Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2009 по делу n 07АП-6679/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

РФ установлено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

            Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

            Таким образом, при обнаружении правопреемником в поданной реорганизованной организации налоговой декларации по налогу на прибыль неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, правопреемник обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию реорганизованной организации за указанный период и произвести перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки.

            Правопреемник имеет возможность исправить ошибки за реорганизованное лицо только в части тех налоговых обязательств, которые были ему переданы при реорганизации и, соответственно, только за тот период, в котором они имели место у реорганизованного юридического лица. Корректировать в текущем налоговом периоде собственные налоговые обязательства в виде внесение изменений в налоговую отчетность (расчеты, декларации) по налоговым обязательствам реорганизованного лица за прошедшие периоды неправомерно, поскольку это противоречит принципу последовательности и правилам налогового учета (статья 313 НК РФ).

               Довод апелляционной жалобы об отсутствии возможности корректировать налоговые обязательства реорганизованных обществ, не принимается судом апелляционной инстанции, в том числе по тому, что  во время проведения выездной налоговой проверки ОАО «СУЭК-Кузбасс» представило рад уточненных налоговых деклараций в части налоговых обязательств реорганизованных обществ, то есть активно пользовалось правом представления уточненных налоговых деклараций.

               При изложенных обстоятельствах, решение суда в части признания правомерным  решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 024 998 руб. в связи с занижением налоговой базы за 2007 г. в сумме 4 270 826 руб., является обоснованным и отмене не подлежит.

Что касается доначисления обществу НДФЛ в суме 10 315 195 рублей и предложения уплатить пени в размере 5 253 497 рублей, Седьмой арбитражный апелляционный суд считает необходимым пояснить следующее.

Согласно пункту 7 статьи 226 НК РФ налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога на доходы физических лиц, как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

               В силу статьи 13 НК РФ налог на доходы физических лиц является федеральным налогом.

Статьями 56, 61, 61.1. Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) в части регулирования межбюджетных отношений установлены нормативы распределения налога на доходы физических лиц между уровнями бюджетной системы Российской Федерации (70% - в бюджеты субъектов Российской Федерации, 20% - в бюджеты муниципальных районов, 10% - в бюджеты поселений, 30% - в бюджеты городских округов).

Таким образом, являясь федеральным налогом, налог на доходы физических лиц в полном объеме зачисляется в бюджет субъекта и местные бюджеты.

            В соответствии со статьей 10 БК РФ каждое муниципальное образование имеет свой бюджет. Доходы местных бюджетов формируются, в частности, за счет НДФЛ, зачисляемого в соответствующий местный бюджет.

            Статьей 61.1 БК РФ установлено, что перечисление налога производится на единый казначейский счет, с которого затем соответствующими органами Федерального казначейства указанные поступления (налоговые доходы) распределяются по соответствующим бюджетам. Часть доходов по соответствующим нормативам распределяется в местные бюджеты.

            Таким образом, часть налога на доходы физических лиц поступает в местный бюджет, путем распределения доходов органами Федерального казначейства между соответствующими бюджетами.

            В силу пункта 14 Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16.12.2004 N 116н, распределение поступлений между бюджетами осуществляется по общей сумме поступлений по соответствующему коду бюджетной классификации и коду ОКАТО с использованием соответствующих нормативов отчислений.

            Из изложенного следует, что если организация при наличии в другом муниципальном образовании обособленного подразделения, осуществляет перечисление НДФЛ только по месту нахождения головной организации, то местный бюджет, где находится обособленное подразделение, недополучит соответствующую часть доходов, так как распределение доходов осуществляется исходя в том числе из той информации, которую организация указывает в платежном поручении на перечисление НДФЛ (в частности ОКАТО).             Следовательно, в результате распределения один местный бюджет получит излишние доходы, а другой местный бюджет их не дополучит.

            В соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

               Согласно п.п. 1, 3 и 4 «Правил указания информации, идентифицирующей платеж, в расчетных документах на перечисление налогов и сборов и иных платежей в бюджетную систему РФ, администрируемых налоговыми органами», утвержденных Приказом Минфина России от 24.11.2004г. № 106н, при заполнении расчетного документа налогоплательщиками или налоговыми агентами на перечисление платежей в бюджетную систему РФ в поле 104 платежного поручения указывается показатель кода бюджетной классификации (КБК) в соответствии с Классификацией доходов бюджетов РФ; в поле 105 - значение кода ОКАТО муниципального образования в соответствии с Общероссийским классификатором объектов административно-территориального деления, на территории которого мобилизуются денежные средства от уплаты налога (сбора) в бюджетную систему РФ.

Таким образом, основным требованием при уплате налога (сбора) является обеспечение поступления денежных средств строго по назначению, что достигается при правильном межбюджетном распределении органами Федерального казначейства на основании расчетных документов по каждому объекту налогообложения с указанием КБК и конкретного кода ОКАТО муниципального образования.

            Общество, в нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 7 статьи 226 Налогового кодекса РФ, при наличии в других муниципальных образованиях обособленных подразделений осуществляло перечисление налога на доходы физических лиц только по месту своего нахождения, то есть до реорганизации в г. Киселевск (код ОКАТО 32416000000), а после реорганизации в г. Ленинск-Кузнецкий (код ОКАТО 32419000000) при этом местные бюджеты, где находятся обособленные подразделения, код ОКАТО 32222804000, код ОКАТО 3222836000, т.е. поселения Прокопьевского района недополучили соответствующую часть доходов, так как распределение доходов осуществляется исходя из той информации, которую организация указывала в платежном поручении на перечисление налога на доходы физических лиц (по коду ОКАТО).

