Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2009 по делу n 07АП-4553/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

только один способ, закрепляемый в налоговой учетной политике.

Предприятиям предоставлено право выбирать способ списания материально-производственных запасов самостоятельно, причем метод списания в бухгалтерском учете может отличаться от метода списания в налоговом учете. В этом случае организация определяет вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы согласно пункту 11 и пункту 12 ПБУ 18/02.

Для сближения налогового и бухгалтерского учета организации нередко выбирают один метод, который используют и в том, и в другом учете. Но даже в этом случае стоимость имущества в бухгалтерском и налоговом учете будет различной. Так, стоимость товаров будет отличаться на сумму консультационных услуг, процентов по заемным средствам на приобретение товаров и т.п. В бухгалтерском учете эти расходы включаются в стоимость товаров. В налоговом учете они списываются как прочие расходы, внереализационные расходы. Кроме того, налогоплательщик по своему усмотрению может вообще не включать какие-либо расходы в налоговую декларацию в уменьшение своих доходов, это его право, но не обязанность.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, без регистров налогового учета, а только по первичным бухгалтерским документам определить, какие расходы фактически были исключены из налоговой базы, не представляется возможным.

Среди представленных налоговым органом документов отсутствуют регистры налогового учета, на основании которых в соответствии с НК РФ ООО «Практик-А» формировало налоговую базу и заполняло показатели в налоговых декларациях. Данное обстоятельство свидетельствует о недостоверности суммы расходов, исключенных налоговым органом из налоговых деклараций за 2005, 2006 годы, так как налоговый орган не представил доказательств, что эти расходы включены налогоплательщиком в налоговые декларации и в каких конкретно размерах.

Целью налоговой проверки является не только установить факты налоговых правонарушений, но и точно определить размер налогооблагаемой базы, правильно исчислить суммы заниженных налогов и суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет.

Как указывалось выше, налоговый орган не доказал правильность определения им суммы доходов налогоплательщика, а также не доказал размеры расходов налогоплательщика по ООО «Прогрессо» и ООО «ПромСиб», включенных им в налоговые декларации.

Сведения о движении денежных средств по банковскому счету, использованные налоговым органом для исчисления доходов и расходов, не содержат информации о существе хозяйственных операций, по которым уплачены либо получены деньги, не содержат необходимых сведений об источниках и основаниях поступления денежных средств. По такой информации невозможно определить относимость операций к объектам обложения тем или иным налогом, невозможно правильно определить величину налоговой базы и исчислить сумму неуплаченных налогов в конкретном налоговом периоде при применении метода начисления (по отгрузке).

В случае, если налогоплательщик не имеет соответствующих документов, либо, уклоняется от их представления, налоговый орган вправе исчислить сумму налога, подлежащего внесению в бюджет, на основании пункта 7 статьи 31 НК РФ, согласно которому суммы налогов, подлежащих уплате, могут определяться расчетным путем на основании информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Налоговый орган данным правом не воспользовался.

Метод определения налоговой базы, примененный налоговым органом в ходе данной налоговой проверки, не предусмотрен налоговым законодательством, следовательно, выводы налогового органа о величине заниженных налогов не могут быть признаны достоверными.

Инспекцией также установлено завышение Обществом налоговых вычетов по НДС в феврале 2005 года и в январе 2006 года.

Согласно оспариваемому решению Инспекции налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС в нарушение статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ необоснованно заявлен к вычету НДС в феврале 2005 года на сумму 408 136 рублей и в январе 2006 года на сумму 681 046 рублей. Сумма налоговых вычетов, установленная в ходе проверки, превышает налоговые вычеты, заявленные Обществом в представленных в налоговый орган декларациях, в апреле 2006 года на 64 940 рублей, в сентябре 2006 года на 257 715 рублей.

С учетом занижения суммы налоговых вычетов в апреле и сентябре 2006 года налоговый орган доначислил налогоплательщику НДС за февраль 2005 года и за январь 2006 года в общей сумме 766 527 рублей, а также насчитал пени на эту сумму и применил штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

В качестве основания для непринятия налоговых вычетов по НДС за январь 2006 года налоговый орган указал, что вышеуказанные затраты экономически необоснованны и документально не подтверждены. Для подтверждения указанной суммы налоговых вычетов в соответствии со статьей 93 НК РФ налоговым органом направлено налогоплательщику требование № 1 от 29.01.2008 года о представлении документов, подтверждающих налоговые вычеты в январе 2006 года по приобретенным товарам. Обществом документы не представлены. Таким образом, в соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ НДС, принятый Обществом к вычету в сумме 681 046 рублей признан неправомерным как документально неподтвержденный.

