Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2009 по делу n А32-43797/2005. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

(т.8, л.д.33-35), книгой продаж за декабрь 2000г. (т.8, л.д.36-43). В бухгалтерском учете хозяйственная операция отражена в ведомости 5-с журнал ордер 6 по счету 60/1 (т.8, л.д.26-32). И реализация, и оплата были осуществлены в декабре 2000 года. Момент возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату налога на прибыль, возник в декабре 2000 года.

Как следует из представленных заявителем книг продаж за 2000 и 2001 годы, номера выписанных заявителем счетов-фактур присваивались по мере их регистрации в книге продаж, в хронологической последовательности.

В соответствии с хронологической последовательностью счет-фактура № 122 был выписан в декабре 2000 года (всего в декабре 2000 года было выписано 9 счетов-фактур с № 120 по № 128).  Счет-фактура № 122 в январе 2001 года не выписывался. Согласно книги продаж, до марта месяца 2001 года хозяйственных операций по реализации, требующих выставление счетов-фактур и регистрации их в книге продаж, ООО «СМУ-6» не осуществляло. Счет-фактура № 1 был выставлен в марте 2001 года, а счет-фактура № 122 в 2001 году был выписан только в сентябре 2001 года на другую сумму и другому юридическому лицу.

Дата счета-фактуры не определяет момент реализации работ, в связи с чем, наличие у контрагента счета-фактуры, датированной более поздней датой, нежели чем у налогоплательщика, при наличии документов устанавливающих момент реализации, не может, является основанием для отнесения объекта налогообложения на иной налоговый период.

Без проверки правильности формирования налогооблагаемой базы налоговый орган незаконно и необоснованно дополнительно включил в выручку от реализации 2001 года стоимость работ по устройству буронабивных свай в сумме 198 000 руб. на основании счета-фактуры № 24 от 29.03.2001г., выставленного ООО «СМУ-6» в адрес представительства «Путеви ДД».

Как следует из  решения от 12.09.2005г. № 25-29/19 и акта выездной налоговой проверки от 04.04.2005г. № 24-12/4, факта занижения налогооблагаемой базы налоговый орган не устанавливает, а ссылается только на не отражение по оборотам Дт сч.62 данного счета-фактуры. Однако установление факта не отражения по оборотам Дт сч.62 счета-фактуры № 24 от 29.03.2001г. не доказывает, что хозяйственная операция марта 2001 года не была учтена и отражена в бухгалтерском учете и не доказывает факт занижения налогооблагаемой базы.

Как следует из материалов дела, стоимость работ по устройству буронабивных свай в сумме 198 000 руб., произведенных марте 2001 года, была учтена при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль 2001 года. Налоги с данной операции исчислены, в налоговой отчетности отражены исходя из представленных в суд документов, в том числе и налоговой декларацией по НДС за март 2001 года и книги продаж (т.8, л.д.22-25). Фактически данный счет-фактура отражен в книге продаж за март 2001 г. на основании справки о стоимости выполненных работ № 8 от 26.03.2001 г. и, соответственно, отражен в бухгалтерском учете, по Кт сч. 60/1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» сторнировочной записью, что соответствует выручке, выполненным СМР собственными силами ведомость счета 5-с журнала ордера 6 по сч.60/1 (т.8, л.д.28-32) проверяющим представлялась.

Не отражение хозяйственной операции по Дт сч.62 не означает не исполнение обязанности по уплате налога, в налоговой отчетности данная операция учтена, в том числе и в налоговой декларации по НДС за март 2001 года налогооблагаемая база указана верно, соответствует книге продаж и реальной обязанности по уплате налога и с неправильно сформированными данными Дт. сч.62 не совпадает. Налоговая декларация заполнялась исходя из данных книги продаж, из данных бухгалтерского учета  брались не только обороты по Дт. Сч.-62, но и сторнировочная запись Кт сч. 60/1 «Расчеты с покупателями и заказчиками» на 198 000 руб.

При отсутствии факта занижения налогооблагаемой базы, и учета данной хозяйственной операция при исчислении налога на прибыль дополнительные начисления налога и пени нарушают законные права и интересы заявителя и правомерно признаны судом первой инстанции недействительными.

Налоговый орган сделал необоснованный вывод о необходимости дополнительного включения в выручку 2001 года суммы в размере 3 741 667 руб., как следует из материалов дела, фактическое осуществление данной хозяйственной операции не находит своего подтверждения.

На основании договора (контракта) от 22.01.2001г. № 8-1 ООО «СМУ-6» выполняло работы по объекту – Комплекс пляжных сооружений санаторий «Черноморье» непосредственно для заказчика ГУП «Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ» г. Сочи, у АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград», также заключены прямые договора на выполнение работ с ГУП «Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ» г.Сочи». Изначально по объекту «Комплекс пляжных сооружений санатория «Черноморье» обязательства по выполнению комплекса работ на сумму 3 741 667 руб. взяло на себя АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград», между тем комплекс работ на сумму 3 728 739 руб. (без НДС) выполнить было не в состоянии, в связи с чем АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» обратилось к ООО «СМУ-6» выполнить работы для заказчика ГУП «Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ»  совестными усилиями. Исходя из данной договоренности ООО «СМУ-6» должен был стать генподрядчиком и в то же время субподрядчиком у АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград». Изначально планировался следующий порядок  учета хозяйственных операций: ООО «СМУ-6» сдает АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» работы общей стоимостью  3 741 667 руб., однако ввиду невозможности выполнения части работ на сумму 12 928 руб. их выполняет АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» и сдает их ООО «СМУ-6», которое выполняет работы  на сумму 3 728 739 руб. (без НДС), после чего передает комплекс работ АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград», включая ранее принятые от него результаты работ на сумму 12 928 руб., а затем последний сдает их заказчику, таким образом, общая стоимость работ по объекту комплекс пляжных сооружений санаторий «Черноморье» составляет 3 741 667 руб., на основании чего был выписан счет-фактура № 94 от 14.08.2001 г.

Определив неправильность и нерациональность такой организации порядка учета хозяйственных операций, согласно которому неправильно составленные первичные бухгалтерские документы одну и ту же операцию документируют дважды, ООО «СМУ – 6» и АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» решили от такого порядка отказаться. Обязательства АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» по выполнению комплекса работ на сумму 3 741 667 руб. были пересмотрены из них у него остались только работы на сумму 12 928 руб.

Обязательства по выполнению оставшегося комплекса работ на сумму 3 728 739 руб.  взяло на себя ООО «СМУ-6» увеличив объем работ по договору (контракта) от 22.01.2001 г. № 8-1 по объекту – Комплекс пляжных сооружений санаторий «Черноморье» для заказчика ГУП «Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ».

ООО «СМУ – 6» и АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» сдали ГУП «Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ» г. Сочи» выполненные работы по объекту «Комплекс пляжных сооружений санатория «Черноморье» каждый по отдельности в том объеме, который каждый из них выполнил самостоятельно ООО «СМУ-6», выполнил и сдал работы на сумму 3 728 739 руб., АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» выполнил и сдал работы на 12 928 руб., и на эти суммы ООО «СМУ-6» и  АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» получили оплаты от заказчика.

ООО «СМУ-6» было  оплачено только 3 728 739 руб., от заказчика ГУП «Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ», дополнительной оплаты на сумму 3 741 667 руб.  ООО «СМУ-6» не получало и налоговый орган делает необоснованный вывод без  подтверждения факта заключения сделки и без подтверждения факта оплаты.

ООО «СМУ-6» и АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» формировать общую операцию стоимостью  3 741 667 руб. не стали, установив ошибку стороны, договорились  неправильно выставленные документы аннулировать, в подтверждение аннулирования ошибочно выставленных документов со стороны АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» были переданы ООО «СМУ-6», такие же документы на те же суммы, но со знаком минус (минусовая счет-фактура, минусовая форма КС-3 № 4 от 28.08.2001г. и т.д. (т.9, л.д.1-2)).

Как установлено судом, счет-фактура № 94 от 14.08.2001г. была выписана без оплаты, без выполнения работ, без правового подтверждения возникновения у сторон подрядных обязательств  (нет сметы и нет договорных обязательств на выполнение данных работ).

Таким образом, фактической реализации работ общей стоимостью 3 741 667 руб. фирме АО «Ратко Митрович-Холдинг Белград» места не имело, соответственно у ООО «СМУ-6» не было оснований для отражения несуществующей операции в бухгалтерском учете и включения не выполненных и неоплаченных работ в показатель выручки от реализации.

Не основан на законе вывод налогового органа о том, что остаток целевого финансирования и в сумме 1 142 500 руб. является средствами, полученными безвозмездно.

