Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.06.2006 по делу n А42-777/2005. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

на совершение сделок указанными обществами, следовательно согласно части 2 статьи 20 НК РФ по этим основаниям ОАО  «Ковдорский ГОК» является взаимозависимым с ООО «МХК-Трейдинг» и ЗАО «Управляющая компания «Группа МДМ»;

- конечные покупатели – ОАО «Минудобрения» (г. Белореченск), ОАО «Фосворит», ОАО «Минудобрения» (г.Россошь), ОАО «Среднеуральский медеплавильный завод», ЗАО «Кормофос» (г.Воскресенск) не входят в структуру организаций, поименованных налоговым органом как финансово-промышленная группа МДМ;

- ОАО «ЕвроХим – Белореченские Минудобрения» и ЗАО «Управляющая компания «Группа МДМ» в силу пункта 1 части 1 статьи 20 НК РФ являются взаимозависимыми;

- материалами дела не подтвержден довод налогового органа о том, что в 2002 году должностным лицом ООО «Амилон», ответственным за финансово-хозяйственную деятельность, руководителем и заявителем при перерегистрации организации  являлся Кобзев Виктор Петрович, в то время, как из представленной выписки из ЕГРЮЛ следует, что единственным руководителем ООО «Амилон» на момент регистрации являлась Ушакова Лариса Дмитриевна, а Кобзев В.П. являлся только заявителем при перерегистрации, т.е. не доказано, что ООО «Амилон» является лицом, взаимозависимым с ЗАО «Управляющая компания «Группа МДМ», а также то, что ООО «Амилон» было зарегистрировано именно ЗАО «Управляющая компания «Группа МДМ» исключительно для целей реализации схем уклонения от налогообложения;

- не представлено доказательств прямой или косвенной взаимозависимости ООО «Аквилон» и ООО «МХК-Трейдинг»;

- ООО «Амилон» не отражало обороты от реализации товаров в полном объеме, т.е. отчетность, представляемая в инспекцию по г.Элисте, недостоверна, налоги, подлежащие уплате в бюджет, в полном объеме не уплачивались, однако нормами Налогового кодекса РФ не установлена обязанность налогоплательщика проверять законность регистрации контрагентов покупателей его продукции;

- поскольку ответчиком не доказана взаимозависимость ООО «Амилон» с ОАО «Ковдорский ГОК» непосредственно или посредством участия ЗАО «Управляющая компания «Группа МДМ», то установленные налоговым органом обстоятельства, свидетельствующие о ненадлежащем исполнении обязанностей налогоплательщика ООО «Амилон», не являются доказательством недобросовестности и злонамеренности ОАО «Ковдорский ГОК» и не опровергают факта реализации апатитового концентрата по контракту № ТР/2002/АП/7;

- вывод налогового органа об отсутствии фактической передачи апатитового концентрата покупателю в лице ООО «МХК-Трейдинг» не подтверждается материалами дела и противоречит нормам статей 224, 458 ГК РФ;

- является ошибочным утверждение  налогового органа о том, что возможность выбирать учетную политику для целей налогообложения, в том числе избирать метод определения доходов «по оплате» является налоговой льготой, т.к. противоречит смыслу части 1 статьи 56 НК РФ; 

- при избранном Инспекцией методе определения налоговой базы не в полной мере учтены нормы действующего налогового законодательства Российской Федерации, позиция налогового органа противоречива, в связи с чем, является недостоверным и произведенное доначисление налогов по спорному эпизоду и по избранному ответчиком методу;

- исходя из позиции Инспекции, основанной на отсутствии реализации апатитового концентрата ООО «МХК-Трейдинг» и наличии фактической реализации «конечным покупателям», денежные средства, поступившие от ООО «МХК-Трейдинг» не могли быть расценены как доход от реализации в целях налогообложения прибыли в силу пункта 1 части 1 статьи 248 НК РФ, аналогично  данные средства не могут быть расценены как объект налогообложения по НДС и НПАД в силу пункта 1 части 1 статьи 146 НК РФ и статьи 5 Закона РФ «О дорожных фондах в Российской Федерации»;

- Инспекцией ни в ходе проверки, ни в ходе рассмотрения дела не получено и не представлено  доказательств поступления на счет ОАО «Ковдорский ГОК» выручки от «конечных покупателей» товара – ОАО «Фосфорит», ОАО «Минудобрения» (г.Россошь), ОАО «Среднеуральский медеплавильный завод», ЗАО «Кормофос» (г.Воскресенск), ОАО «Невинномысский Внештрейдинвест», ОАО «Минудобрения» (г.Белореченск), ОАО «ЕвроХим-Белореченские Минудобрения»;

- у налогового органа при избранном методе определения цены реализации, при отсутствии объекта налогообложения (фактического поступления денежных средств от «конечных покупателей») отсутствовали законные основания для доначисления налогов;

