Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.08.2013 по делу n А56-78283/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

обязательство по ее погашению в срок до 31.12.2009, 31.12.2010.

Согласно пункту 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными.

Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также о финансовых результатах деятельности.

Согласно положениям статей 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ), действовавшего в спорные налоговые периоды, организации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации предусмотрено пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета.

Форма акта сверки взаимных расчетов не установлена Законом N 129-ФЗ, следовательно, организация может самостоятельно ее утвердить. Однако для того, чтобы акт был признан в качестве относимого и допустимого доказательства, отражающего действительные обязательства сторон и их волеизъявление (в частности, должника на признание долга), он должен соответствовать требованиям статьи 9 названного Закона.

Во-первых, в акте сверки должно быть конкретизировано обязательство, из которого вытекает признаваемая задолженность. Иначе говоря, в акте сверки необходимо перечислить: реквизиты договора либо актов выполненных работ, товарных накладных, платежных документов (в случае если договор не заключался); даты возникновения задолженности (то есть срок внесения платежа, определяемый согласно требованиям закона либо условиям договора, начиная с которого платеж считается просроченным). Именно с этой даты начинает исчисляться срок исковой давности, поскольку согласно пункту 2 статьи 200 ГК РФ по обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения; сумму долга (указываются суммы конкретного обязательства, поскольку итоговое сальдо по расчетам между контрагентами не дает информации, о признании какого долга идет речь).

Во-вторых, в акте сверки должна быть указана дата его подписания должником. Это необходимо, поскольку перерыв в течение срока исковой давности может иметь место лишь в пределах срока давности, а не после его истечения (пункт 19 Постановления N 15/18).

В-третьих, акт сверки должен быть подписан уполномоченными лицами, либо единоличным исполнительным органом общества, либо представителем, действующим на основании выданной таким органом доверенности, в которой конкретно закреплены полномочия на то или иное действие.

Имеющиеся в материалах дела акты сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2007 не содержат всех необходимых сведений.

Вместе с тем, акты  сверки содержат  сведения о частичной оплате Обществом в 2007 году задолженности перед контрагентами, имеющейся по состоянию на 01.01.2007, а именно:

ООО «Аврора» - произведена оплата 640 000 рублей, платежные поручения № 292 от 26.02.2007, № 336 от 07.03.2007,  № 479 от 02.04.2007, № 563 от 18.04.2007;

ООО «Северный Город» - произведена оплата в сумме 200 000 рублей, платежное поручение № 86 от 19.01.2007;

ООО «Универсал» - произведена оплата в сумме 450 000 рублей, платежные поручения  № 23 от 12.01.2007, № 74 от 18.01.2007, № 170 от 06.02.2007, № 191 от 12.02.2007;

ООО «Бионикс» - произведена оплата в сумме 2 050 000 рублей, платежные поручения  № 716 от 24.05.2007, № 756 от 07.06.2007, № 816 от 20.06.2007, № 1029 от 31.07.2007, № 1088 от 09.08.2007, № 1335 от 21.09.2007, № 1589 от 15.10.2007, № 1988 от 21.11.2007, № 2302 от 14.12.2007,  № 2388 от 28.12.2007, 

ООО «Гриан» - произведена оплата 2 318 080 рублей, платежные поручения № 454 от 26.03.2007, № 514 от 09.04.2007, № 550 от 13.04.2007, № 570 от 19.04.2007, № 610 от 26.04.2007, № 784 от 13.06.2007;

ООО «Славия» - произведена оплата 3 436 290 рублей, платежные поручения № 302 от 28.02.2007, № 362 от 14.03.2007, № 385 от 15.03.2007, № 400 от 16.03.2007, № 624 от 27.04.2007, № 642 от 03.05.2007, № 672 от 11.05.2007, № 888 от 04.07.2007;

ООО «Гелиос» - произведена оплата  в сумме 2 612 520 рублей, платежные поручения № 212 от 14.02.2007, № 235 от 16.02.2007, № 276 от 21.02.2007, № 282 от 26.02.2007, № 295 от 27.02.2007, № 301 от 28.02.2007, № 419 от 20.03.2007,  № 424 от 21.03.2007;

ООО «БалтМедСервис» произведена оплата  в сумме 5 098 720 рублей, платежное поручение  № 958 от 16.07.2007;

ООО «Промбизнес» - произведена оплата  в сумме 1 000 000 рублей, платежные поручения № 62 от 16.01.2007, № 73 от 18.01.2007, № 115 от 23.01.2007;

ООО «Грот» - произведена оплата  в общей сумме 2 376 219,15 рублей по платежным поручениям № 179 от 08.02.2007, № 189 от 09.02.2007, № 437 от 22.03.2007, № 529 от 11.04.2007, № 543 от 12.04.2007, № 555 от 17.04.2007, № 710 от 23.05.2007, № 736 от 01.06.2007, № 929 от 01.07.2007.

