым договорам. Кроме того, виды деятельности предпринимателя - предоставление в аренду транспортных средств, грузоперевозки, передача в аренду нежилых помещений, оказание услуг по работе автокрана предусматривают, в том числе, расходы на приобретение горюче-смазочных материалов, запасных частей, ремонт автотранспортных средств и прочие.

Как следует из решения инспекции, предпринимателем с возражениями представлялись документы в подтверждение расходов по начислению платежей в пенсионный фонд, заработной платы наемным работникам, путевые листы. Из доводов инспекции, приведенных в апелляционной жалобе, и решения инспекции следует, что в ходе рассмотрения возражений на акт проверки было выяснено, что в суммарном выражении расходы составили менее 20 процентов от общей суммы доходов, вследствие чего инспекцией на основании устного ходатайства предпринимателя в соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса РФ предоставлено право на получение профессионального вычета в размере 20 процентов от общей суммы доходов.

При этом в решении инспекции не отражено суммарное выражение расходов по представленным предпринимателем документам, а также сами документы, что не позволяет проверить достоверность утверждения о том, что они составляют менее 20 процентов от суммы доходов.

Кроме того, частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не является обстоятельством, освобождающим налоговые органы от применения положений  подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика. Данная правовая позиция сформирована Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Президиума от 19.07.2011 №1621/11.

При этом ссылка Инспекции на то обстоятельство, что профессиональный налоговый вычет предоставлен на основании письменного заявления налогоплательщика, не влияет на вышеприведенный вывод суда и подлежит отклонению как не имеющий правового значения.

Как следует из материалов дела, доначисление налогов по общей системе налогообложения произведено Инспекцией без учета всех расходов, произведенных налогоплательщиком при осуществлении данного вида предпринимательской деятельности. Суммы налогов в данном случае были доначислены Инспекцией исходя из суммы дохода, определенной не только по документам предпринимателя, но и на основании материалов,