- конституционные и установленные законом права и гарантии не могут быть ограничены иначе как на основании закона, в том числе, и для недобросовестных налогоплательщиков могут быть установлены изъятия из их прав и гарантий только на основании нормы закона, условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для этих случаев статьей 40 НК РФ, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу, то есть имеет место недобросовестность налогоплательщика;

- установление факта взаимозависимости лиц не влечет безусловного признания недобросовестными действий взаимозависимых лиц;

- в случае, когда установлены обстоятельства, предусмотренные пунктом 1 части 2 статьи 40 НК РФ, или возникли сомнения в добросовестности налогоплательщика, налоговый орган, в свою очередь, безусловно обязан в силу пункта 1 части 1 статьи 32, пунктов 1, 2 статьи 33 НК РФ применять условные методы расчета налоговой базы, установленные статьей 40 НК РФ;

- налоговым органом не представлено доказательств того, что антимонопольным органом установлено доминирующее положение ОАО «Ковдорский ГОК» на рынке апатитового концентрата;

- приговор по уголовному делу № 18/41-03 в отношении Ходорковского М. и Лебедева П., на который ссылается Инспекция,  не вступил в законную силу, копия судебного акта не представлена в материалы дела, что исключает возможность  оценки относимости к рассматриваемому делу обстоятельств, установленных приговором суда по уголовному делу;

- в силу части 7 статьи 40 НК РФ ковдорский апатит (ОАО «Ковдорский ГОК») и кировский апатит (ОАО «Апатит») являются однородными товарами;

- отклонение в 2002 году средней экспортной цены ОАО «Ковдорский ГОК» на апатитовый концентрат от средней экспортной цены ОАО «Апатит» составляет 4,1 %;

- ряд имеющих значение для дела сведений получен налоговым органом вне рамок выездной налоговой проверки;

- не подтвержден и не доказан налоговым органом довод о том, что ОАО «Ковдорский ГОК» выпускает уникальную продукцию – апатитовый концентрат, в связи с чем невозможно установить его рыночную цену и, соответственно, отклонение от рыночных цен;

- в соответствии с частью 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки;

- установленные частью 2 статьи 40 НК РФ основания исчисления налогов исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары налоговым органом в ходе проверки не установлены;

- налоговый орган, исходя из цены реализации «конечным» покупателям, принимал к налогообложению и цены реализации, в том числе с взаимозависимыми с ОАО «Ковдорский ГОК» «конечными» покупателями;

- при определении цены реализации Инспекцией не учтены транспортные расходы ЗАО «МХК-Трейдинг», понесенные последним при перепродаже апатитового концентрата, а также обычные расходы при перепродаже апатитового концентрата, что не соответствует нормам части 10 статьи 40 НК РФ;

- несоблюдение налоговым органом пункта 1 части 1 статьи 32, пунктов 1, 2 статьи 33, статьи 40 НК РФ в настоящем случае является безусловным основанием для признания недействительным решения ответчика в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога на пользователей автомобильных дорог, соответствующих им пени по эпизоду поставки апатитового концентрата ООО «МХК-Трейдинг»;

- недобросовестность ОАО «Ковдорский ГОК» не доказана налоговым органом, равно, как и обоснованность применения в ходе выездной налоговой проверки иной цены, чем указана по сделке ОАО «Ковдорский ГОК» с ООО «МХК-Трейдинг», при определении результатов сделок между взаимозависимыми лицами.

По рассматриваемому эпизоду суд первой  инстанции сделал вывод о несоответствии решения ответчика нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что основанием для доначисления к уплате налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и налога на пользователей автомобильных дорог явилась оценка результатов сделки (контракт № ТР/2002/АП/7 от 29.12.2001 г. (л.д. 85-90 т.VI) по цене товара (апатитового концентрата), отличной от цены, согласованной между продавцом (ОАО «Ковдорский ГОК») и покупателем (ООО «МХК-Трейдинг»).

При этом, как следует из содержания решения налогового органа,  отзыва на заявление, апелляционной жалобы, а также пояснений представителей ответчика, данных, как при рассмотрении дела в суде первой инстанции, так и в судебном заседании апелляционного суда, контроль правильности применения цены сделки был осуществлен в связи с выявлением в ходе проведения выездной налоговой проверки признаков недобросовестного поведения ОАО «Ковдорский ГОК», которое,  являясь взаимозависимым с рядом организаций, контролируемых ЗАО «Управляющая компания «Группа МДМ», занижало цену реализации товара, приобретаемого первым покупателем – ООО «МХК-Трейдинг», в то время как реальной ценой товара являлась цена его приобретения конечными потребителями. Указанные действия Общества и взаимозависимых с ним организаций – самостоятельных налогоплательщиков, по мнению налогового органа, направлены на занижение налоговой базы и, соответственно, минимизацию налогообложения ОАО «Ковдорский ГОК».

Судом первой инстанции на основании оценки представленных сторонами доказательств сделаны выводы о доказанности  взаимозависимости следующих организаций: ООО «МХТ-Трейдинг» и ЗАО «МХК «ЕвроХим», ЗАО «МХК «Еврохим» и ЗАО «Управляющая компания «Группа МДМ», ОАО АКБ «МДМ-банк» и ЗАО «Управляющая компания «Группа МДМ».

Указанные выводы суда подтверждены представленными в материалы дела доказательствами и сторонами не обжалуются.

В отношении иных, указанных ответчиком в решении по результатам выездной налоговой проверки организаций, суд первой инстанции посчитал недоказанным факт наличия взаимозависимости, влияющей на оценку доводов о недобросовестности ОАО «Ковдорский ГОК», а также на изменение цены сделки по поставке апатитового концентрата в адрес ООО «МХК-Трейдинг».

 Названный вывод суда основан на полном и правильном исследовании всех обстоятельств, имеющих значение для разрешения данного спора.

В то же время, суд апелляционной инстанции считает обоснованными доводы налогового органа о допущенном нарушении судом положений части 3 статьи 130 АПК РФ при выделении  в отдельное производство требований заявителя по различным эпизодам налоговых правонарушений, выявленных в ходе выездной налоговой проверки, фактически связанных между собой как по основаниям возникновения, так и по представленным доказательствам. Выводы проверки о взаимозависимости ряда организаций, созданных в различный период времени и фактически контролируемых группой МДМ, последовали на основании анализа собранных в ходе проверки доказательств, которые имеют непосредственное отношение к различным эпизодам, связанным с осуществлением Обществом сделок. Поэтому, при проверке законности решения ответчика, необходимо было оценивать доводы о недобросовестности в совокупности, по всем эпизодам.

Тем не менее, несмотря на разделение спора на эпизоды, по рассматриваемому делу суд первой инстанции, фактически исследовал наличие (или отсутствие) взаимозависимости в отношении всей деятельности ОАО «Ковдорский ГОК» за проверяемый период (2002 год). Так как именно Общество является проверяемой организацией и у налогового органа отсутствуют полномочия делать выводы в отношении периодов, не входящих в рамки налоговой проверки, ссылки ответчика на взаимозависимость организаций, не связанных с налогоплательщиком и возникшей позже 2002 года не должны проверяться в рамках рассмотрения дела об обжаловании решения о привлечении к ответственности.

Как следует из позиции налогового органа, изложенной при рассмотрении дела как в суде первой инстанции, так и при рассмотрении апелляционной жалобы, на взаимозависимость всех организаций, включая заявителя, указано Инспекцией как на реализацию умысла, направленного на создание «схем» уклонения от налогообложения (минимизацию налогообложения), т.е. такие действия всех лиц, связанных с группой МДМ, свидетельствуют, по мнению ответчика, об их недобросовестности, как налогоплательщиков и, в частности, о недобросовестности ОАО «Ковдорский ГОК». Именно недобросовестность Общества, одним из оснований вывода о которой явилась установленная проверкой взаимозависимость лиц, участвующих в сделках, совершенных с занижением реальной цены реализации принадлежащего заявителю товара, явилась основанием для  осуществления контроля за ценами по сделкам, увеличения налоговой базы  и доначисления сумм налогов, отличных от самостоятельно исчисленных налогоплательщиком.

Большинство этих доводов не имеет отношения к деятельности проверяемого налогоплательщика, не исследовано при проведении налоговой проверки и выходит за ее временные рамки.

То есть, нарушение судом первой инстанции требований части 3 статьи 130 АПК РФ в данном случае не повлияло на принятие незаконного решения, поскольку в итоге судом исследованы все обстоятельства, входящие в предмет доказывания по данному делу, а не только связанные с совершением сделки по купле-продаже апатитового концентрата, в связи с чем, данное нарушение процесса не может являться основанием для отмены обжалуемого решения. 

 Далее постановление суда апелляционной инстанции излагается в следующей последовательности:

1.    Взаимозависимость лиц, контролируемых группой МДМ.

2.    Недобросовестность ОАО «Ковдорский ГОК».

3.    Оценка фактических обстоятельств, связанных с исполнением условий сделки по реализации апатитового концентрата.

4.     Оценка правомерности примененного налоговым органом метода доначисления налогов.

Взаимозависимость лиц, контролируемых группой МДМ.

Довод налогового органа о недобросовестности ОАО «Ковдорский ГОК» основан, в первую очередь, на имеющейся, по мнению Инспекции, взаимозависимости между заявителем и его контрагентами, как по сделкам, связанным с реализацией апатитового концентрата, так и по иным операциям, совершаемым в ходе деятельности Общества.

Доводы налогового органа о взаимозависимости детально исследованы судом первой инстанции, которым сделаны выводы о том, что в ряде случаев такая взаимозависимость имеет место. В этой части выводы решения не оспариваются сторонами, что подтверждено в ходе судебного заседания по рассмотрению апелляционной