Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 07.05.2009 по делу n 07АП-1612/09. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

строках декларации по налогу на прибыль. Налогоплательщиком в рамках судебного заседания не представлено доказательств того, что данные перечисления не уменьшили налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

ООО «УК «Южный Кузбасс» в отзыве на апелляционную жалобу ИФНС возражает против  её  доводов и указывает, что арбитражный суд обоснованно указал, что в налоговую базу по ЕСН включаются только такие выплаты, которые образуют реальный доход (материальную выгоду) у конкретных физических лиц.

Изменения в законодательстве не повлияли на определение объекта налогообложения по ЕСН, на принципы отнесения тех или иных выплат к налогооблагаемым. В связи с этим, то обстоятельство, что суд не отразил, что данные перечисления не уменьшили налоговою базу по налогу на прибыль, не влияет на правильность принятого решения.

Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены или изменения судебного решения.

Судом первой инстанции установлено, что на основании договора «О государственном пенсионном обеспечении», заключенного обществом с негосударственным пенсионным фондом регулярно вносило на солидарный счет фонда пенсионные взносы.

Согласно правилам Негосударственного пенсионного фонда «Система» по схеме 4 (солидарный пенсионный счет), выбранной сторонами договора, размер негосударственной пенсии определяется Фондом исходя из суммы пенсионных накоплений участника на момент представления в Фонд распорядительного письма вкладчика.

Пунктом 6.4 правил определено, что солидарный пенсионный счет содержит список участников солидарного пенсионного счета.

Из пункта 8 правил следует, что выплата негосударственной пенсии участнику производится при возникновении у него пенсионного основания и одновременном соблюдении ряда условий, в числе которых: наличие пенсионного договора в пользу данного участника (участников).

Пункт 1 статьи 236 НК РФ гласит о том, что объектом налогообложения для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 1 статьи 237 НК РФ установлено, что налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 настоящего Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).

В соответствии с п. 2 ст. 237 НК РФ плательщики единого социального налога определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом, то есть момент возникновения налоговой базы по данному налогу связан с датой определения дохода или иной материальной выгоды в отношении каждого физического лица - работника организации-налогоплательщика, указанная выплата должна носить строго персонифицированный характер.

Из смысла названных норм права следует, что в налоговую базу включаются только такие выплаты, которые образуют реальный доход (материальную выгоду) у конкретных физических лиц.

Как следует из текста договора и положения о негосударственном пенсионном обеспечении учет перечисленных обществом денежных средств на государственное пенсионное страхование сохраняется на солидарном счете вкладчика, то есть на счете общества. В разрезе физических лиц ведется аналитический учет, который не означает зачисление средств на счет данного физического лица, не влечет для данного лица возможности фактически пользоваться средствами с солидарного счета до наступления пенсионных случаев. То есть реальный доход у физического лица в этом случае не образуется. Ведение аналитического учета к возникновению реального дохода не приводит. В случае увольнения ранее наступления пенсионных оснований работник Общества теряет и право на негосударственную пенсию, соответственно, в данном случае получение дохода отсутствует.

При этом сами суммы по договору о негосударственном пенсионном обеспечении перечислялись обществом непосредственно на счета Фонда, а не в пользу физических лиц.

Из этого следует, что общество выплат непосредственно работникам по негосударственному пенсионному обеспечению не производило.

Данные выплаты производились непосредственно Фондом и не были для общества персонифицированы. Суд правильно отметил, что указанные выплаты не соответствуют в отношении общества требованиям ст. ст. 236 и 237 НК РФ, так как учесть данные суммы в налогооблагаемой базе в разрезе по конкретным сотрудникам у общества не было возможности, тогда как в соответствии с п. 2 ст. 237 НК РФ плательщики единого социального налога определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу.

В п. 8 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.06.1999г. № 42 указано, что вменяемый налоговым органом физическому лицу доход в виде материального блага подлежит включению в совокупный доход этого лица в случае, если размер дохода мог быть определен применительно к данному физическому лицу.

Таким образом, в апелляционной жалобе не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные судом обстоятельства и выводы суда, решение  суда  в  данной части подлежит  оставлению без изменения.

Обществу доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 259 729 руб. (п. 8.2.1.2, страница  289 решения) в связи с не включением в налоговую базу для исчисления налога на доходы физических лиц 1 997 918, 60 руб. суммы частичной оплаты стоимости путевок своим работникам и членам их семей в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения за счет средств предприятия, при отсутствии у ОАО «Шахта им. В.И.Ленина» прибыли по итогам года.

Полагая решение налогового органа в части доначисление НДФЛ за 2005 год в размере 67 701 рублей  незаконным (с учетом уточнения требования заявителем), Общество обжаловало его в  арбитражный суд.

Суд первой инстанции, принимая решение об удовлетворении заявления в данной части (с учетом уточнения заявленного требования), исходил из того, что у предприятия по итогам года отсутствовала прибыль, данный факт налогоплательщик не отрицает. Следовательно, предприятие не располагало средствами, которые могли пойти на компенсацию стоимости путевок, не подлежащей налогообложению НДФЛ.

Между тем, в соответствии со ст. 207 НК РФ плательщиками НДФЛ являются физические лица. Общество, в силу положений п. 1 ст. 24 НК РФ, является налоговым агентом, на которого, согласно п. 1 ст. 226 НК РФ, возложена обязанность по исчислению, удержанию с доходов налогоплательщика и уплате в бюджет сумм НДФЛ. В соответствии с пунктом 9 статьи 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. Положения НК РФ, регулирующие порядок уплаты налогов, установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов.

В силу подпункта 4 пункта 1 статьи 228 НК РФ обязанность по исчислению и уплате налога в случае, если он не был удержан налоговым агентом, возлагается на самих налогоплательщиков - физических лиц.

В связи с изложенным суд пришел к выводу, что доначисление НДФЛ за 2005 год в размере 67 701 руб. (п.8.2.1.2 решения) необоснованно.

Полагая решение суда первой инстанции по указанному эпизоду неправомерным, ИФНС обратилась с апелляционной жалобой в Седьмой  арбитражный апелляционный суд, просит отменить решение суда первой инстанции и  принять по  делу  новый  судебный  акт.

В обоснование  жалобы  указывает, что одним из условий освобождения от налогообложения НДФЛ сумм полной или частичной компенсации путевок выплачиваемых работодателями, определено наличие у организации прибыли, а средства, необходимые для оплаты названных сумм, должны формироваться после уплаты налога на прибыль. В случае отсутствия у организации нераспределенной прибыли на момент оплаты путевок работникам сумма такой оплаты признается доходом налогоплательщика, полученным от организации-работодателя.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу ИФНС возражает против  её  доводов и указывает, что требования учитывать уплату налога только по налоговому периоду в целях применения п. 9 ст. 217 НК РФ названная норма не содержит.

Апелляционная инстанция приходит к мнению об ошибочности вывода суда первой инстанции по данному эпизоду.

Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 9 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) следующие виды доходов физических лиц: суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок, за исключением туристических, выплачиваемой работодателями своим работникам и (или) членам их семей, инвалидам, не работающим в данной организации, в находящиеся на территории Российской Федерации санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, а также суммы полной или частичной компенсации стоимости путевок для детей, не достигших возраста 16 лет, в находящиеся на территории Российской Федерации санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, выплачиваемые за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций.

Из приведенной нормы следует, что одним из условий освобождения от налогообложения НДФЛ сумм полной или частичной компенсации путевок выплачиваемых работодателями, определено наличие у организации прибыли, а средства, необходимые для оплаты названных сумм, должны формироваться после уплаты налога на прибыль. В случае отсутствия у организации нераспределенной прибыли на момент оплаты путевок работникам сумма такой оплаты признается доходом налогоплательщика, полученным от организации -работодателя.

Как видно из материалов дела, и установлено арбитражным судом, у предприятия по итогам года отсутствовала прибыль, данный факт налогоплательщик не отрицает.

По годовым отчетам предприятия по строке 470 Формы № 1 «Бухгалтерский баланс» (за 2004, 2005, 2006 годы), на начало 2004 года отражен непокрытый убыток в сумме 604179 тыс. руб., на начало 2005 года отражен непокрытый убыток в сумме 413 403 тыс. руб., а на начало 2006 года непокрытый убыток отражен в сумме 476 771 тыс. руб. В форме 2 «Отчет о прибылях и убытках» за 2005 год по строке 190 отражен убыток в сумме 136 919 тыс. руб., что подтверждает отсутствие прибыли отчетного года, а, следовательно, отсутствие средств в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль организаций. Следовательно, предприятие не располагало средствами, которые могли пойти на компенсацию стоимости путевок, не подлежащей налогообложению НДФЛ.

При указанных обстоятельствах апелляционный суд находит решение налогового органа в части доначисления НДФЛ за 2005 год в размере 67 701 руб. (п.8.2.1.2 решения) обоснованным, а судебное решение по данному эпизоду подлежащим отмене как принятое с неправильным применением норм материального права.

При этом суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что  согласно   разделу 6  резолютивной части  решения Инспекции Обществу  было предложено удержать  указанную сумму  налога  из доходов  физических лиц  с  учётом положений  пункта 4 статьи 226 НК РФ  и перечислить  данную сумму  в  бюджет, что полностью соответствует требованиям НК РФ.

Обществу доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 3 640 рублей  в связи с не включением в налоговую базу для исчисления налога на доходы физических лиц стоимости утерянного авиабилета Хафизова И.В. в размере 28 000 руб. (п. 8.3.4.2. решения, стр. 306).

Не согласившись с решением налогового органа в указанной части незаконным, Общество обжаловало его в  арбитражный суд.

Суд первой инстанции, принимая решение об удовлетворении заявления в данной части, исходил из того, что факт несения работником общества и, соответственно, самим заявителем данных расходов подтверждается авансовым отчетом, командировочным удостоверением, расходным кассовым ордером, заявлением, справкой ООО «Авиатур», ксерокопией билета стоимостью 35 008 руб.

Инспекция  в  обоснование  жалобы  указывает, что Хафизовым И.В. билет был утерян, следовательно, отсутствует доказательство фактических и документально подтвержденных расходов на приобретение билета, таким образом, компенсация проезда работнику не является предусмотренной п. 3 ст. 217 НК РФ и в соответствии с п. 1 ст. 210 НК РФ подлежит включению в налоговую базу для исчисления НДФЛ.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу ИФНС возражает против  её  доводов и указывает, что работником предприятия был утрачен билет,    подтверждающий    стоимость проезда из служебной командировки. Предприятие компенсировало расходы поскольку факт нахождения в командировке и ее производственный характер не вызывал сомнений. Поэтому у ОАО «Южный Кузбасс» не было оснований считать спорные суммы доходом работника.

В судебном заседании при рассмотрении дела  в  апелляционном порядке представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на жалобу.

Апелляционная инстанция не находит оснований для отмены или изменения судебного решения.

Порядок исчисления, удержания и уплаты в бюджет НДФЛ регулируется нормами главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Вместе с тем в статье 217 НК РФ приведен перечень доходов, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). Пунктом 3 данной статьи в этот перечень включены все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного