Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.03.2009 по делу n А32-43797/2005. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

по суммам, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) – НДС в сумме 119 913 руб.  с учетом уменьшений по вычетам по данным книги покупок, было отражено сторно НДС с авансовых платежей, выплаченных контрагентам в августе 2002 г. в сумме 33 333 руб., тогда как указанная сумма, учитывая порядок применения налоговых вычетов, установленный п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ «Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)», подлежит отнесению на расчеты с бюджетом в сентябре 2002 г.

За октябрь 2002 года признанны обоснованными дополнительные начисления НДС в сумме 116 667 руб. данные начисления сложились из неправомерного применения налогового вычета по суммам, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), по авансам выплаченным под приобретение товаров (работ, услуг) - НДС в сумме 333 333 руб.  с учетом уменьшений по вычетам. По данным книги покупок, было отражено сторно НДС с  авансовых платежей, выплаченных контрагентам в июле - сентябре 2002 г. в сумме 216 666 руб., тогда как указанная сумма, учитывая порядок применения налоговых вычетов, установленный п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ «Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)», подлежит отнесению на расчеты с бюджетом в октябре 2002 г.

В январе 2003г. в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п. 1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ «Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)», ООО «СМУ-6» применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) – НДС в сумме 33333 руб.

В марте 2003г.  так же, в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п. 1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ «Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)», ООО «СМУ-6» применило налоговый вычет по суммам, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) - НДС в сумме 166 667 руб.

В июле 2003г.  признанны обоснованными дополнительные начисления НДС в сумме 403 966 руб.

В нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ «Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)», ООО «СМУ-6» применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) – НДС в сумме 445633 руб. и отражено сторно НДС с  авансовых платежей, выплаченных контрагентам в июне 2003 г. в сумме 41 667 руб., тогда как указанная сумма, учитывая порядок применения налоговых вычетов, установленный п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ «Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)», подлежит отнесению на расчеты с бюджетом в июле 2003 г.

В сентябре в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ «Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)», ООО «СМУ-6» применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) в сумме 332 166 руб.

В ноябре ООО «СМУ-6» в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ «Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)», ООО «СМУ-6» применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) в сумме 55 453 руб.

В марте  в нарушение порядка применения налоговых вычетов, установленного п.1 ст. 172 Закона РФ от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ «Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая)», ООО «СМУ-6» применило налоговый вычет по суммам налога, выплаченным контрагентам без приобретения у последних товаров (работ, услуг), то есть, по авансам выданным под приобретение товаров (работ, услуг) в сумме 550678 руб.

В мае в ходе проверки были исследованы приложения к книге продаж и книге покупок за указанный период. Всего за май по данным проверки исчислено НДС в размере 2 592 025 руб. Сумма налоговых вычетов по данным проверки составляет 1 984 769 руб. В результате, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет за май, с учетом корректировок налогоплательщика  составляет 607 254 руб.

Признанные судом указанные выше дополнительные начисления НДС подателем апелляционной жалобы не оспариваются, не оспариваются они также и заявителем (налогоплательщиком) не в заявлении (о признании недействительными ненормативных актов), не в пояснениях к нему, не в отзыве на апелляционную жалобу  заявителем не приведено оснований по признанию их недействительными.

В части дополнительных начислений НДС в сумме 9 260 103,88 руб. суд первой инстанции законно и обоснованно установил, что решение ИФНС России по г.Сочи от 12.09.2005г. № 25-29/19 вынесено незаконно и нарушает законные права и интересы заявителя, в связи с чем в указанной части признанию недействительным.

В том числе судом первой инстанции признаны недействительными  дополнительные начисления НДС: 2001 год (за январь– 138 653 руб.; за март – 8127,88 руб., за август  – 748 333 руб., за сентябрь – 224 251 руб., за октябрь  – 97 888 руб., за ноябрь – 860 727 руб.), 2002 год (за февраль  –  166 690 руб., за апрель – 326 092 руб., за май –  10 000 руб., за июнь – 74 921 руб., за июль – 445 075 руб., за август –  157 155 руб., за сентябрь – 141 664 руб., за октябрь –  201 088 руб., за ноябрь – 178 535 руб., за декабрь  – 143 336 руб.), 2003 год (за март  –  50 000 руб., за июль  –  319 665 руб., за август –  351 139 руб., за сентябрь – 2 864 623 руб., за октябрь –  401 079 руб., за ноябрь – 191 824 руб., за декабрь  – 1 159 238 руб.).

Дополнительное начисление НДС в январе 2001 года в сумме 138 653 руб. осуществлено по факту того, что представленная контрагентом (представительством «Путеви ДД») по встречной проверке копия счета-фактуры № 122 датирована 30.01.2001 г., таким образом, по мнению налогового органа, реализация работ на сумму 693 263 руб.  должна быть учтена не в декабре 2000 года, а в январе 2001 года, по этим же основаниям данная реализация работ включена в выручку от реализации 2001 года. Вывод о реализации  сделан необоснованно, факт наличия у контрагента счета-фактуры, датированного более поздней датой, нежели чем у налогоплательщика, не доказывает факта того, что объект налогообложения возник в периоде, которым датирована счет-фактура контрагента. Как излагалось выше, при оценке правомерности дополнительного начисления налога на  прибыль по данному обстоятельству, налоговый орган необоснованно признает имеющий у контрагента счет-фактуру как основание для определения момента реализации.

Как следует из материалов дела, налоговый орган сделал необоснованный вывод, основываясь на ненадлежащем доказательстве (на документе который объект налогообложения не формирует и действительность счета-фактуры №122 датированного иной датой нежели чем у налогоплательщика, представленного контрагентом налоговым органом не подтверждена).  Выполнение работ, было осуществлено в декабре 2000 года, по бухгалтерскому учету данная хозяйственная операция отраженна в декабре месяце.

Счет-фактура является документом, предоставляющим право на получение вычета по налогу на добавленную стоимость, иных функций он не несет, не является документом, устанавливающим момент реализации и момент перехода права собственности на товар или на результаты работ, не устанавливает и не подтверждает момент принятия работ.

Счет-фактура не является документом, удостоверяющим реализацию, он дополнительный документ, составляемый после реализации, счет-фактура выставляется в течение 5-ти дней с момента реализации, и подменять первичные бухгалтерские документы, правоустанавливающие документы, подтверждающие факт совершения и момент совершения сделки (хозяйственной операции), не может.

В соответствии со ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога. Согласно ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Момент выполнения работ подтверждается справкой о стоимости  выполненных работ за декабрь 2000г. и актом приемки выполненных строительно-монтажных работ полученных заказчиком 25.12.2000г. (т.8, л.д.33-35), книгой продаж за декабрь 2000 года (т.8, л.д.36-43). В бухгалтерском учете хозяйственная операция отражена в ведомости 5-с журнал ордер 6 по счету 60/1 (т.8, л.д.26-32). Реализация была осуществлена в декабре 2000 года, объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость возник в декабре 2000 года.

Как следует из представленных заявителем книг продаж за 2000 и 2001 годы, номера выписанных заявителем счетов-фактур присваивались по мере их регистрации в книге продаж, в хронологической последовательности. В соответствии с хронологической последовательностью счет-фактура №122 был выписан в декабре 2000 года (всего в декабре 2000 года было выписано 9 счетов-фактур с № 120 по № 128). Счет-фактура № 122 в январе 2001 года не выписывался, согласно книге продаж, до марта месяца 2001 года хозяйственных операций по реализации, требующих выставление счетов-фактур и регистрации их в книге продаж ООО «СМУ-6» не осуществляло. Счет-фактура № 1 был выставлен в марте 2001 года, а счет-фактура № 122 в 2001 году был выписан только в сентябре 2001 года на другую сумму и другому юридическому лицу.

Дата счета-фактуры не определяет момент реализации работ, в связи с чем, наличие у контрагента счета-фактуры, датированной более поздней датой, нежели чем у налогоплательщика, при наличии документов устанавливающих момент реализации, не может, является основанием для отнесения объекта налогообложения на иной налоговый период.

В марте 2001 года в части определения кредитового оборота, по мнению налогового органа, в стоимость реализованных товаров (работ, услуг), подлежащих обложению НДС, не была включена прочая реализация материалов в адрес ЗАО «СУМР-10», «Потенциал-90» КЭМ, ООО «Югсантехмонтаж»  на общую сумму 48 767,25 руб. с учетом НДС.

Как следует из материалов дела и пояснений сторон, ООО «СМУ-6» в 2000 году отпустило  ЗАО «СУМР-10», «Потенциал-90» КЭМ, ООО «Сочиэлектромонтаж» товарно-материальные ценности (дизтопливо, песок, щебень) расчеты за них были произведены в марте 2001 года, в связи с чем налоговый орган считает, что момент реализации на общую сумму 48 767,25 руб. с учетом НДС следует признать в марте 2001 года. Факт отпуска в 2000 году товарно-материальных ценностей (дизтопливо, песок, щебень) и расчетов за них в марте 2001 года подтверждается обеими сторонами. Помимо этого в   материалы дела представлены документы, подтверждающие отпуск и оплату ТМЦ (счета-фактуры, формы М11,  ведомость 5-С и т.д. (т.12, л.д.92-118), также судом исследованы приказы об учетной политики. В материалы дела представлены приказы об утверждении учетной политики в частности,  приказ № 192 от 31.12.1998 г., приказ № 186 от 04.01.2000 г., приказ № 173 от 31.12.2000 г., приказ № 74 от 31.12.2002 г., приказ № 78 от 31.12.2002 г., приказ № 79 от 31.12.2002 г., приказ от 31.12.2003 г.

Как следует из материалов дела, фактически в 2000 году ООО «СМУ-6» (книга продаж ведомости 5-С, 6-С, и т.д.) определяло выручку от реализации товаров работ услуг по факту выполнения работ или передачи товаров (услуг), т.е. по отгрузке (счета-фактуры составлялись по факту выполнения работ, из содержания счетов-фактур видно, что они выписывались без учета оплаты).

В соответствии с п. 13 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992г. № 552 (с изменениями и дополнениями), выручка от реализации продукции (работ, услуг) в целях налогообложения прибыли может определяться либо по мере поступления денежных средств, либо по мере отгрузки продукции и предъявления покупателям расчетных документов.

Согласно п. 2 ст. 8 Закона Российской Федерации от 06.12.1991г. № 1992-1 «О налоге на добавленную стоимость» дата совершения оборота для целей налогообложения может определяться либо по мере поступления денежных средств, либо по мере отгрузки продукции и предъявления покупателям расчетных документов

Пунктом 1 статьи 167 НК РФ налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять свою учетную политику для целей налогообложения и в зависимости от выбранного метода момент определения налоговой базы определяется либо по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) либо по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В абзаце 5 пункта 12 статьи 167 НК РФ установлено, что в случае, если налогоплательщик не определил, какой способ определения момента определения налоговой базы он будет использовать для целей исчисления и уплаты налога, то применяется способ определения момента определения налоговой базы, указанный в подпункте 1 пункта 1 настоящей статьи, то есть день отгрузки (передачи товара (работ, услуг)).

Приказ № 192  от 31.12.1998г. и приказ № 186 от 04.01.2000г. практически идентичны, разница состоит только в методе определения даты реализации и получения выручки от реализации товаров (работ, услуг).  Согласно приказу № 192 от 31.12.1998г. ООО «СМУ-6» установило дату реализации по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг). Согласно приказу № 186 от 04.01.2000г. ООО «СМУ-6» установило дату определения выручки от реализации по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Из налогового законодательства следует, что для целей определения базы, облагаемой налогами на прибыль и на добавленную стоимость, налогоплательщик обязан определить учетную политику, в соответствии с которой у него будет определяться выручка от реализации товаров (работ, услуг).

Правила формирования учетной