            В связи с чем, у Общества возникла неуплата НДФЛ в соответствующие бюджеты, которую и было предложено уплатить ОАО «СУЭК-Кузбасс».

            Пунктом 8 статьи 31 Налогового кодекса РФ предусмотрено право налоговых органов, требовать от налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение указанных требований.

            В целях выполнения требований действующего законодательства, а также того, что на налоговые органы не возложены обязанности по распределению сумм налога на доходы физических лиц между уровнями бюджетов, по нормативам, установленным БК РФ и Законами Кемеровской области, являющиеся исключительно прерогативой органов Федерального казначейства, налоговым органом правомерно предъявлены требования по уплате причитающихся сумм налога на доходы физических лиц в соответствующие бюджеты.

            Кроме того, согласно положениям статьи 75 НК РФ, поскольку налог на доходы физических лиц был перечислен Обществом в нарушение пункта 7 статьи 226 НК РФ в бюджет по месту регистрации юридического лица, а не по месту нахождения структурных подразделений, что повлекло непоступление части налога в бюджеты территорий, на которых расположены обособленные подразделения Общества, начисление пени, как способа обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, является правомерным.

            ОАО «СУЭК-Кузбасс» указывает, что решением налогового органа предлагается дважды перечислить НДФЛ в сумме 10 315 195 руб.

            Однако Инспекция в апелляционной жалобе указывает, что обществу по итогам выездной налоговой проверки предложено уплатить 10 315 195 руб., на основании решения налогового органа было выставлено требование об уплате налогов, которое обязывало Общество уплатить НДФЛ в размере 10 315 195 руб.

            Повторное указание в резолютивной части решения налогового органа, а именно в пункте 5.2 о предложение уплатить НДФЛ в размере 10 315 195 руб., имеет разъяснительный (уточняющий) характер, и не влечет за собой обязанность налогоплательщика уплатить сумму НДФЛ в размере 10 315 195 руб. дважды.

               Изложенные по данному эпизоду обстоятельства, позволяют прийти к выводу о правомерности решения налогового органа в указанной части.

               Отказывая в удовлетворении требований относительно признания недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2007 год в размере 186 810 руб., суд первой инстанции указал, что необоснованным является отнесение в состав внереализационных расходов сумм списанной дебиторской задолженности без документального подтверждения в размере 778 375 руб.

               Седьмой арбитражный апелляционный суд соглашается с данной позицией, при этом считает необходимым пояснить следующее.

               В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

            Согласно подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

            В пункте 2 статьи 266 НК РФ указано, что безнадежными долгами (долгами, не реальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

            Порядок списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности регламентируется Положением N 34н. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, не реальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации (п. 77 названного Положения).

            Исходя из системного толкования вышеназванных норм право на списание возникает у налогоплательщика при наличии первичных документов, подтверждающих нереальность взыскания, и при последовательном оформлении совокупности документов: первичных документов, свидетельствующих о наличии дебиторской задолженности в заявленном размере (в большинстве случаев такими документами являются договор, счет на оплату, акт сдачи-приемки работ, оказания услуг), а также документов, которые позволят установить дату возникновения дебиторской задолженности и подтвердить соблюдение обществом порядка ее списания.

            Согласно пункту 1 статьи 10 Закона о бухгалтерском учете регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. То есть регистры бухгалтерского учета являются производными документами от первичных учетных документов.

            Таким образом, обоснованность своих затрат налогоплательщики обязаны подтвердить оправдательными первичными учетными документами, позволяющими достоверно определить дату возникновения задолженности, а также факт наличия таковой.

            Исходя из положений статей 190-194, 196, 200 ГК РФ течение срока исковой давности по обязательствам начинается по окончании срока, определенного договором для исполнения обязательства, то документом, подтверждающим правомерность списания дебиторской задолженности, является договор или иное письменное соглашение.

            Вывод об истечении срока исковой давности по задолженности может быть сделан исходя из конкретных обстоятельств ее возникновения и путем оценки первичных документов (договоров, актов приемки-передачи товаров (работ, услуг), счетов-фактур, платежных документов и других документов).

            Материалами дела подтверждается, что Общество заявляя о правомерности списания дебиторской задолженности ни по одному из контрагентов (ООО Сибавтотранс, ОАО «Шахта Дальние горы», ОАО «шахта Краснокаменская», ЗАО «Краснобродская СК») не представило ни одного договора.

            В апелляционной жалобе налогоплательщика по контрагенту ОАО шахта «Краснокаменская» имеется ссылка на договор аренды № 1-03 от 01.01.2003г., однако в материалах дела данный договор отсутствует.

            Также налогоплательщиком не представлены счета-фактуры, товарные, товаротранспортные накладные, акты сверок, перечень сдаваемого в аренду имущества.

            Наличие лишь платежных документов при отсутствии соответствующих договоров, не является основанием для принятия безнадежной дебиторской задолженности в качестве расходов.

            Таким образом, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что Общество документально