Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 12.02.2009 по делу n А78-2791/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение суда в части и принять новый с/а

расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ОАО «Сосна» с целью определения налогооблагаемой базы налога на прибыль за 2006 год необоснованно включена в состав расходов стоимость горюче - ­смазочных материалов в сумме 8570481 руб. Указанная сумма установлена налоговым органом на основании материальных отчетов за 2006 год (реестр материальных отчетов – приложение № 32 к акту – л.д. 87 т.2). В обоснование неправомерности включения указанных затрат по ГСМ в состав расходов налоговый орган указывает на то, что ГСМ заправлялась техника, принадлежащая Китайской стороне, при этом отсутствуют договоры на аренду указанной техники. ОАО «Сосна» на налоговую проверку не представлены документы, свидетельствующие о расходе ГСМ за проверяемый период.

Заявитель апелляционной жалобы ссылается на то, что при рассмотрении вопроса о правомерности отнесения стоимости ГСМ в расходы, уменьшающие доходы от реализации, судом не оценены условия контрактов №HLSG-001/2004 от 15.07.2004г., №HLMH-007-001/2005 от 30.11.2005 г., №HLMH-007-001/2006 от 30.01.2006 г. с учетом «Международных правил толкования торговых терминов «ИНКОТЕРМС-2000».

Как видно из материалов дела, пунктом 3.2 контракта № HLSG-001/2004 от 15.07.2004 г. цена лесоматериалов определялась на условиях поставки DDU Логухе, а в соответствии с пунктом 9.5 контракта расходы по оплате энергоносителей, ГСМ, тепла и энергии несет Российская Сторона, то есть ОАО «Сосна» (л.д. 52 т.1). В соответствии с условиями контракта ОАО «Сосна» заправляла технику, работавшую на заготовке и перевозке леса, согласно нормам расходов установленным дополнительным соглашением к контракту (л.д. 61 т.1).

Из условий контракта № HLSG-001/2004 от 15.07.2007г. следует, что данный контракт является бартерным, поскольку предусматривает предоставление Китайской стороной специалистов для лесозаготовок, а Российской стороной оплату указанных услуг путем поставки лесоматериалов, стоимость которых эквивалентна стоимости 60% получаемой в процессе заготовки древесины в хлыстах.

Контракты № HLМН-007-001/2006 от 30.01.2006 г. и №HLMH-007-001/2005 от 30.11.2005 г. заключены на условиях поставки продукции - DAF Логухэ.

В ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции представитель заявителя пояснил, что техника принадлежит Китайской стороне, ввезена на территорию Российской Федерации, что подтверждается грузовыми таможенными декларациями, и передана Обществу на основании контрактов  №HLSG-001/2004 от 15.07.2004 г., №HLMH-007-001/2006 от 30.01.2006 г.

Вместе с тем, в материалы дела не представлены доказательства в подтверждение обстоятельств, на которые ссылается заявитель, в том числе в подтверждение факта передачи техники Обществу.

В ходе рассмотрения дела в суд первой инстанции в качестве подтверждения понесенных в 2006 году затрат на ГСМ ОАО «Сосна» представило в судебное заседание копии маршрутных листов, отражающих расход ГСМ на бензопилы и копии путевых листов, отражающих расход ГСМ на грузовом автотранспорте и тракторах (том 6).

Судом первой инстанции обоснованно не приняты путевые листы в качестве доказательств расходования ГСМ, поскольку они не заполнены в части большинства реквизитов, что является нарушением требований установленных Постановлением Госкомстата РФ от 28.11.1998г. № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте», следовательно, не являются документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, подтверждающими затраты налогоплательщика.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о правомерном исключении налоговым органом из состава расходов при определении налогооблагаемой базы налога на прибыль за 2006 год затрат ОАО «Сосна» на горюче-смазочные материалы в сумме 8570481 руб. является обоснованным.

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом при определении налогооблагаемой базы налога на прибыль за 2006 год из состава расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, исключены затраты ОАО «Сосна» на командировочные расходы в сумме 374063 руб. (реестр авансовых отчетов – л.д.1 т.4). Основанием уменьшения налоговым органом налогоплательщику произведенных им командировочных расходов явилось то обстоятельство, что ОАО «Сосна» нарушен пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 9 Федерального закона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Постановлением Госкомстата от 05.01.2001 г. № 1 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты» утверждены формы первичной учетной документации: №Т-9 «Приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку, № Т-10 «Командировочное удостоверение», № Т-10А «Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении».

Как видно из представленных в материалы дела документов и установлено судом первой инстанции, в части авансовых отчетов о расходах на командировку отсутствуют командировочные удостоверения, а в тех удостоверениях, которые приложены к авансовым отчетам, отметка о прибытии и убытии с места назначения не соответствует месту назначения по командировочному удостоверению, так как везде стоит печать ОАО «Сосна».

Таким образом, командировочные удостоверения не свидетельствуют о том, что работники, направляемые в командировку, действительно находились по месту назначения и решали производственные вопросы.

При таких обстоятельствах исключение налоговым органом из состава расходов, уменьшающих доходы от реализации, затрат на командировочные расходы за 2006 год в сумме 374063 руб. является правомерным, а довод заявителя апелляционной жалобы о подтверждении расходов приказами о направлении в командировку, проездными документами и счетами на оплату проживания в гостиницах необоснованным.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно признал правомерным доначисление ОАО «Сосна» налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в сумме 1309884 руб. и налога на прибыль организаций в бюджет субъекта РФ в сумме 3526610 руб., а также исчисление в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса РФ на доначисленные суммы налога пени в федеральный бюджет в сумме 258602 руб. и в бюджет субъекта РФ в сумме 697063 руб.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса РФ ОАО «Сосна» является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса РФ при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса, налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов.

На основании пункта 9 статьи 165 НК РФ документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 4 настоящей статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции  о правомерности доначисления ОАО «Сосна» налога на добавленную стоимость за май 2006 года в сумме 277866 руб., исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ОАО «Сосна» по истечении 180 календарных дней не собран и не представлен в налоговую инспекцию полный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения ставки 0 процентов за май 2006 года.

В соответствии с грузовой таможенной декларацией №10612050/060506/0005061 (л.д. 30-31 т.5) ОАО «Сосна» экспортировала в КНР в мае 2006 года лесоматериалы по таможенной стоимости в сумме 1543702 руб.

Согласно материалам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по ставке 0 процентов по НДС за май 2006 года, списка таможенных деклараций и счетов-фактур к ним (том 5), ОАО «Сосна» в налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов не включена реализация лесоматериалов по ГТД №10612050/060506/0005061, и в пакете документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса РФ для подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов ГТД № 10612050/060506/0005061 налогоплательщиком не представлялась. Это подтверждается налоговой декларацией по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за май 2006 года, где в разделе 4 ГТД № … 0005061 указана в числе других ГТД, по которым налогоплательщик предполагает применение налоговой ставки 0 процентов.

Следовательно, судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, что в соответствии с пунктом 3 статьи 164 и подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ по истечении 180 дней после осуществления внешнеторговой операции налогоплательщик - ОАО «Сосна», в связи с неподтверждением обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов, обязано был исчислить и уплатить в бюджет с реализации товара по ГТД № 10612050/060506/0005061 налог на добавленную стоимость по ставке 18 процентов. Однако указанная обязанность налогоплательщиком не исполнена.

Таможенная стоимость экспортированного в КНР лесоматериала по ГТД №10612050/060506/0005061 составляла 1543702 руб., соответственно, уплате в бюджет налогоплательщиком подлежала сумма НДС - 277866 руб. (1543702 руб. х 18%).

Судом обоснованно не принят довод заявителя о том, что налоговая ставка 0 процентов на лесоматериалы, реализованные по ГТД № 10612050/060506/0005061, была подтверждена в июле 2006 года, что подтверждается материалами камеральной проверки налоговой декларации за июль 2006 года, и поэтому налоговый орган не имел права начислять НДС за май 2006 года.

Кроме того, выездной налоговой проверкой установлено, что обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по ГТД № 10612050/060506/0005061 в июле 2006 года не подтверждена, поскольку реализация лесоматериалов по указанной ГТД была произведена на оснований условий контакта № HLSG-001/2004 от 15.07.2004г., который является бартерным. В пакете же документов, представление которых предусмотрено статьей 165 Налогового кодекса РФ, с декларацией за июль 2006 года не были представлены документы, подтверждающие оплату товара бартером.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о правомерности применения ставки 0 процентов по налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за май 2006 года, представленной с приложением полного пакета документов 14.07.2006 г., документально не подтверждены.

Как следует из материалов выездной налоговой проверки, налоговым органом ОАО «Сосна» доначислен налог на добавленную стоимость за сентябрь 2006 года в сумме 1556219 руб. в связи с неисчислением и неуплатой налогоплательщиком НДС при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления. При определении налоговой базы налоговым органом была взята сумма в размере 8645,66 тыс. руб. общей сметной стоимости строительства по сводному сметному расчету на стадии «Проект» «Обустройство сезонного автомобильного пункта пропуска «Покровка-Логухе» (л.д.26-29 т.5).

Суд первой инстанции, с учетом положений пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ, посчитал неправомерным определение налоговым органом  налоговой базы по НДС на основании сводного сметного расчета на стадии «Проект», установив, что бухгалтерскими документами ОАО «Сосна» подтверждается наличие у налогоплательщика в сентябре 2006 года незавершенного строительством объекта и фактических расходов налогоплательщика, направленных на его строительство, в сумме 4581368,76 руб.

Так, согласно пояснительной записке к бухгалтерскому балансу за 2006 год ОАО «Сосна» (т.5) по состоянию на 01.01.2007г. в дебиторской задолженности в числе прочих оборотных активов числится строительство не принятое государственной комиссией в сумме 4581368,7 руб. В главной книге за 2006 год в счете 10 субсчета 8 «Строительные материалы» отражены обороты по кредиту в сумме 4581368,76 руб., которые в сентябре 2006 года списаны в дебет 46 счета «Выполненные этапы по незавершенным работам» в сумме 4581368,76 руб. (л.д. 23-24 т.5).

В соответствии со статьей 153, пунктом 2 статьи 159, пунктом 10 статьи 167 Налогового кодекса РФ у налогоплательщика возникает обязанность по исчислению и уплате в бюджет налога на добавленную стоимость при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, при этом налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнения.

Исходя из налоговой базы 4581368,76 руб. сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, равна 824646,37 руб., следовательно, доначисление в оспариваемом решении за сентябрь 2006 года НДС в сумме 731572,42 руб. (1556219 руб. - 824646,37 руб.), является неправомерным.

Заявитель апелляционной жалобы указывает, что судом первой инстанции не дана оценка тому факту, что строительно-монтажные работы на автомобильном пункте  пропуска выполнялись подрядной организацией ООО «СП «Дружба», выполнение работ производилось не для собственных нужд Общества.

Вместе с тем, суд первой инстанции, оценив представленные Обществом документы (Положительное заключение Управления