В соответствии с пунктом 20 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.11.2001 N 15 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2001 N 12 «О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности» (далее - Постановление N 15/12) к действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, исходя из конкретных обстоятельств, в частности, могут относиться: признание претензии; частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и/или сумм санкций, равно как и частичное признание претензии об уплате основного долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований; уплата процентов по основному долгу; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа); акцепт инкассового поручения.

Частичная оплата  задолженности (должником или с его согласия другим лицом) до истечения срока исковой давности свидетельствует о признании обязанным лицом задолженности и, соответственно, об отсутствии у налогоплательщика обязанности включить в соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов спорную сумму кредиторской задолженности в связи с перерывом течения срока исковой давности.

Поскольку  налоговым органом в материалы дела не представлено доказательств, опровергающих факт  частичной  оплаты Обществом в 2007 году  задолженности перед  ООО «Аврора», ООО «Северный Город», ООО «Универсал», ООО «Вега», ООО «Бионикс», ООО «Гриан», ООО «Славия», ООО «Гелиос», ООО «БалтМедСервис», ООО «Промбизнес», ООО «Грот», следует признать, что  в силу ст. 203 ГК РФ срок исковой давности по указанным обязательствам прервался  и начал течь заново с 2007 года.

С учетом  установленного  ст. 196 ГК РФ срока исковой давности, обязательства по включению в соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности  может возникнуть у Общества не ранее 2010 года.

При таких обстоятельствах у Управления  отсутствовали правовые основания для  включения  в состав внереализационных доходов 2008 – 2009 годов спорной кредиторской задолженности  перед  ООО «Аврора», ООО «Северный Город», ООО «Универсал», ООО «Вега», ООО «Бионикс», ООО «Гриан», ООО «Славия», ООО «Гелиос», ООО «БалтМедСервис», ООО «Промбизнес», ООО «Грот».

Из представленного в материалы дела  акта сверки с ООО «Вега» следует, что по состоянию на 01.01.2007 задолженность Общества перед данным контрагентом отсутствовала.

В 2007 году ООО «Вега» в адрес Общества осуществлены поставки на сумму 9 862 447,08 рублей. Обществом  произведена частичная оплата   товара на сумму 1 561 317,70 рублей. Задолженность Общества по состоянию на 31.01.2007 года составила 8 301 129,38 рублей.

Поскольку  задолженность Общества перед ООО «Вега» возникла  в 2007 году, срок исковой давности по указанному долгу истекает не ранее 2010 года, что также исключает обязанность налогоплательщика включить в  состав внереализационных доходов 2008 и 2009 годов кредиторскую задолженность перед ООО «Вега».

В связи с тем, что срок исковой давности по состоянию на 2008, 2009 год по  спорной кредиторской задолженности не истек, суд первой инстанции обоснованно  признал недействительным решение инспекции  по данному эпизоду.

Поскольку срок исковой давности  по спорной кредиторской задолженности по состоянию на 2008 – 2009 год не истек, доводы инспекции о  неподписании контрагентами соглашений о новации, актов передачи векселей, ссылки на проведенные экспертизы, смерть руководителей ООО «Аврора» (20.09.2010), ООО «Северный город» (05.05.2007), ООО «Гриан» (08.08.2006), ООО «Славия» (16.07.2010) подлежат отклонению, как не имеющие  правового значения для рассмотрения спора по данному эпизоду (неправомерное невключение в состав внереализационных доходов 2008 – 2009 годов кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности).

Доводы налогового органа о том, что наличие кредиторской задолженности  не подтверждено  ни при проведении проверки, ни  при рассмотрении дела в суде, не  является основанием для  включения спорных сумм в состав внереализационных доходов.

Как следует из материалов дела  в целях подтверждения кредиторской задолженности Обществом представлен акт  инвентаризации  расчетов  с  покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.12.2007. Первичные документы, подтверждающие наличие кредиторской задолженности и справка  к акту инвентаризации налогоплательщиком  не представлены. Инвентаризационные ведомости не содержат  информации о моменте  возникновения  кредиторской задолженности.

Проведенными в ходе мероприятий налогового контроля опросами физических лиц, числящихся  в ЕГРЮЛ учредителями и руководителями ООО «Аврора», ООО «Северный Город», ООО «Универсал», ООО «Вега», ООО «Бионикс», ООО «Гриан», ООО «Славия», ООО «Гелиос», ООО «БалтМедСервис», ООО «Промбизнес», ООО «Грот», установлено, что все опрошенные лица  отрицали как факт регистрации  юридических лиц, так и факт осуществления хозяйственных операций от имени указанных контрагентов.

При этом, неподтверждение наличия кредиторской задолженности в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций, является основанием для доначисления налога на прибыль в связи с завышением расходов, учитываемых  в целях налогообложения прибыли  того налогового периода к которым  указанные расходы относились.

Поскольку  кредиторская задолженность отражена в бухгалтерских регистрах Общества по состоянию на 31.12.2007, то есть возникла за пределами периода  повторной выездной проверки (расходы налогоплательщиком учтены в более ранние периоды), у Управления  отсутствовали правовые основания  для начисления налога на прибыль за 2008 – 2009 год и  по данному основанию. 

Следует отметить, что  неподтверждение кредиторской задолженности  не является основанием для включения ранее учтенных расходов  в состав внереализационных доходов 2008 – 2009 годов по основанию, предусмотренному п. 18 ст. 250 НК РФ.

На основании изложенного, решение суда первой инстанции по данному эпизоду  отмене или изменению не подлежит.

2. По пунктам 1.3., 1.4. решения Управления.

При проведении проверки Управлением был сделан вывод о неправомерном включении обществом в состав расходов затрат по договорам на проведение маркетинговых исследований от 14.01.2009 №005/R/09 и от 15.01.2009 №006/R/09 с FIOSEN BUSINESS LTD (Британские Виргинские острова) в 2009 году (доначислен налог на прибыль организаций в сумме 5 287 100,25 руб., соответствующая сумма пени), договору от 30.01.2009 №0000014/R/09 с MERCUREY INVESTMENT CORP (Британские Виргинские острова) в 2009 году (доначислен налог на прибыль организаций в сумме 4 235 352,14 руб., соответствующая сумма пени).

По мнению Управления  налогоплательщиком в ходе проверки  не представлены доказательства реальности исполнения сделки и использования полученного результата. Кроме того, Управление  указывает  на наличие признаков преднамеренного формирования схем для получения необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду, указал на то обстоятельство, что представленными в материалы дела доказательствами подтверждено наличие реальных хозяйственных операций между налогоплательщиком и контрагентами, в связи с чем у налогового органа отсутствовали правовые основания для отказа в принятии  расходов по спорным операциям.

Материалами дела установлено, что обществом заключены договоры от 14.01.2009 №005/R/09 и от 15.01.2009 №006/R/09 с компанией FIOSEN BUSINESS LTD, договор от 30.01.2009 №0000014/R/09 с компанией MERCUREY INVESTMENTS CORP. на проведение маркетинговых исследований, предметом которых являлось исследование зарубежных фармацевтических рынков, а также агентств и ведомств, занимающихся созданием и выводом на эти рынки новых фармацевтических продуктов; агентств, занимающихся методикой регистрации патентов и товарных знаков на территориях, маркетинг фармацевтических производств на предмет производства продукции на исследуемых территориях, а также изучение системы дистрибуции фармацевтической продукции, получение информации о спросе на фармацевтическую продукцию препаратов ОРВИ, уровне продаж в этой нише, информации о списке основных компаний-игроков, проработка стратегии выхода на рынки, налоговые и таможенные ограничения и преференции территорий исследования, емкость рынка территории исследования и перспективы их развития.

Предмет маркетинговых исследований соответствует видам деятельности общества, о намерениях общества осуществлять действия, направленные на реализацию фармацевтической продукции, свидетельствует также факт заблаговременной регистрации обществом товарного знака реализуемой продукции на территории Соединенных Штатов Америки, что подтверждено представленным в материалы дела сертификатом регистрации от 19.09.2007.

В подтверждение понесенных расходов в рамках проверки общество представило договоры, спецификации,  акты об оказании услуг от 30.12.2009.

В рамках проведения контрольных мероприятий с целью подтверждения реальности хозяйственных операций между заявителем и иностранными конрагентами налоговым органом были установлены