Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 02.09.2014 по делу n А51-5267/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

Договора № 11/2010 от 01.12.2009).

Объем электрической энергии, приобретаемой в целях компенсации потерь, подтверждается ведомостью энергопотребления и расчетом приобретаемого фактического объема электрической энергии на компенсацию фактических потерь.

По результатам согласования объема электрической энергии, приобретаемого в целях компенсации потерь, продавец выставляет покупателю счет-фактуру.

Из материалов дела следует, что на оплату поставленного обществом «ДЭК» в адрес налогоплательщика объема электроэнергии на компенсацию потерь выставлены счета-фактуры с выделенной суммой НДС равной 86 298 298 руб. (в т.ч. за 2008 год - 29 768 514 руб., за 2009 год -               28 146 411 руб. за 2010 год - 19 278 901 руб., за 1 квартал 2011 года - 9 104 472 руб.).

Как следует из содержания оспариваемого решения управления со ссылкой на Постановление ФАС Дальневосточного округа от 03.10.2011              № Ф03-4541/2011 теряемая электроэнергия, как следует из самой ее формулировки, не получена ее потребителями, а предприятие, осуществляющее ее передачу, не является потребителем электроэнергии. Следовательно, указанная электроэнергия в связи с потерями в процессе ее транспортировки не была реализована, поэтому в силу пункта 1 статьи 39 НК РФ и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, не возникает объекта налогообложения, и исходя из положений пункта 2 статьи 171 НК РФ у предприятия отсутствует право на налоговый вычет в спорной сумме.

Указанная позиция управления, поддержанная им в апелляционной жалобе, признается судом апелляционной инстанции ошибочной в силу следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Во втором абзаце данной нормы указано, что вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

В соответствии с частью 4 статьи 26 Федерального закона от 26.03.2003 № 35-ФЗ «Об электроэнергетике» сетевая организация или иной владелец объектов электросетевого хозяйства, к которым в надлежащем порядке технологически присоединены энергопринимающие устройства или объекты электроэнергетики, обязаны оплачивать стоимость потерь, возникающих в принадлежащих им сетях.

Так, в рассматриваемом случае у сетевой организации (ООО «Артемовская электросеть»), оказывающей услуги ОАО «ДЭК» по передаче электрической энергии через технические устройства своих электрических сетей, возникли обязательства перед энергоснабжающей организацией (ОАО «ДЭК») по компенсации потерь электрической энергии, возникающих при ее передаче.

Согласно пункту 3 Приказа Минэнерго РФ от 30.12.2008 № 326 «Об организации в Министерстве энергетики Российской Федерации работы по утверждению нормативов технологических потерь электроэнергии при ее передаче по электрическим сетям» технологические потери электроэнергии (далее - ТПЭ) при ее передаче по электрическим сетям ТСО, ФСК и МСК включают в себя технические потери в линиях и оборудовании электрических сетей, обусловленных физическими процессами, происходящими при передаче электроэнергии в соответствии с техническими характеристиками и режимами работы линий и оборудования, с учетом расхода электроэнергии на собственные нужды подстанций и потери, обусловленные допустимыми погрешностями системы учета электроэнергии.

Порядок определения объема и расчета стоимости фактических потерь электрической энергии установлен Постановлением Правительства РФ от 31.08.2006 № 530 «Об утверждении Правил функционирования розничных рынков электрической энергии», Постановлением Правительства РФ от 04.05.2012 № 442 «О функционировании розничных рынков электрической энергии, полном и (или) частичном ограничении режима потребления электрической энергии» и Постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 № 861 «Об утверждении Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, Правил недискриминационного доступа к услугам по оперативно-диспетчерскому управлению в электроэнергетике и оказания этих услуг, Правил недискриминационного доступа к услугам администратора торговой системы оптового рынка и оказания этих услуг и Правил технологического присоединения энергопринимающих устройств потребителей электрической энергии, объектов по производству электрической энергии, а также объектов электросетевого хозяйства, принадлежащих сетевым организациям и иным лицам, к электрическим сетям».

В соответствии с пунктом 50 Правил недискриминационного доступа по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 № 861, размер фактических потерь электрической энергии в электрических сетях определяется как разница между объемом электрической энергии, поставленной в электрическую сеть из других сетей или от производителей электрической энергии, и объемом электроэнергии, потребленной энергопринимающими устройствами, присоединенными к этой сети, а также переданной в другие сетевые организации.

В соответствии с пунктом 121 Правил № 530, объем потерь электрической энергии за расчетный период определяется на основании данных коммерческого учета электрической энергии, подтвержденных потребителями и производителями (поставщиками) электрической энергии и сетевыми организациями и зафиксированных в первичных учетных документах, составленных в соответствии с договорами оказания услуг по передаче электрической энергии.

Из анализа условий представленных договоров следует, что порядок и способ определения объема потерь, согласованные сторонами, не противоречат требованиям действующего законодательства.

Статьей 539 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) закреплена обязанность энергоснабжающей организации по подаче абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергии и обязанность абонента по оплате принятой энергии. Оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон (пункт 1 статьи 544 ГК РФ).

 В силу технологических особенностей процесса транспортировки электрической энергии до конечных потребителей, в ходе ее транспортировки часть энергии теряется, не доходя до конечных потребителей, и поэтому она не оплачивается энергоснабжающей организации. Утраченная в сетях электрическая энергия относится к нормативным потерям энергоснабжающей организации.

