Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.11.2008 по делу n А07-19130/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используется им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10.000 рублей.

Согласно п. 5 ст. 270 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.

Как следует из имеющихся в материалах дела документов, между обществом с ограниченной ответственностью «Завод «СтройМинерал» (заказчиком) и обществом с ограниченной ответственностью «АвтоТехСервис» (исполнителем) 03.07.2003 был заключен договор на выполнение земляных и строительных работ (т. 5, л. д. 84 – 86), в соответствии с которым исполнитель принял на себя обязанности по выполнению земляных работ, строительству технологической автодороги в карьер, находящийся в п. Сланцы Белорецкого района согласно проекту (п. 1.1) Пунктами 3.2 и 3.4 данного договора в обязанности исполнителя включалось проведение работ в соответствии с техническим заданием и сметой, и выполнение работ в соответствии с технической документацией, требованиями ТУ и СНиП.

Документы, подтверждающие факт выполнения ООО «АвтоТехСервис» работ, связанных со строительством технологической дороги, содержатся в томе 6 дела № А07-19130/2007 Арбитражного суда Республики Башкортостан, и включают в свой состав выписку из карточек счетов 08.3, 97, отчеты о движении документов, акты выполненных работ, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, справки-расчеты.

В силу условий п. 1 ст. 258 НК РФ, амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Перечень амортизационных групп приведен в п. 3 ст. 258 НК РФ, и в числе прочих, включает в себя, первую группу, объединяющую все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно, и седьмую группу (на которую налоговым органом сделана ссылка в решении от 13.09.2007 № 55 Д), объединяющую имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно.

Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством Российской Федерации (п. 3 ст. 258 НК РФ).

Налоговый орган, в мотивировочной части решения от 13.09.2007 № 55 Д (т. 1, л. д. 43), фактически, применительно к технологической дороге общества с ограниченной ответственностью «Завод «СтройМинерал», ссылается на код ОКОФ 12 4527311 «Дорога скоростная» (с щебеночными и гравийными, грунтовыми, стабилизированными вяжущими материалами, покрытиями и колейные железобетонные) Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее – Классификация основных средств), утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1, однако, данная ссылка, применительно к технологической дороге, является ошибочной, поскольку функциональное предназначение скоростной дороги, и дороги технологической, является различным.

Классификация основных средств, между тем, не содержит таких понятий, как «технологическая дорога» (включенный в седьмую группу код ОКОФ 12 4526372 «Дорога автомобильная с усовершенствованным облегченным или переходным типом дорожного движения»), равно как, не содержит такого понятия, как «внутрихозяйственная дорога», в связи с чем, законодатель не устранил сомнения в том, могут ли быть отнесены внутрихозяйственные дороги к объектам амортизируемого имущества (несмотря на то, что внутрихозяйственные дороги отнесены к объектам основных средств, исходя из условий п. 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н,  п. 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н).

Первая группа Классификации основных средств, не включает в себя автомобильные дороги.

В связи с этим, следует обратиться к нормам, закрепленным в Общероссийском классификаторе основных фондов ОК 013-94 (далее – ОК 013-94), утвержденным постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359.

ОК 013-94 относит к сооружениям, в числе прочих, автомобильные дороги, определяя состав подраздела «Сооружения», как включающий в себя, инженерно-строительные объекты, назначением которых является создание условий, необходимых для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, не связанных с изменением предмета труда, или для осуществления различных непроизводственных функций.  

Относительно дорог, ОК 013-94 содержит следующие коды: 12 4527311 «Дорога скоростная»; 12 4527312 «Дорога и улица магистральная общегородского значения непрерывного движения»; 12 4527313 «Дорога и улица магистральная общегородского значения регулируемого движения»; 12 45273134 «Дорога и улица магистральная районного значения»; 12 4527315 «Дорога и улица местного значения»; 12 4527316 «Дороги промышленных и складских районов (внутрихозяйственные дороги)».

Таким образом, учитывая отсутствие в вышеперечисленных нормах, понятия «технологическая дорога», налоговому органу следовало установить, подпадает ли созданный объект, под определение внутрихозяйственной дороги, и, исходя из этого определить возможность отнесения данного объекта к той или иной амортизационной группе, и также установить, может ли данный объект быть отнесении к категории амортизируемого имущества и соответственно, к основному средству.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 24.12.1991 № 61 установлено в числе прочего, что автомобильные дороги, расположенные на территории Российской Федерации, классифицируются: а) на автомобильные дороги общего пользования; б) на автомобильные дороги необщего пользования (автомобильные дороги, находящиеся во владении или пользовании юридических или физических лиц и используемые ими для обеспечения собственных, технологических или частных нужд) (п. 1).

Согласно п. 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, к основным средствам как к совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средства труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства.

Пунктом 4 ПБУ 6/01 также предусмотрено, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение или во временное пользование; б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В рассматриваемой ситуации совокупность указанных условий отсутствует, а следовательно, технологическая дорога не может быть признана основным средством, и амортизируемыми имуществом.

Из содержания п. 4.3 «Карьерные автодороги» Рабочего проекта «Разработка Верхнее-Ятвинского участка Лысогорского месторождения кровельных сланцев» (т. 3, л. д. 152), следует, что в карьере требуется создание технологической автодороги категории, как внутри, так и вне границ карьера, со значением показателя III-к, шириной проезжей части 4,5 м, и параметрами согласно СНиП 2.05.07-91.

СНиП 2.05.07-91* утверждены постановлением Госстроя СССР от 28.11.1991 № 18 и распространяются на новые и реконструируемые комплексные объекты, отдельные здания, сооружения и устройства (включая погрузочно-выгрузочные объекты) различных видов промышленного транспорта независимо от отрасли народного хозяйства, ведомственного подчинения и форм собственности: железнодорожного шириной колеи 1520 и 750 мм; автомобильного; гидравлического; канатно-подвесного; конвейерного.

Согласно п. 5.1 СНиП 2.05.07-91*, нормы и правила раздела 5 «Автомобильный транспорт» должны соблюдаться при проектировании внутренних автомобильных дорог промышленных предприятий и организаций, комплексов зданий и сооружений дорожных и автотранспортных служб, предназначенных для эксплуатации дорог и технического обслуживания автотранспортных средств, обеспечивающих производственно-технологические перевозки грузов предприятий.

Перечень карьерного технологического автотранспорта приведен в п. 4.2 Рабочего проекта «Разработка Верхнее-Ятвинского участка Лысогорского месторождения кровельных сланцев» (т. 3, л. д. 151, 152).

Пунктом 5.2 СНиП 2.05.07-91* предусмотрено, что к внутренним автомобильным дорогам промышленных предприятий и организаций в числе прочих, относятся карьерные дороги, располагаемые в пределах горно-добывающих предприятий (обогатительных фабрик, карьеров и отвалов) и предназначенные для движения специализированных автотранспортных и других средств (автосамосвалов большой грузоподъемности, самоходных скреперов и др.), обеспечивающих процесс горных работ.

Пунктом 5.6 СНиП 2.05.07-91* установлено следующее:

- технологические дороги в зависимости от срока службы делятся на постоянные и временные. К временным дорогам относятся дороги, располагаемые на уступах карьеров и отвалов, со сроком службы до одного года;

- постоянные технологические дороги, располагаемые в карьерах и на отвалах, со сроком службы до трех лет и объемом перевозок свыше 15 – 25 млн т брутто/год следует проектировать по нормам дорог II-к категории, менее 15 – 25 млн т брутто/год – по нормам дорог III-к категории;

- временные технологические дороги в карьерах и на отвалах проектируются по нормам дорог III-к категории независимо от объемов перевозок.

Исходя из содержания таблиц 47, 48, отражающих значение параметров для дорог III-к категории, как 4,5 м, в совокупности с условиями п. 5.19 СНиП 2.05.07-91*, согласно которым, ширину проезжей части карьерных технологических дорог со сроком действия до одного года следует назначать по нормам для дорог III-к категории, и в совокупности с данными, приведенными в п. 4.3 Рабочего проекта «Разработка Верхнее-Ятвинского участка Лысогорского месторождения кровельных сланцев», следует, что созданная технологическая дорога, является временной, то есть, согласно п. 5.6 СНиП 2.05.07-91*, срок службы данной временной технологической дороги, не превышает одного года.

Учитывая изложенное, технологическая дорога ООО «Завод «СтройМинерал», не может быть признана, как объектом основных средств, так и амортизируемым имуществом, следовательно, нормы п. 1 ст. 256, ст. 258, п. 5 ст. 270, п. 4 ст. 325 НК РФ, заявителем не нарушены, и в силу условий п. 1 ст. 374, п. 1 ст. 375 НК РФ, техническая дорога также не является подлежащей налогообложению налогом на имущество.

Уничтожение технологической дороги в процессе добычи сланцев, также подтверждается представленными в материалами дела экспликациями (т. 7, л. д. 22, 23), в том числе экспликацией по параметрам карьера на конец обработки.

Обратного, в нарушение требований п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 28 по Республике Башкортостан, не установлено и не доказано.

Правом проведения встречной проверки общества с ограниченной ответственностью «АвтоТехСервис», а равно, получения технического задания, сметы, упомянутых в договоре от 03.07.2003, посредством истребования данных документов у налогоплательщика-заявителя, налоговый орган не воспользовался.

Помимо изложенного, ссылки Межрайонной инспекции в решении от 13.09.2007 № 55 Д, на то, что «в отчете по основным средствам ООО «Завод «Стройминерал» за 2005г. подъездные технологические дороги в карьер учитывает в составе основных средств на сч.01 «Основные средства». Часть затрат по строительству технологической дороги относит сразу на расходы, а часть через амортизацию» (т. 1, л. д. 43), - помимо того, что не подтверждены документально, и не относятся к периодам, по которым осуществлено доначисление налога на прибыль (2003 год), и уменьшение размера убытка (2004 год), доначисление налога на имущество (2004 год), но и вступают в противоречие с содержанием мотивировочной части акта выездной налоговой проверки (т. 1, л. д. 150), где соответствующие сведения не отражены. Данное обстоятельство, между тем, является нарушением требований пп. 12 п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем, упоминание налоговым органом в мотивировочной части решения от 13.09.2007 № 55 Д, определенных документально неподтвержденных обстоятельств, не может быть признано фактом установления Межрайонной инспекцией совершения налогоплательщиком, вменяемого ему, налогового правонарушения. Кроме того, какие именно технологические дороги отражены налогоплательщиком по бухгалтерскому счету 01 по состоянию на 2005 год, из решения налогового органа также не представляется возможным установить, и помимо изложенного, из совокупности вышеозначенных фактов, ошибочное отражение ООО «Завод «СтройМинерал» технологических дорог, сроком полезного использования менее одного года, по бухгалтерскому счету 01, какого-либо значения не имеет.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного