Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.09.2014 по делу n А32-37487/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

налогоплательщика сведения о должностных лицах ответственных за прием и оприходование товаров на склад. ООО «Жестянобаночная мануфактура» данные сведения представлены не были. Также не были представлены приходные ордера.

При этом, в ряде товарных накладных отсутствуют обязательные реквизиты (в графе «отпуск груза разрешил» отсутствуют должность и расшифровка подписи, в графе «отпуск груза произвел» отсутствуют должность, подпись, расшифровка подписи, со стороны грузополучателя ООО «Жестянобаночная мануфактура» во всех вышеперечисленных товарных накладных вообще отсутствуют какие-либо реквизиты, подтверждающие получение налогоплательщиком товара от ООО «Ластрада». В реквизитах «груз принял», «груз получил», «дата приемки товара» отсутствуют должности, подписи в принятии товара, расшифровки подписей лиц принимавших товар, дата приемки товара, а также номера доверенностей, дата выдачи доверенностей, кем и кому выданы, наименование организации, должность, фамилия, имя отчество.), то есть товарные накладные оформлены с нарушением требований по заполнению унифицированной формы ТОРГ-12.

Общество не представило документы, позволяющие раскрыть фактическое содержание результатов исполнения сделки со своим контрагентом, в связи с чем имеющиеся у общества документы не являются подтверждением обоснованности заявленной налоговой выгоды.

           В частности,  обществом не указаны конкретные сведения о лицах, представлявших интересы поставщиков при совершении спорных хозяйственных операций, и документах, которые подтверждают полномочия этого лица;  не  представлены  доказательства  того,  каким  образом  поставщикам передавались  заявки  на  поставку  товара  и  согласовывались  условия  поставки конкретной партии товара; каким образом согласовывалось место разгрузки товара.               

           Указанные  обстоятельства  не  позволяют  установить факт поставки товара именно заявленным контрагентом.

Суд апелляционной инстанции установил, что обществом ни налоговому органу во время проведения налоговой проверки, ни в судах первой и апелляционной инстанций не представлены документы, подтверждающие доставку продукции (товарно-транспортные накладные, иные документы).

Суд первой инстанции согласился с доводами общества, которое пояснило, что требование налогового органа о наличии ТТН неправомерно, поскольку ТТН не является обязательным документом для принятия товара на учет и товар принят к учету на основании товарных накладных; кроме того, товарно-материальные ценности доставлялись силами и транспортом ООО «Ластрада».

Данный довод отклоняется апелляционным судом, поскольку само по себе указанное обстоятельство в отдельности (без представления налоговым органом иных доказательств, свидетельствующих о нереальности сделки) не может служить основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды. Вместе с тем, в совокупности с материалами, полученными налоговой инспекцией в ходе проведения мероприятий налогового контроля могут свидетельствовать о том, что налоговая выгода заявлена вне связи с реальным осуществлением деятельности.

С учетом изложенных выше обстоятельств,   суд апелляционной инстанции признает необоснованным вывод суда первой инстанции о том, что ООО «Жестянобаночная мануфактура» проявило должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента для приобретения товара, что подтверждается, по мнению суда первой инстанции, наличием учредительных и регистрационных документов (устава, свидетельства о регистрации, свидетельства о постановке на налоговый учет, документов, подтверждающих полномочия генерального директора) на момент заключения договора с ООО «Ластрада».

Учредительные и регистрационные документы доказывают только наличие юридического лица в системе государственной регистрации. Они не характеризуют контрагента как добросовестного налогоплательщика.

Заключая сделку с организацией, общество должно было исходить из того, что гражданско-правовая сделка влечет для него и налоговые последствия. Избрав в качестве контрагента организацию, вступая с ней в правоотношения, налогоплательщик был свободен в выборе и поэтому должен проявить такую степень заботливости и осмотрительности, которая позволит ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений.

Общество не заявило в обоснование выбора в качестве контрагента  ООО «Ластрада» доводов о деловой репутации данного поставщика, платежеспособности, возможности исполнения обязательств без риска, наличия у находящегося в г. Москве поставщика необходимых ресурсов, квалифицированного персонала и складских помещений.

Не истребование в течение длительного периода времени поставщиком от общества указанной выше более чем значительной суммы задолженности не свойственно предпринимательству, имеющему цель получение прибыли, и само по себе подтверждает вывод инспекции о наличии у общества с поставщиком ООО «Ластрада» фиктивного документооборота и нереальности поставки товара последним.

          Суд апелляционной инстанции дал правовую оценку как указанным доводам общества, так и приведенным судом в решении в обоснование вывода о реальности сделок общества с поставщиком ООО «Ластрада» и пришел к выводу, что каждое из этих обстоятельств в отдельности (без учета совокупности  иных собранных налоговым органом в ходе проверки доказательств, свидетельствующих о нереальности сделки) не может служить безусловным  основанием для отказа налогоплательщику в получении налоговой выгоды. Вместе с тем, исследовав материалы дела, дав правовую оценку документам, представленным обществом, в совокупности с материалами выездной налоговой проверки, апелляционный суд пришел к выводу, что совокупность представленных суду документов свидетельствует о том, что налоговая выгода заявлена обществом по поставщику ООО «КомИнтерТорг»  вне связи с реальным осуществлением деятельности. При этом, суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом доказана недобросовестность общества и направленность его действий на неправомерное уменьшение налогового бремени. 

При указанных обстоятельствах, апелляционный суд пришел к выводу о том, что решение Арбитражного суда Краснодарского края от 11.04.2014 в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Новороссийску № 35с2 от 26.06.2013 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 663 633 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 345 139 руб. по взаимоотношениям с ООО «Ластрада» надлежит отменить, в указанной части в удовлетворении заявления следует отказать.

Занижение внереализационных доходов на сумму кредиторской задолженности

По данному эпизоду суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

По результатам проведенной проверки, с учётом выводов налогового органа, сформированных в оспариваемом решении, обществу произведено доначисление по данному эпизоду налога на прибыль за 2011 в сумме  1 427 285 руб., пени по налогу на прибыль – 142 925 руб., штрафных санкций по налогу на прибыль – 285 457 руб. по кредитора ЗАО «Жесть Упак» по следующим основаниям.

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что на основании акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.12.2011 № 3 по состоянию на 31.12.2011 проведенной налогоплательщиком, установлено наличие кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, в том числе по организации ЗАО ПТГ «Жесть Упак» в сумме 7 136 423,68 руб.

Наличие просроченной кредиторской задолженности по данному контрагенту подтверждается данными бухгалтерского учета общества (сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» за период 2009-2011), согласно которым по состоянию на 01.01.2009 числится кредиторская задолженность ЗАО ПТГ «Жесть Упак» в сумме 7 136 423,68 руб.

ООО «Жестянобаночная мануфактура» вышеуказанная задолженность признана как кредиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности, что отражено в акте инвентаризации от 31.12.2011 № 3 в разделе 2 в графе 6 «задолженность с истекшим сроком исковой давности».

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности.

Согласно пункту 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ списание сумм просроченной кредиторской задолженности производится на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации. Приказ руководителя в ходе проведения проверки представлен не был. Однако неисполнение требований ФЗ «О бухгалтерском учете» в связи с отсутствием соответствующего приказа не являться основанием для не включения кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных доходов того налогового периода, в котором этот срок истек (Постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 года № 17462/09).

Следовательно, суммы требований, по которым истек срок исковой давности, должны учитываться в целях налогообложения прибыли в определенный налоговый период - год истечения срока исковой давности.

Эта обязанность подлежит исполнению независимо от того, проводилась ли организацией инвентаризация задолженности, был ли издан по ее результатам приказ о списании просроченных долгов.

Согласно положениям статей 8 и 12 ФЗ «О бухгалтерском учете» организации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации предусмотрено пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета.

Таким образом, налогоплательщиком при проведении инвентаризации кредиторской задолженности, установлена просроченная задолженность с истекшим сроком исковой давности по состоянию на 31.12.2011, однако результаты инвентаризации в бухгалтерском и налоговом учете за 2011 не отражены.

На основании изложенного, в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ налогоплательщиком занижены внереализационные доходы на сумму кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в размере 7 136 423,68 руб.

Суд исходил из следующих обстоятельств.

В качестве оснований для доначисления инспекцией принят акт инвентаризации № 3 от 31.12.2011, в разделе 2 в графе 6 которого указанная задолженность числящаяся в качестве просроченной.

Согласно пункту 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденной Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

В соответствии с пунктом 18 статьи 250 НК РФ для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов учитываются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям. Кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов по данным инвентаризации, письменного обоснования и приказа руководителя организации.

Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена пунктом 4 статьи 271 НК РФ.

Доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.

В силу статьи 196 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. При этом общий срок исковой давности равен трем годам.

Согласно статье 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга.

В пунктах 20 и 21 совместного постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.11.2001 № 15 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.11.2001 № 18 «О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности» разъяснено, что к действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, исходя из конкретных обстоятельств, в частности, могут относиться: признание претензии; частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и/или сумм санкций, равно как и частичное признание претензии об уплате основного долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований; уплата процентов по основному долгу; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа); акцепт инкассового поручения. При этом в тех случаях, когда обязательство предусматривало исполнение по частям или в виде периодических платежей и должник совершил действия, свидетельствующие о признании лишь какой-то части (периодического платежа), такие действия не могут являться основанием для перерыва течения срока исковой давности по другим частям (платежам). Совершение работником должника действий по исполнению обязательства, свидетельствующих о признании долга, прерывает течение срока исковой давности при условии, что эти действия входили в круг его служебных (трудовых) обязанностей или основывались на доверенности либо полномочие работника на совершение таких действий явствовало из обстановки, в которой он действовал.

После перерыва течение срока исковой давности начинается заново.

Заявителем в ходе судебного заседания в подтверждение совершения в 2009 финансово-хозяйственных операций с кредитором ООО ЗАО ПТГ «ЖестьУпак», совершения обществом действий по признанию спорной кредиторской задолженности по договору поставки от 18.07.2008 № 55/08 представлен акт сверки расчетов задолженности с кредитором.

Согласно акту сверки, после поставки товара остаток задолженности заявителя составил 7 136 423,68 руб., что подтверждается актом инвентаризации и материалами проверки.Акт сверки датирован 31.12.2010.

Акт сверки от имени ЗАО ПТГ «ЖестьУпак» подписан единоличным исполнительным