Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2011 по делу n А46-11231/2010. Изменить решение

нераспределенной прибыли в достаточной для осуществления спорных выплат сумме, а также об использовании нераспределенной прибыли ОАО «Техуглерод» за 2005 год на иные цели, подкрепленный ссылкой на выписку из протокола №1-2006 от 06.06.2006 годового общего собрания акционеров ОАО «Техуглерод», несостоятелен, поскольку опровергается вышеприведенными доказательствами.

 Ссылка инспекции на Постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.11.2010 №4350/10 необоснованна, поскольку в рамках названного дела не было установлено, что выплаты в пользу работников осуществлялись из прибыли налогоплательщика, оставшейся после уплаты налогов, что имеет существенное значение при определении объекта обложения единым социальным налогом и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции по рассматриваемому вопросу.

При этом, Восьмой арбитражный апелляционный суд находит обоснованным довод ОАО «Техуглерод», изложенный в отзыве на апелляционную жалобу МИФНС по КН по Омской области, о том, что суд первой инстанции, удовлетворив требования налогоплательщика в части доначисленных ЕСН, страховых взносов на ОПС за 2005 год, необоснованно отказал в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным решения МИФНС по КН по Омской области в части начисления пени за несвоевременную уплату доначисленных ЕСН (в том числе страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (далее – взносы на ОПС)) за 2005 год в сумме 367 343 руб. (сумма пени была уточнена Обществом в ходе судебного заседания 19.08.2011).

Поскольку правовые основания для отказа в удовлетворении требований ОАО «Техуглерод» о признании недействительным решения МИФНС по КН по Омской области в части начисления пени за несвоевременную уплату доначисленных ЕСН, страховых взносов на ОПС за 2005 год отсутствуют, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что решение Инспекции подлежит признанию недействительным, в том числе и в части начисления пени за несвоевременную уплату доначисленных ЕСН, страховых взносов на ОПС за 2005 год в сумме 367 343 руб.

8.2. В апелляционной жалобе ОАО «Техуглерод» (с учетом уточнения, произведенного Обществом в судебном заседании 19.08.2011) изложена позиция правовая позиция о несостоятельности расчета доначисленного ЕСН (в том числе страховых взносов на ОПС) в связи с неверным применением налоговым органом регрессивных ставок налога, что, по мнению налогоплательщика, влечет недействительность решения МИФНС по КН по Омской области в части доначисления ЕСН за 2005 год в сумме 24 291 руб., за 2006 год в сумме 26 683 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005 год в сумме 27 534 руб., за 2006 год в сумме 31 051 руб., за 2007 год в сумме 129 руб., соответствующих сумм пеней, и, как следствие, отмену решения суда первой инстанции в указанной части.

Общество указывает на то, что налоговый орган, увеличивая налоговую базу по ЕСН (в том числе по страховым взносам на ОПС) на суммы материальной помощи в отчетном периоде её выплаты, обязан был с учетом суммы дополнительно включенного в базу по ЕСН, ОПС дохода пересчитать данную базу в следующем отчетном периоде данного налогового периода, применив при этом регрессивную ставку налога.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции находит приведенные ОАО «Техуглерод» доводы обоснованными, апелляционную жалобу по данному эпизоду -  подлежащей удовлетворению, а вынесенное судом первой инстанции решение в части рассматриваемого эпизода – подлежащим изменению.

В силу положений статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Таким образом, цель налоговой проверки не только выявление недоимки, но и установление фактических налоговых обязательств налогоплательщика перед бюджетом.

В противном случае, результаты проведенной проверки, не отражающие истинного размера налоговых обязательств Общества перед бюджетом,  не соответствуют принципу объективности и обоснованности.

Как следует из материалов дела и не отрицается инспекцией, при доначислении ЕСН, страховых взносов на ОПС проверяющими произведено начисление по ставкам исходя из налоговой базы по состоянию на дату выплаты спорном материальной помощи работникам (том 15 л.д.3-24, 25-48, 49-69), без учета того, каким образом включение в состав базы по ЕСН, страховых взносов на ОПС спорных выплат повлияет  на исчисленные в последующих месяцах налогового периода суммы налога, взносов с учетом регрессивной ставки. 