Отказ в принятии налоговых вычетов за февраль 2005 года в сумме 408 136 рублей мотивирован тем, что Обществом в нарушение пункта 1 статьи 169, пункта 1 статьи 172 НК РФ неправомерно принят к вычету НДС по приобретенным товарам в сумме 408 136 рублей. В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету, является счет-фактура. Для подтверждения указанной суммы налоговых вычетов в соответствии со статьей 93 НК РФ Обществу выставлено требование № 1 от 29.01.2008 года о представлении документов, подтверждающих налоговые вычеты в феврале 2005 года по приобретенным товарам. Документы по требованию Обществом не представлены.

При разрешении спора по данному эпизоду суд первой инстанции правильно установил значимые обстоятельства и применил к ним надлежащие нормы материального права.

Как видно из налоговой декларации за февраль 2005 года, налогоплательщик отразил в ней НДС, исчисленный от суммы реализации, в размере 409 110 рублей и сумму налоговых вычетов 386 321 рублей. В итоге к уплате в бюджет показана сумма НДС в размере 22 789 рублей (том 9, листы дела 137-143). Данная сумма в бюджет уплачена.

Аналогично, в налоговой декларации за январь 2006 года налогоплательщик отразил НДС, исчисленный от суммы реализации, в размере 667 001 рублей и сумму налоговых вычетов - 681 046 рублей. В итоге к возмещению из бюджета показана сумма НДС в размере 14 045 рублей (том 81, листы дела 131-136).

Как следует из таблицы на странице 12, из пункта 2 на странице 16, из пункта 3 на странице 22 оспариваемого решения Инспекции, налоговым органом не принят к вычету в феврале 2005 года НДС в сумме 408 136 рублей, в январе 2006 года НДС в сумме 681 046 рублей, в связи с отсутствием документов подтверждающих налоговые вычеты.

Одновременно налоговый орган увеличил вычеты налогоплательщика в апреле и сентябре 2006 года на суммы 64 940 рублей и 257 715 рублей соответственно, указав, что это вычеты по ООО «Прогрессо» и ООО «ПромСиб». Данный факт изложен в пункте 4 на странице 22 оспариваемого решения Инспекции. Налоговый орган произвел сравнение данных налоговых деклараций по строке заявленных вычетов с данными счетов-фактур ООО «ПромСиб» и ООО «Прогрессо», изъятых в ходе выемки, и выявил отклонение в пользу налогоплательщика. Следовательно, в этом случае налоговый орган посчитал ООО «Прогрессо» и ООО «ПромСиб» добросовестными налогоплательщиками.

Таким образом, налоговый орган исключил за январь 2006 года и февраль 2005 года из состава вычетов суммы, превышающие суммы налоговых вычетов, заявленных налогоплательщиком в налоговых декларациях, что повлекло неправильное исчисление суммы НДС, и необоснованно доначислил НДС за февраль 2005 года и январь 2006 года к уплате в бюджет.

В оспариваемом решении налогового органа отсутствуют ссылки на конкретные бухгалтерские документы, послужившие основанием для непринятия спорных налоговых вычетов. По оспариваемому решению невозможно проверить, какие именно налоговые вычеты не приняты, по каким счетам-фактурам, так как книги покупок отсутствуют. Доначисленные суммы за указанные месяцы не соответствуют налоговым декларациям. НДС исчислен не отдельно за каждый налоговый период, а сальдировано (с учетом переплаты за апрель и сентябрь 2006 года).

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение Инспекции в рассматриваемой части не мотивировано, не соответствует по содержанию пункту 8 статьи 101 НК РФ и подлежит признанию недействительным.

Согласно оспариваемому решению Инспекции, налогоплательщиком, на основании представленной кредитными учреждениями информации о движении денежных средств по расчетным счетам, подтверждающей фактическую уплату поставщикам сумм НДС, на основании первичных документов – счетов-фактур, полученных в ходе выемки, определена сумма налоговых вычетов за 2005 год в разрезе налоговых периодов. На основании информации о движении денежных средств по расчетным счетам ООО «Практик-А» за 2005 год налоговый орган посчитал, что фактически Обществом уплачено поставщикам за товары (работы, услуги) меньше, чем заявлено в налоговых декларациях.

