Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 10.12.2014 по делу n А27-8298/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Изменить решение (определение) суда в части и принять новый судебный акт

работ;

-   по базовой станции №336 НСО, Тогучинский район, с. Лебедево, акт выполненных работ подписан 21.11.2011, а «Акт разграничения балансовой принадлежности электросетей и эксплуатационной ответственности сторон» датирован 22.11.2011, то есть позже даты подписания и оплаты акта выполненных работ.

Во-вторых, документы, подтверждающие фактическое выполнение данных работ, датированы ранее даты заключения дополнительного соглашения к договору, а часто и ранее заключения самого договора подряда № 2106 от 08.09.2011,  в  частности:

-   по базовой станции №302 НСО, Тогучинский район, п. Борцово дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 26.09.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 07.09.2011, то есть ранее даты заключения договора и «Договор об осуществлении технологического присоединения к электрическим сетям» составлен 22.09.2011, то есть ранее даты заключения дополнительного соглашения;

-   по базовой станции №303 НСО, Тогучинский район, п. Златоуст дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 26.09.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 31.05.2011 и «Договор об осуществлении технологического присоединения к электрическим сетям» составлен 08.06.2011, то есть значительно ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №335 НСО, Тогучинский район, п. Владимировка дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 26.09.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 31.05.2011, «Акт о выполнении технических условий» от 04.07.2011, «Договор об осуществлении технологического присоединения к электрическим сетям» составлен 09.07.2011, то есть значительно ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №338 НСО, Тогучинский район, п. Каурак дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 26.09.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 31.05.2011, «Акт о выполнении технических условий» от 23.06.2011, «Договор об осуществлении технологического присоединения к электрическим сетям» составлен 09.06.2011, то есть значительно ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №237 НСО, Колыванский район, п. Скала дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 03.10.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 19.09.11, то есть ранее даты заключения дополнительного соглашения к договору подряда;

-   по базовым станциям №169 НСО, Колыванский район, п. Новотырышкино, № 238 НСО, Колыванский район, п. Вьюны, №136 НСО, Колыванский район, п. Кандаурово дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 03.10.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 30.08.11, то есть ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №128 НСО, Искитимский район, н. Евсино дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 03.10.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 01.08.11, «Акт о выполнении технических условий» датирован 02.08.2011, то есть на месяц ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №225 НСО, Искитимский район, п. Керамокомбинат дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 03.10.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 17.08.11, то есть ранее даты заключения договора подряда «Акт о выполнении технических условий» датирован 21.09.2011, то есть ранее даты заключения дополнительного соглашения к договору подряда;

-   по базовой станции №297 НСО, Маслянинский район, п. Мамоново дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 03.10.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 01.08.11, то есть на месяц ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №153 НСО, Коченевский район, п. Лесная поляна дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 03.10.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 11.08.11, а также «Акт о выполнении технических условий» и «Акт о технологическом присоединении» датированы 19.08.2011, то есть ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №334 НСО, Тогучинский район, с. Устькаменка дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 14.11.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 02.02.11, а также «Акт разграничения балансовой принадлежности электросетей и эксплуатационной ответственности сторон» датирован 04.04.2011 г., то есть значительно ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №336 НСО, Тогучинский район, с. Лебедево дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 14.11.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датирован 15.07.2011, то есть на 1,5 месяца ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №333 НСО, Тогучинский район, с. Карпысак дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 14.11.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 02.06.2011, а также «Акт разграничения балансовой принадлежности электросетей и эксплуатационной ответственности сторон» датирован 22.07.2011 г., то есть значительно ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №158 НСО, Искитимский район, с. Новососедово дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 14.11.2011 г., а «Акт о технологическом присоединении» датирован 28.06.2011, то есть на 2 месяца ранее даты заключения договора подряда;

-   по базовой станции №141 НСО, Новосибирский район, с. Ключи дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 14.11.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» датированы 05.06.2011, то есть на 3 месяца ранее даты заключения договора подряда;

- по базовой станции №129 НСО, г. Новосибирск, ГАИ Мочище, Мочищенское ш.1 дополнительное соглашение на выполнение работ подписано 14.11.2011, а «Технические условия для присоединения к электрическим сетям» и «Договор об осуществлении технологического присоединения к электрическим сетям» датированы 15.07.2011, то есть ранее даты заключения договора подряда.

Оценив перечисленные выше документы в порядке статьи 71 АПК РФ, когда обстоятельства и даты их подписания в вышеуказанном порядке никак не опровергнуты и внятных объяснений по указанным обстоятельствам и такому  порядку подписания документов не получено со стороны налогоплательщика, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами налогового органа о том, что представленные ЗАО «Кемеровская мобильная связь» документы не подтверждают  факт  оказания услуг по спорному договору со стороны ООО «Техвест», при том, что по базовым станциям, по которым ООО «Техвест» якобы выполняло спорные  работы - ни по одной не представлен полный пакет документов по выполнению  работ, в котором бы имелась хронологическая последовательность документов, как согласовано сторонами в договоре.