Как следует из материалов дела, в соответствии с договором от 10.05.2000г. и дополнением к нему, ООО «СМУ-6» по заданию ГУП «Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ» г. Сочи» осуществило снос прилегающих  к территории санатория Октябрьский по ул. Плеханова домов за № № 34, 36, 38, 40. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 договора от 10.05.2000 г. и дополнением к нему, в счет компенсации затрат на снос строений и затрат на приобретение (по нормам)  жилых помещений для расселения владельцев сносимых домов ООО «СМУ-6» было передано 8 жилых квартир, также ГУП Дирекцией по эксплуатации оздоровительных учреждений железнодорожного транспорта МПС РФ в адрес ООО «СМУ-6» были перечислены денежные средства в сумме 9 662 000 руб. (платежное поручение № 1306 от 17.04.2001 г.), предназначенных для компенсации затрат на снос строений и затрат по приобретению жилья физическим лицам, вместо сносимых домовладений, расположенных на территории санатория «Октябрьский».

Исходя из того, что по данным аналитического учета (Кт сч. 76) по состоянию на 31.12.2001г. числилась задолженность на сумму 1 142 500 руб., налоговый орган пришел  к выводу, что поскольку данная сумма в проверяемом периоде не возвращена, остаток средств целевого финансирования является безвозмездно полученным, соответственно, данная сумма подлежит отражению в составе доходов от внереализационных операций и не может квалифицироваться как кредиторская задолженность. Следовательно, подлежит отнесению на финансовые результаты в налоговом периоде 2001 года.

Выводы налогового органа противоречат действующему законодательству, поскольку по факту наличия задолженности в аналитическом учете по (Кт сч. 76) нельзя сделать вывод, что данная сумма является безвозмездно полученной и подлежит отражению в составе доходов от внереализационных операций.

Согласно действующему законодательству имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).            Аналогичная норма содержится и в налоговом кодексе п.2 ст.248 НК РФ, что исключает возможность отнести вышеуказанную задолженность в состав доходов от внереализационных операций.

В качестве основания признания факта получения денег на безвозмездной основе, является исключительно указание на наличие задолженности в аналитическом учете по (Кт сч. 76), никаких правовых обоснований, либо доказательств материалы выездной налоговой проверки не содержат. Как следует из договора подряда от 10.05.2000г. и дополнения к нему (т.9, л.д.6) данная сделка является возмездной, влекущей возникновение взаимных обязательств для обеих сторон.

Выполнение условий сделки сторонами контролировалось согласно письма ГУП «Дирекция по эксплуатации оздоровительных учреждений ж/д транспорта МПС РФ» г. Сочи» (далее ГУП ЦСРД) от 23.10.2001г. № 145 (т.9, л.д.11). Стороны произвели сверку взаимных расчетов и составили акт сверки от 25.10.2001г. № 1 (т.9, л.д.12), согласно которому установлена задолженность перед ГУП ЦСРД в сумме 1 142 500 руб. В соответствии с письмом от 19.12.2001 г. № 189 ГУП ЦСРД (т.9, л.д.13) просило осуществить возврат задолженности  в сумме 1 142 500 руб. Письмом от 27.12.2001г. № 173 (т.9, л.д.15)  ООО «СМУ-6» задолженность в сумме 1 142 500 руб. признало, однако ввиду наличия сложившихся правоотношений письмом от 27.12.2001г. просило отсрочить исполнение обязательства в счет будущих взаиморасчетов.

Возникновение непогашенной задолженности по оплате означает начало течения срока исковой давности на взыскание задолженности по денежному обязательству и наступления условий возможного применения мер гражданско-правовой ответственности, исходя из условий договора или закона, но не более того. Наличие денежного обязательства не может служить основанием для произвольного вмешательства налогового органа в гражданские правоотношения и принятия решений о признании факта отсутствия права на получение встречного предоставления от другой стороны (права требовать возврата средств).

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом. Из смысла п. 2 ст. 1 и ст. 209 ГК РФ следует, что направления использования своего имущества определяет его собственник.

Поэтому свидетельством безвозмездного получения имущества должна являться воля собственника, направленная на отчуждение этого имущества без каких-либо имущественных обязательств со стороны последнего (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда  РФ № 64/98 от 06.10.1998г., № 7364/97 от 18.08.1998г., № 1355/98 от 25.08.1998г., № 1987/98 от 24.08.1998г.).

Утверждение налогового органа о том, что имеет место безвозмездная передача денежных средств, не основано на материалах проверки и противоречит гражданскому законодательству. Кредиторская задолженность не может быть отнесена в состав внереализационных доходов без соответствующих на то правовых оснований, в частности прекращения обязательства в связи с прощением долга (требуется соответствующее волеизъявление кредитора), либо истечения срока исковой давности.

Задолженность на сумму 1 142 500 руб. не могла быть отнесена на финансовый результат 2001 года, как следует из материалов дела, срок исковой давности по истребованию  задолженности в сумме 1 142 500 руб. не мог истечь ранее 25.10.2004г.