Налоговый орган сделал вывод, что в нарушение пункта 1 статьи 172 НК РФ Обществом при отсутствии подтверждающих факт оплаты документов, счетов-фактур принят к вычетам НДС в сумме 67 790 рублей. Согласно информации о движении денежных средств по расчетным счетам ООО «Практик-А» за 2005 год фактически уплачено поставщикам за товары (работы, услуги) 70 387 602 рублей, в том числе НДС в размере 10 567 554 рублей, в представленных Обществом декларациях вычеты НДС составляют 10 635 344 рублей.

В пункте 3 на странице 16 оспариваемого решения Инспекции указано, что Обществом при отсутствии подтверждающих факт оплаты документов и счетов-фактур необоснованно принят к вычетам НДС в сумме 67 790 рублей.

Налоговый орган в письменных пояснениях от 17.12.2008 года указал, что доначисление 67 790 рублей НДС в 2005 году произошло по результатам сравнения данных о движении денежных средств по расчетным счетам с суммами налоговых вычетов, заявленных в декларациях.

На странице 12 оспариваемого решения налогового органа имеется таблица отклонений сумм налоговых вычетов от сумм НДС, оплаченных по банку. Данные указанной таблицы не соответствуют выводам налогового органа, изложенным на странице 16 решения: по таблице на странице 12 отклонение составляет 89 605 рублей, а в пункте 3 на странице 16 отклонение - 67 790 рублей. Также суммы из таблицы на странице 12 оспариваемого решения не соответствуют пояснениям по данному эпизоду и таблицам, представленным налоговым органом в ходе судебных заседаний суда первой инстанции.

Исследовав материалы дела, суд первой инстанции обоснованно отметил, что налоговый орган, сравнивая суммы налоговых вычетов с суммами оплаты за товар по сведениям банка, не учел, что, кроме безналичных расчетов, налогоплательщик мог производить расчеты с поставщиками наличными денежными средствами, расчеты векселями, взаимозачеты. Налоговый орган производил проверку, не используя книги покупок налогоплательщика.

Таким образом, сравнение суммы налоговых вычетов только с движением денежных средств по счету противоречит порядку применения налоговых вычетов, изложенному в статьях 171 и 172 НК РФ.

С учетом изложенного, выводы налогового органа о завышении суммы налоговых вычетов по НДС в 2005 году на сумму 67 790 рублей являются необоснованными.

По итогам налоговой проверки ООО «Практик-А» также привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление налоговому органу на проверку в установленный срок документов в количестве 328 штук в размере 16 400 рублей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.

Согласно статье 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента необходимые для проверки документы. Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в 10-дневный срок. Отказ налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 126 НК РФ.

Указанная статья предусматривает непредставление налогоплательщиком имеющихся у него документов.

Как следует из материалов дела, налоговый орган 16.01.2008 года произвел выемку у налогоплательщика всех бухгалтерских документов. Следовательно, запрашиваемые документы не могли быть представлены налогоплательщиком, так как они у него отсутствовали.

Апелляционный суд учитывает также то, что налоговый орган не доказал и документально не подтвердил количество бухгалтерских документов, не представленных налогоплательщиком на проверку.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о недоказанности Инспекцией вины Общества в непредставлении документов.

В соответствии со статьей 109 НК РФ налогоплательщик не может быть привлечен к налоговой ответственности при отсутствии вины в совершении налогового правонарушения.

Так как вина налогоплательщика в непредставлении в налоговый орган документов по запросу налогового органа отсутствует, то к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности необоснованно.

По результатам налоговой проверки ООО «Практик-А» привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

Пункт 3 статьи 122 НК РФ предусматривает квалифицированный состав правонарушения. В качестве квалифицирующего признака предусмотрен умысел совершения деяния. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если субъект осознавал противоправный характер своих действий (бездействия), сознательно допускал наступление их вредных последствий.

Налоговый орган не доказал наличие умысла в действиях налогоплательщика.

Не является обоснованным довод апеллянта о том, что судом первой инстанции в нарушение ст. 71 АПК РФ не дана оценка о сроке давности привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку положение статьи 113 НК РФ о сроке давности применения