Однако, согласно пункту 1, 2 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

Налогоплательщики-организации определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Налоговая база по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование определяется на основании главы 24 Налогового кодекса Российской Федерации (статья 10 Федеральный закон от 15.12.2001 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ»).

Ставки ЕСН установлены статьей 240 Налогового кодекса Российской Федерации и зависят от размера налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом.

Тарифы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование установлены статьей 22 Федерального закона от 15.12.2001 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ», и их размер уменьшается с увеличением налоговой базы.

Таким образом, итоговая сумма ЕСН, страховых взносов на ОПС к доначислению должна быть определена в настоящем случае по итогам 2005, 2006, 2007 годов с учетом применения регрессивной ставки.

Как следует из материалов дела, Обществом были представлены расчеты по работникам, которым в 2005-2007 годах была выплачена материальная помощь к отпуску, с учетом общей суммы начислений по данным работникам за 2005, 2006, 2007 года в размере месяцев (том 145 л.д.5-44, 45-90, 91-95).

Восьмой арбитражный апелляционный суд выражает несогласие с выводом суда первой инстанции о невозможности признания позиции налогоплательщика обоснованной со ссылкой на необходимость непрерывного учета ранее внесенных авансовых платежей на основании следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление суммы налога, подлежащей уплате за налоговый период, производится исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

По смыслу части 1 статьи 80 Налогового кодекса Российской Федерации такое исчисление должно отражаться в налоговой декларации (расчете по авансовым платежам).

В соответствии с частью 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление подлежащего уплате налога по результатам отчетного (налогового периода) производится в соответствующих расчетах (налоговых декларациях), подаваемых ежеквартально и по итогам года.

Исчисление же ежемесячных авансовых платежей производится налогоплательщиком в соответствии с названной нормой без отражения в каком-либо документе, представляемом в налоговый орган.

При таких обстоятельствах доводы налогового органа о том, что сумма включенной при проверке в налоговую базу материальной помощи не может увеличивать налоговую базу, а соответственно, и применение регрессивных ставок в последующих отчетных периодах проверяемого налогового периода невозможно, исходя из того, что налогоплательщиком не были уплачены авансовые платежи с сумм названной материальной помощи, судом отклоняются, поскольку, как следует из вышеназванных норм факт уплаты (неуплаты) ежемесячных авансовых платежей не может повлиять на определение налоговой базы по результатам года, определяемой нарастающим итогом.

При этом, суд апелляционной инстанции считает, что «исчисление налога, подлежащего уплате с учетом ранее уплаченных авансовых платежей» и «исчисление налога, подлежащего уплате, исходя из налоговой базы, ставки и льгот, производимого нарастающим итогом» - не тождественные понятия, в связи с чем находит представленный ОАО «Техуглерод» расчет сумм ЕСН, страховых взносов на ОПС с учетом включения в налоговую базу сумм материальной помощи с учетом регрессивной шкалы ставок налога в разрезе каждого месяца проверяемого налогового периода, соответствующим требованиям налогового законодательства.

Кроме того, суд апелляционной инстанции находит несостоятельным довод Инспекции о том, что особенностью исчисления налоговой базы по ЕСН является то, что она (база) исчисляется отдельно по каждому физическому лицу нарастающим итогом с начала календарного года, а не с начала налогового периода, поскольку в соответствии со статьей 240 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по ЕСН признается календарный год.

Суд апелляционной инстанции отклоняет приведенную в качестве обоснования порядка исчисления ЕСН в части применения регрессивной шкалы ссылку налогового органа на судебные акты по делам №А46-9365/2009, №А46-15604/2010, поскольку указанные акты не могут быть признаны имеющими преюдициальное значения для рассмотрения настоящего дела в силу их несоответствия положениям статей 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Поскольку Восьмой арбитражный апелляционный суд признал обоснованным решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения Инспекции в части доначисления ЕСН (в том числе страховых взносов на ОПС) за 2005 год в общей сумме 1 059 188 руб., а также указал на  недействительность доначисления соответствующих пеней, признание судом вышеприведенных доводов ОАО «Техуглерод» обоснованными влечет за собой признание недействительным решения МИФНС по КН по Омской области в части доначисления ЕСН за 2006 год в сумме 26 683 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2006 год в сумме 31 051 руб., за 2007 год в сумме 129 руб., соответствующих сумм пеней, а также изменение решения суда первой инстанции в данной части.

При этом суд апелляционной инстанции признает необоснованными доводы ОАО «Техуглерод», изложенные в дополнениях к апелляционной жалобе б/н от 11.08.2011, о наличии ошибок в приложениях к решению инспекции по ЕСН (ОПС), поскольку Обществом не конкретизировано каким образом указанные ошибки повлияли на размер доначисленных налогов и, соответственно, на права и законные интересы налогоплательщика.

8.3. Кроме того, в дополнениях к апелляционной жалобе (с учетом уточнения, произведенного Обществом в судебном заседании 19.08.2011) ОАО «Техуглерод» указывает на незаконное, по его мнению, доначисление Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005, 2006, 2007 годы в общей сумме 1 872 581 руб., соответствующих пеней в общей сумме 758 547 руб., предложения уплатить указанные суммы, в связи с отсутствием у налогового органа на дату вынесения оспариваемого решения полномочий по контролю за исчислением страховых взносов в соответствии с законом.

Восьмой арбитражный апелляционный суд находит изложенную Обществом позицию законной и обоснованной. 

В соответствии со статьей 14 Федерального закона от 15.12.2001 №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее - ФЗ №167-ФЗ) страхователи обязаны своевременно и в полном объеме уплачивать страховые взносы в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации и вести учет, связанный с начислением и перечислением страховых взносов в указанный бюджет.

Согласно статье 2 ФЗ №167-ФЗ в редакции, действующей до 01.01.2010, правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе в части осуществления контроля за их уплатой, регулируются законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, если иное не предусмотрено данным Федеральным законом.

Как следует из акта выездной налоговой проверки (том 2 л.1-274), проверка была начата 16.12.2008, то есть, в период действия вышеприведенной нормы, и окончена 05.03.2010, в период действия иных норм, приведенных ниже.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона №167-ФЗ в редакции Федерального закона от 24.07.2009 №213-ФЗ, вступившего в силу с 01.01.2010, правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе в части осуществления контроля за их уплатой, регулируются Федеральным законом «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования».

В силу пункта 1 статьи 3 Федерального закона от 24.07.2009 №212-ФЗ контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) страховых взносов в государственные внебюджетные фонды (далее - контроль за уплатой страховых взносов) осуществляют Пенсионный фонд Российской Федерации и его территориальные органы в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых в Пенсионный фонд Российской Федерации, и страховых взносов на обязательное медицинское страхование, уплачиваемых в фонды обязательного медицинского страхования, и Фонд социального страхования Российской Федерации и его территориальные органы в отношении страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, уплачиваемых в Фонд социального страхования Российской Федерации (далее - органы контроля за уплатой страховых взносов).

Как следует из системного толкования норм главы 14 Налогового кодекса Российской Федерации и главы 5 Федерального закона №212-ФЗ налоговый контроль, а также контроль за исчислением и уплатой страховых взносов включают в себя два этапа:

1) непосредственное проведение проверки и оформление ее результатов,

 2) вынесение решения по результатам проверки.

В рассматриваемом деле этап проведения проверки пришелся как на период действия закона №167-ФЗ в старой редакции, так и на период его действия в редакции на 01.01.2010, когда полномочия по контролю за уплатой страховых взносов были уже переданы органам Пенсионного фонда Российской Федерации.

Проведение проверки и оформление ее результатов представляют собой единый, неразрывный процесс.

В связи с указанным, по мнению апелляционного суда, налоговый орган действовал в рамках предоставленных полномочий при осуществлении проверки правильности и своевременности исчисления и уплаты страховых взносов