Налогоплательщик покупает у ОАО «ДЭК» электрическую энергию в целях компенсации технологических потерь, возникающих в процессе ее транспортировки, что подтверждается актами, представленными в материалы дела.   

 Соответственно, в отношении количества энергии, не дошедшей до потребителей, энергосетевая организация по отношению к энергоснабжающей организации сама выступает в качестве потребителя, вследствие чего у нее возникает обязанность по уплате стоимости энергии на основании статьи 544 ГК РФ.

Таким образом, в данном случае электроэнергия на компенсацию фактических потерь реализуется не абонентам, а непосредственно ООО «Артемовская электросеть», которое является потребителем электрической энергии, приобретающим электроэнергию по регулируемым тарифам (ценам) с учетом сбытовой надбавки гарантирующего поставщика для осуществления операций, облагаемых НДС - оказания услуг по передаче электрической энергии.

Указанное обстоятельство также правомерно отмечено в обжалуемом решении суда первой инстанции.

Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Судебная коллегия считает правильным вывод суда первой инстанции о том, что в данном случае происходит передача на возмездной основе права собственности на электроэнергию, приобретаемую в целях компенсации потерь, как на необходимую составную часть материальных затрат для осуществления обществом деятельности по передаче электрической энергии, что является объектом налогообложения НДС в соответствии со статьей 146 НК РФ.

При этом суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что в силу пункта 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» при определении налоговых последствий выбытия (списания) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что исходя из содержания пункта 1 статьи 146 Кодекса такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.

 Однако в рассматриваемом случае выбытие конкретного объема электроэнергии на этапе ее транспортировки до конечных потребителей, приобретенного в целях компенсации фактических потерь, произошло по согласованной воле сторон договора (пункт 2.2 Договора № 5/2007 от 24.11.2006) и является неотъемлемым условием осуществления обществом своей деятельности, влияющим на формирование ее финансового результата.

Следовательно, учитывая положения статьей 146, 169, 171, 172 НК РФ ООО «Артемовская электросеть» имеет право на вычеты по НДС по спорым операциям с ОАО «ДЭК» по приобретению электрической энергии на компенсацию фактических потерь.

При указанных обстоятельствах судебная коллегия считает, что апелляционная жалоба управления не подлежит удовлетворению.

Указание управления в апелляционной жалобе на Постановление ФАС Дальневосточного округа от 03.10.2011 № Ф03-4541/2011, судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку выводы, согласно которым на основании пункта 1 статьи 39 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ у общества не возникает объекта налогообложения и исходя из пункта 2 статьи 171 НК РФ у него отсутствует право на налоговый вычет в спорной сумме, сделаны по иным обстоятельствам, отличным от обстоятельств настоящего дела.

Как следует из текста Постановления ФАС Дальневосточного округа от 03.10.2011 № Ф03-4541/2011, заявитель в указанном споре не нес реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм НДС. Кроме того, имелись судебные решения, которыми ОАО «ДЭК» было отказано во взыскании с предприятия сумм, отраженных в спорных счетах-фактурах. При этом в спорные налоговые периоды налог был исчислен предприятием без учета спорных вычетов.

Судебная коллегия также отмечает, что выводы, изложенные в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 03.10.2011 № Ф03-4541/2011, в свою очередь мотивированы, в том числе и отсылками на Постановление Президиума ВАС РФ от 15.09.2009 № 4762/09 по делу                       № А51-3541/200824-48, на которое также указывает управление в своей жалобе. Однако и Постановление Президиума принято по иным обстоятельствам, отличным от рассматриваемого спора, а именно по спору между поставщиком энергии и транспортирующей организацией о взыскании убытков, возникших в результате потерь тепла из-за отсутствия электрической изоляции подающего и обратного трубопроводов.

Реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость, а бремя его уплаты, соответственно, ложится на приобретателя товаров (работ, услуг), которому, в свою очередь, предоставлено право уменьшить собственное обязательство по уплате данного налога на налоговые вычеты в размере суммы налога, предъявленной ему продавцом к уплате при реализации товаров (работ, услуг). При этом уплате в бюджет по итогам налогового периода подлежит отрицательная разница между суммой налоговых вычетов и суммой этого налога, исчисленного налогоплательщиком по операциям, признаваемым объектом налогообложения; что касается положительной разницы, то она возмещается из бюджета налогоплательщику (пункт 3 Постановления Конституционного Суда РФ от 03.06.2014 № 17-П).

Пункт 6 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации предписывает включать в цену (тариф) товара (работы, услуги) при его реализации населению сумму налога на добавленную стоимость, не выделяя эту сумму на выставляемых ярлыках, ценниках, а также в чеках и в других документах, выдаваемых покупателю, а пункт 7 данной статьи приравнивает выдачу покупателю кассового чека или иного документа установленной формы при реализации товаров за наличный расчет населению к исполнению общих требований по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур, предусматривающих, в частности, необходимость выделения в счете-фактуре отдельной строкой соответствующей суммы налога.

По смыслу приведенных законоположений, определяющих особенности реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам), покупателями в таких случаях выступают физические лица, которые, по общему правилу, плательщиками налога на добавленную стоимость не признаются. Соответственно, для таких покупателей выделение суммы налога на добавленную стоимость в составе цены на приобретаемые товары (работы, услуги) не имеет юридического значения, поскольку исчисление продавцом суммы налога расчетным путем не является тем действием, которое порождает у них право