Кроме того, как справедливо отмечено  налоговым органом в ходе проверки,  на многих, представленных ЗАО «Кемеровская мобильная связь» документах отсутствует такой реквизит как «дата», что делает невозможным сопоставление дат представленных документов, и что,  по мнению апелляционной коллегии, подтверждает вывод  налогового органа о формализованном составлении документов не в связи с реальными хозяйственными операциями и не в фактические даты их совершения, опровергая факт их совершения не только со спорным контрагентом, но и вообще, т.к. из указанных документов невозможно установить по каким базовым станциям и какие виды работ по их т.н. легализации должны были совершаться, в связи с чем, и совершались ли они.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 05.07.2005 № 301-0, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Соответственно, положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ допускают применение расчетного способа определения сумм налога в исключительных случаях, прямо установленных этой нормой.

В рассматриваемом случае налогоплательщик вел бухгалтерский учет и учет объектов налогообложения, документы, подтверждающие обоснованность спорных затрат, были представлены в налоговый орган, поэтому суд апелляционной инстанции считает, что оснований для применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ у Инспекции не имелось.

Отклоняя правомерность выводов суда со ссылкой  на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12, суд апелляционной инстанции считает, что из его содержания  не следует прямое указание на обязанность налогового органа при определении рыночности цен применять подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, высшим судом указано лишь на необходимость определения реального размер предполагаемой налоговой выгоды исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам, при этом обязанность их доказывания возложена именно на налогоплательщика. И только в случае несогласия с ними налоговый орган может опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет.

Таким образом, вывод суда о необходимости применения налоговым органом подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ в настоящем деле не согласуется с правовой позицией, высказанной Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Постановлении от 03.07.2012 № 2341/12.

Из содержания нормы подп. 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ следует, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему РФ, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в строго определенных случаях перечень которых является закрытым. Данный перечень оснований для определения налоговыми органами сумм налогов расчетным путем является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит.

В рассматриваемом случае основанием для привлечения ЗАО «Кемеровская мобильная связь»  к ответственности за совершение налогового правонарушения и вынесения Решения № 18 от 29.10.2013 послужило совершение Обществом действий по минимизации налоговых обязательств, уклонению от налогообложения, получения необоснованной налоговой выгоды в результате необоснованного включения в состав расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС документально неподтвержденных затрат по якобы произведенным хозяйственным операциям со спорным контрагентом. При этом указанные обстоятельства не привели к невозможности исчислить налоги. В то время как из анализа и буквального толкования вышеуказанных норм НК РФ следует, что обязательным условием применения подп. 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ является невозможность исчислить налоги иным способом.

Соответственно, положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ допускают применение расчетного способа определения сумм налога в исключительных случаях, прямо установленных этой нормой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

В рассматриваемой ситуации у налогового органа отсутствовала обязанность применять расчетный метод определения налоговых обязательств Общества в связи со следующим.

Тот факт, что налогоплательщику отказано во включении спорных затрат в состав расходов, в связи с тем, что к учету приняты фиктивные документы, составленные без реального осуществления финансово-хозяйственной деятельности, не означает отсутствие учета доходов и расходов или первичных документов и, следовательно, не может свидетельствовать о невозможности правильного определения налоговой базы по налогу и рассматриваться как основание для применения расчетного метода.

Вместе с тем, заявитель в силу положений статьи 65 АПК РФ обязан доказать те обстоятельства, на которые ссылается в обоснование своих доводов.

В рассматриваемом случае налогоплательщик вел бухгалтерский учет и учет объектов налогообложения (что не оспаривается Обществом), документы, якобы подтверждающие обоснованность спорных затрат, были представлены в ходе проверки налоговому органу. При этом Инспекцией установлен не только факт подписания указанных документов неустановленным лицом, но и совокупность иных обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реального заключения и исполнения договора подряда  между налогоплательщиком и его контрагентом, что исключает наличие у Инспекции какого-либо основания из числа, предусмотренных подп. 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, для определения суммы налога на прибыль расчетным путем.

Кроме того, принимая во внимание позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении № 2341/12 от 03.07.2012, налоговый орган правильно отметил, что применение расчетного метода для определения объективного (реального) размера налоговых обязательств налогоплательщика допускается только при условии, что реальность и экономическая обоснованность подобных сделок сомнению не подвергаются.

В рассматриваемом деле, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что доказательств, подтверждающих факт выполнения кем-либо спорных работ по т.н. легализации базовых станций в материалы дела не представлено, также как доказательств о необходимости их выполнения и доказательств  иного материалы дела не содержат.

Сам по себе факт оплаты спорных работ в адрес ООО «Техвест», который принят судом во внимание как реальное несение налогоплательщиком затрат, не обосновывает право налогоплательщика на принятие их в расходы, т.к. расчеты, произведенные с участием расчетных счетов в совокупности с установленными в судебном заседании обстоятельствами, не опровергают  факт  отсутствия  спорных хозяйственных операций по легализации базовых станций на местах.

Доводы налогоплательщика о том, что именно ООО «Техвест», по правилам аутсорсинга (привлеченные специалисты выполняют работу качественно и в срок) располагало необходимыми ресурсами по выполнению спорных работ, т.к. знало с учетом «местных» требований, в какой кабинет и когда нужно заходить, только усиливают позицию налогового органа об отсутствии заявленных работ, т.к. описанные налогоплательщиком услуги имеют совершенно иной характер, исключая установленную законом возможность принятия  в расходы для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу