Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2012 по делу n А46-8261/2011. Отменить решение полностью и принять новый с/а

округа от 02.09.2010 по делу № А46-18616/2009 установлено использование Портом не всей площади спорных земельных участков, а нескольких причальных стенок, что не подтверждает позицию налогового органа о том, что Общество фактически использует всю площадь спорного земельного участка, а не только занятую объектами недвижимости.

Учитывая изложенное, выводы налогового органа о занижении ОАО «Омский речной порт» внереализационных доходов за 2008-2009 годы по рассмотренному эпизоду обоснованно признаны судом первой инстанции незаконными.

Более того, неправомерность доначисленных сумм налога на прибыль по указанному эпизоду обусловлена и отсутствием доказательств соответствия цен, примененных Инспекцией для расчета налога на прибыль, рыночным ценам стоимости права пользования площадями, не занятыми объектами недвижимости ОАО «Омречпорт».

Абзац второй пункта 8 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что при получении имущества безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком документально или путем проведения независимой оценки.

Налоговый орган в обоснование позиции о рыночной стоимости безвозмездно полученного права пользования земельными участками ссылается на экспертное заключение – отчет № 736-10 от 23.11.201.

Согласно отчету № 736-10 от 23.11.2010 экспертом была определена стоимость права пользования всеми земельными участками, согласно общей площади, указанной в выписках из государственного земельного кадастра ( т.7 л.д.95-150, т.8 л.д. 1-12), вместе с тем, из материалов дела усматривается, что перед экспертом не ставилась задача определить рыночную цену использования Обществом площадей, не занятых объектами недвижимости, либо отдельных частей исследуемого объекта оценки.

Из оспариваемого решения следует, что налоговым органом был самостоятельно определен размер полученного дохода на основании отчета № 736-10 от 23.11.2010 ООО «Консалтинговый Центр «АКМБ» об оценке рыночной стоимости права пользования земельными участками, расположенными по адресу: г. Омск, ул. 9 Ленинская, 55, за вычетом уплаченного Обществом в 2008 и 2009 годах земельного налога под объектами недвижимости, что не может быть признано обоснованным, исходя из следующего.

Налоговым органом неправомерно не был учен пункт 4 раздела 4 отчета № 736-10 от 23.11.2010 (т.7 л.д.102), согласно которому заключение о стоимости оцениваемого объекта, содержащиеся в отчете, относится ко всему объекту в целом. Любое соотнесение итоговой величины стоимости объекта со стоимостью его отдельных частей является неправомерным, если обязанность определить стоимость имущества пообъектно не установлена договором и не отражена в соответствующих разделах отчета.

Таким образом, налоговый орган произвел оценку доходов в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом (земельными участками) с нарушением требований статей 40, 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

Неисполнение Инспекцией положений абзаца 2 пункта 8 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации и непредставление документально подтвержденной информации о рыночных ценах спорных земельных участков, занятых объектами недвижимости Общества, и незанятых таковыми, не является основанием для применения налоговым органом иной оценки дохода, отличной от предусмотренной абзацем 2 пункта 8 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

В нарушение данных положений Кодекса налоговый орган произвел оценку доходов Общества без применения положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, отчет № 736-10 от 23.11.2010 ООО «Консалтинговый Центр «АКМБ» об оценке рыночной стоимости права пользования земельными участками, расположенными по адресу: г. Омск, ул. 9 Ленинская, 55, также был подготовлен без учета требований статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно отчету № 736-10 от 23.11.2010 экспертом при определении рыночной стоимости права пользования был применен затратный метод.

В статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации приведены и иные методы определения рыночной цены для целей налогообложения, такие, как сравнительный метод, метод цены последующей реализации.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.12.2003 № 442-О, рыночная цена товаров определяется не произвольно, а в соответствии с требованиями пунктов 4 - 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает определенную последовательность действий при использовании полномочий по доначислению налога. Применение сравнительного метода, метода цены последующей реализации, затратного метода. Возможность применения каждого последующего метода обусловлена невозможностью использования предыдущего метода и именно в той последовательности и по тем основаниям (критериям), которые определены в Налоговом кодексе Российской Федерации.

Вместе с тем, ни экспертом, ни налоговым органом не обоснованна надлежащим образом необходимость и возможность применения затратного метода при определении рыночной стоимости права пользования.

 Так, в обоснование отказа от применения сравнительного метода в отчете № 736-10 от 23.11.2010 эксперт ссылается на отсутствие данных о предложениях к аренде земельных участков в проверяемый период в газетах «Недвижимость», «рынок надвижимости», «Бизнес - недвижимости», сайтах риэлторских фирм. При этом ни экспертом, ни налоговым органом не исследовались и не анализировались данные официальных источников об отчуждении прав аренды земельных участков, находящихся в федеральной и муниципальной собственности.

При изложенных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд приходит к выводу об отсутствии правовых оснований для применения затратного метода определения рыночной цены права пользования, поскольку доказательств отсутствия официальных информационных источников о цене аренде земельных участков, находящихся в федеральной и муниципальной собственности либо их недоступности Инспекцией, в нарушение требований статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ни в суд первой инстанции, ни апелляционному суду не представлено.

При указанных обстоятельствах Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что судом первой инстанции правомерно и обоснованно признаны недействительными решение от 30.03.2011 № 05-11/0908 ДСП и требование № 297 по состоянию на 17.06.2011 в части рассмотренного эпизода.

3. По эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль за 2008 год в сумме 122 844 руб., штрафа в сумме 24 469 руб., пени в сумме 16 700 руб., в связи с неверным, по мнению налогового органа, исчислением ОАО «Омречпорт» суммы потерь от недостачи материальных ценностей (песка) в пределах норм естественной убыли, включаемой в состав внереализационных расходов (п.1.4. решения Инспекции).

Как следует из оспариваемого решения, в ходе выездной проверки МИФНС по КН по Омской области было установлено, что налогоплательщиком в 2008 году в состав внереализационных расходов были отнесены потери от недостачи материальных ценностей (песка) в пределах норм естественной убыли в сумме 1 992 682 руб. При этом налогоплательщиком для расчета вида потерь «естественная убыль песка строительного при хранении» была неверно определена расчетная величина объема хранимой массы. Так, Общество в качестве хранимой массы учитывает: остаток песка на начало периода, количество песка, добытого и оприходованного на склады, в течение отчетного (налогового) периода и не учитывает количество реализованного (списанного) песка.

Суд первой инстанции при принятии решения по данному эпизоду пришел к выводу о том, что Общество, определяя нормы естественной убыли песка к хранимой массе песка, нарушений требований Постановления Госснаба СССР от 15.06.1984 № 72, Приказа Минэкономразвития РФ от 31.03.2003 № 95, статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации не допустил, в связи с чем удовлетворил требования ОАО «Омречпорт» о признании недействительными решения 30.03.2011 № 05-11/0908 ДСП и требованя е № 297 по состоянию на 17.06.2011 в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 122 844 руб., штрафа в сумме 24 469 руб., пени в сумме 16 700 руб. по указанному эпизоду.

Налоговый орган, обжалуя решение суда первой инстанции в данной части, ссылается на отсутствие в судебном акте мотивов, по которым были не приняты доводы Инспекции о неверном исчислениии ОАО «Омречпорт» суммы потерь от недостачи материальных ценностей (песка) в пределах норм естественной убыли, включаемой в состав внереализационных расходов.

По мнению налогового органа, размер естественной убыли песка необходимо исчислять от массы песка, фактически хранимой на дату инвентаризации, т.е. с учетом стоимости операций по выбытию песка.

Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы налогового органа, повторно исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства по данному эпизоду, не находит правовых оснований для отмены или изменения принятого судом первой инстанции по рассматриваемому эпизоду судебного акта и считает, что приведенные Инспекцией доводы были надлежащим образом исследованы судом первой инстанции и оценены в совокупности со всеми доказательствами, имеющимися в материалах дела.

В соответствии со статьей 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются: 2) потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Нормы естественной убыли песка при хранении товара утверждены постановлением Госснаба СССР от 15.06.1984 № 72 и составляют 0,78 % от хранимой массы.

Согласно Методическим рекомендациям по разработке норм естественной убыли, утвержденных Приказом Минэкономразвития РФ от 31.03.2003 № 95 нормы естественной убыли применяются для определения величины потерь при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей, которые приравниваются к материальным расходам для целей налогообложения при исчислении и уплате налога на прибыль. На величину указанных потерь организации - плательщики налога на прибыль имеют право в соответствии со статьей 247 главы 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации уменьшить величину прибыли для целей налогообложения.

Норма естественной убыли, применяющаяся при хранении товарно-материальных ценностей, является допустимой величиной безвозвратных потерь (естественной убыли), которую следует определять за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение.

Таким образом, исходя из вышеприведенных положений постановления Госснаба СССР от 15.06.1984 № 72 и Приказа Минэкономразвития РФ от 31.03.2003 № 95, естественная убыль товарно-материальных ценностей определяется исходя из хранимой массы товара, фактически принятой на хранение за все время хранения.

При этом позиция Инспекции, согласно которой естественная убыль песка должна определяться путем сопоставления массы товара с массой, оставшейся на хранении по данным учета ко дню проведения инвентаризации, противоречит требованиям постановления Госснаба СССР от 15.06.1984 № 72 и Приказа Минэкономразвития РФ от 31.03.2003 № 95.

При указанных обстоятельствах Восьмой арбитражный апелляционный суд не находит правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы МИФНС по КН по Омской области и отмены решения суда первой инстанции в части рассмотренного эпизода.

4. По эпизоду, связанному с доначислением НДПИ за 2008 год в сумме 4 972 068 руб., за 2009 год в сумме 424 871 руб., штрафа в общей сумме 1 079 388 руб., пени в общей сумме 1 539 455 руб. (п.3. решения Инспекции).

Как следует из оспариваемого решения, в ходе выездной проверки МИФНС по КН по Омской области было установлено завышение Обществом расходов при исчислении НДПИ за 2008-2009 годы по причине необоснованного отнесения в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДПИ, затрат по доставке песка, общехозяйственных расходов, расходов подготовительного периода, прямых расходов, относящихся к объемам добытого, но не реализованного песка.

Основанием для доначисления НДПИ за 2008 год в сумме 4 972 068 руб., за 2009 год в сумме 424 871 руб., штрафа в общей сумме 1 079 388 руб., пени в общей сумме 1 539 455 руб., послужили выводы Инспекции о том, что Общество неправомерно рассчитывало размер расходов по доставке песка в целях определения стоимости единицы добытого Полезного ископаемого, а именно: Общество неправомерно распределяло общехозяйственные расходы на деятельность по доставке (транспортировке, погрузке, выгрузке песка); расходы Общества неправомерно отнесены к расходам по доставке в соответствии со статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации; Обществом неправомерно не распределялись расходы по доставке на объем реализованного песка.

Суд первой инстанции при принятии решения по данному эпизоду пришел к выводу о том, что Общество, осуществляя в 2008-2009 годах добычу песка и его реализацию контрагентам, правомерно при исчислении НДПИ цену реализации песка уменьшало на все расходы по его доставке, в числе которых: общехозяйственные расходы, приходящиеся на операции по доставке: расходы на поддержание в надлежащем состоянии территории комплексов, на которой осуществляется погрузка (выгрузка) песка, причалов, их охраны; оплата труда управленческого персонала, осуществляющего управление этими процессами, осуществление таких операций.

Инспекция, обжалуя решение суда первой инстанции по данному эпизоду, настаивает на недопустимости включения в состав расходов, учитываемых при определении налогооблогаемой базы по НДПИ, расходов, приходящихся на операции по доставке песка, и указывает на несоответствие такой позиции статье 340 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению Инспекции, порядок расчета стоимости единицы полезного ископаемого в целях определения налоговой базы по НДПИ, применяемый Обществом, противоречит нормам Налогового кодекса Российской Федерации и самой природе названного налога. Судом первой инстанции не дана оценка доводам налогового органа о документальной неподтвержденности фактической направленности и цели расходов на транспортировку, погрузку/ выгрузку песка.

Согласно позиции налогового органа, из статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что при расчете налоговой базы по НДПИ возможность уменьшения стоимости единицы полезного ископаемого на сумму расходов по доставке на прямую зависит от наличия выручки за реализованное полезное ископаемое