Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2010 по делу n А05-19737/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а,Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

2 пункта 2.1.3. акта выездной налоговой проверки и оспариваемом решении установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ ООО «Синтекс Плюс» неправомерно завышены расходы за 2006 год в сумме 202 672 руб., в том числе в мае 2006 года на сумму 191 000 руб.  – посреднические услуги, оказанные предпринимателем Потаповым Г.А., поскольку отсутствуют документы, подтверждающие эти расходы в 2006 году (счета-фактуры, акты выполненных работ, отчеты).  Инспекцией  доначислен налог на прибыль за 2006 год, соответствующие суммы пеней, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Отказывая в удовлетворении требований общества по данному эпизоду, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 247 названного Кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 данного Кодекса определено, что к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Статьей 272 НК РФ установлено, что расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов в зависимости от их характера.

Из положений приведенной нормы вытекает, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Следовательно, положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 названного Кодекса подлежат применению в текущем налоговом периоде только в случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен. Во всех других случаях расходы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, подлежат отражению в налоговом учете с соблюдением требований статей 54 и 272 НК РФ.

Согласно решению Арбитражного суда Архангельской области от 26.05.2006 по делу № А05-2408/2006-32 по иску Потапова Г.А. к обществу между индивидуальным предпринимателем Потаповым  Г.А. (Подрядчиком по договору) и ООО «Синтекс Плюс» (Заказчиком по договору) 12.07.2005  заключено два договора подряда. В соответствии с пунктом 1.1 одного из них подрядчик обязался выполнить работы по капитальному ремонту кровли жилого дома, расположенного по адресу: ул. Победы, д. 114, к .2 (общей площадью 630 кв.м). В пункте 3.1 договора стороны согласовали стоимость работ в размере 66 000 руб. Условиями второго договора, заключенного 12.07.2005, предусмотрено выполнение работы по капитальному ремонту дома, находящегося по адресу:  ул. Воскресенская, 10 (общей площадью 1243,3 кв.м). Стоимость данных работ согласно этому пункту договора составляет 125 000 руб.  На основании пунктов 2.1. и 2.2. договоров от 12.07.2005 стороны определили, что в течение 1 месяца с момента их подписания работы должны быть выполнены. Срок действия договора продлевается на количество дождливых дней в период сроков выполнения работ. Согласно пункту 3.2 заключенных между сторонами договоров расчет с подрядчиком за выполненные работы производится после перечисления мэрией денежных средств на расчетный счет заказчика не позднее 5 банковских дней. Судом установлено, что договоры  от 12.07.2005 являются субподрядными договорами по отношению к договорам подряда от 27.06.2005 № 06-П 266-УС и № 07-П 265-УС. Данные договоры заключены между мэрией города Архангельска (Инвестором по договору), муниципальным унитарным предприятием «Жилкомсервис» (Заказчиком по договору) и ООО «Синтекс Плюс» (Подрядчиком по договору). Факт выполнения работ по ремонту кровли на домах по ул. Победы, 114 к. 2 и          ул. Воскресенской, 10 и их принятия МУП «Жилкомсервис» подтверждается актами о приемке в эксплуатацию после капитального ремонта здания, сооружения, жилого дома, актами  приемки выполненных работ за ноябрь   2005 года  от 28.11.2005 № 1, за декабрь 2005 года от 22.12.2005 № 2, а также справками о стоимости выполненных работ и затрат от 28.11.2005 № 1, от 01.12.2005 № 2.  Для оплаты этих работ ответчик как подрядчик по договорам от 27.06.2005 № 06-П 266-УС и № 07-П 265-УС выставил счета-фактуры от 30.11.2005 № 79, от 22.12.05  № 85, от 28.11.2005 № 77 на общую сумму         605 306 руб. 88 коп., которые оплачены Заказчиком платежными поручениями  от 14.12.2005 № 6613, от 30.12.2005 № 7098, от 12.12.2005 №  6537.

Факт выполнения работ по ремонту кровли работниками предпринимателя Потапова Г.А. именно в 2005 году подтверждается решением Арбитражного суда Архангельской области от 26.05.2006 по делу                      № А05-2408/2006-32, которым с ООО «Синтекс Плюс» в пользу предпринимателя Потапова Геннадия Александровича взыскано 191 000 руб. долга, оставленным без изменения постановлениями апелляционной инстанции Арбитражного суда Архангельской области от 27.07.2006 по делу                      № А05-2408/2006-32 и Федерального Арбитражного суда Северо-Западного округа от 27.10.2006 по делу № А05-2408/2006-32.

Сторонами не оспаривается, что согласно учетной политике при исчислении налога на прибыль обществом применялся метод начисления.

Поскольку в соответствии со статьей 272 НК РФ по общему правилу расходы, произведенные обществом, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, следовательно, суд первой инстанции обоснованно заключил, что расходы по оплате работ, выполненных  Потаповым А.Г.  в сумме 191 000 руб. и взысканных с ООО «Синтекс Плюс» решением  Арбитражного суда Архангельской области от 26.05.2006 по делу № А05-2408/2006-32, относятся к 2005 году.

На основании изложенного доводы общества о том, что единственным документом, из которого следует, что работы выполнялись предпринимателем Потаповым Г.А., является решение Арбитражного суда Архангельской области от 26.05.2006, в связи с чем основанием для принятия данных расходов к расходам, уменьшающим налогооблагаемые доходы, является это решение суда, ошибочны. При этом апелляционный суд отмечает, что, поскольку 2005 год не был предметом проведенной налоговой проверки, Инспекция не имела возможности определить влияние этой суммы при исчислении налога на прибыль за 2005 год. В силу статьи 81 НК РФ общество имеет право представить уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2005 год.

Заявленные требования по этому эпизоду обоснованно судом признаны не подлежащими удовлетворению.

По эпизоду доначисления налога на прибыль за 2006 и 2007 годы, соответствующих сумм пеней по налогу на прибыль, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, связанному с необоснованным  невключением в состав расходов по налогу на прибыль сумм выплаченной заработной платы физическим лицам, сумм доначисленного ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, за 2006 год - 46 859 руб. 46 коп., за 2007 год - 864 473 руб. 26 коп.

В ходе выездной налоговой проверки ИФНС установлено, что общество выплачивало своим работникам заработную плату, с сумм которой не удерживался налог на доходы физических лиц, не исчислялся единый социальный налог и не уплачивались страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Эти выплаты учитывались обществом в отдельном журнале и в бухгалтерском и налоговом учете не отражались, что  подтверждается представленной в материалы дела копией  журнала (тома 9-10). Факт выплаченной заработной платы, не учтенной для исчисления налогов, обществом не оспаривается.

Всего по результатам проверки установлены выплаты в пользу физических лиц в качестве оплаты труда за 2006 год в сумме 441 217 руб. 46 коп., за 2007 год – 651 588 руб. 26 коп. Сумма неуплаченного ЕСН за 2006 год составила 166 167 руб., за 2007 год - 138 375 руб., сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2006 год - 89 475 руб., за 2007 год -    74 510 руб. 

Отказывая в удовлетворении заявленных требований по этому эпизоду, суд первой инстанции указал, что в данном случае налогоплательщик не представлял в налоговый орган уточненных деклараций по налогам и страховым взносам, поэтому фактическая налоговая обязанность общества правомерно определена Инспекцией на основании документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе выездной проверки. Также посчитал несостоятельными доводы заявителя об уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль, на суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, поскольку страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не уменьшают  налоговую базу по налогу на прибыль.

В апелляционной жалобе ООО «Синтекс Плюс», не оспаривая факты установленной заработной платы и сумм доначисленного ЕСН и страховых взносов, считает, что налоговый орган в силу положений  подпунктов 1 и 2 пункта 1 статьи 31 НК РФ при проведении проверки  по налогу на прибыль  должен был определить размер доначисленного налога на прибыль, который соответствует действительным налоговым обязательствам налогоплательщика. При расчете суммы налога на прибыль, Инспекция в соответствии со статьей 255, подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ должна была включить в состав расходов уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль,  доначисленные в ходе выездной налоговой проверки единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а также  расходы по оплате труда.

Апелляционная инстанция считает данные доводы общества обоснованными, а выводы суда в этой части – ошибочными по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях налогообложения для российских организаций считаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Кодекса.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 Кодекса).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

Согласно пункту 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Статьей 255 данного Кодекса определено, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 настоящего Кодекса, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подпункт 1 пункта 1 статьи 264 Кодекса).

Порядок признания расходов при методе начисления установлен     статьей 272 НК РФ.

Датой осуществления таких расходов признается дата начисления налогов (сборов) (подпункт 1 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации). Расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со статьей 255 настоящего Кодекса расходов на оплату труда (пункт 4 статьи 272 НК РФ).

Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 настоящего Кодекса:  дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей (подпункт 1 пункта 7 статьи 272 Кодекса).

ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не относятся к исключениям, указанным в статье 270 Кодекса. Ни Инспекция, ни суд первой инстанции такие исключения не приводят.

Судом установлено и ИФНС не оспаривается, что последняя в ходе выездной налоговой проверки не включила в состав расходов при исчислении налога на прибыль сумму начисленного ЕСН за 2006 год в размере 166 167 руб., за 2007 год - 138 375 руб., сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2006 год - 89 475 руб., за 2007 год - 74 510 руб., а также выплаты в пользу физических лиц в качестве оплаты труда за 2006 год в сумме 441 217 руб. 46 коп., за 2007 год – 651 588 руб. 26 коп.

Довод Инспекции и вывод суда о том, что общество должно самостоятельно внести изменения в декларацию по налогу на прибыль судом апелляционной инстанции отклоняется, поскольку размер доначисленных Инспекцией по результатам проверки сумм по налогу на прибыль должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика, которые определяются на основании всех положений главы 25 Кодекса.

Следовательно, выводы суда не соответствуют приведенным нормам материального права, решение суда в этой части подлежит отмене.

По эпизоду доначисления налога на прибыль за 2006 и 2007 год, соответствующих