Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.11.2008 по делу n А07-19130/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

«Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах», однако, данный нормативный правовой акт не действовал в момент совершения должностными лицами налогового органа осмотра территорий ООО «Завод «СтройМинерал».

В этой связи следует обратиться к приказу МНС России от 17.11.2003 № БГ-3-06/627@ «Об утверждении Единых требований к формированию информационных ресурсов по камеральным и выездным налоговым проверкам».

Согласно Приложению № 2 к приказу МНС России от 17.11.2003 № БГ-3-06/338@, информационные ресурс «Выездные налоговые проверки», в числе прочего, состоит из раздела IX Реквизиты для формирования Протокола осмотра (обследования).

В соответствии с пп. 10.2 п. 10 (Описание формирования раздела IX «Реквизиты для формирования Протокола осмотра (обследования)», в данном разделе в обязательном порядке должны быть предусмотрены, в том числе, показатели, приведенные в Приложении № 9 к настоящим Единым требованиям.

Приложением № 9 к приказу МНС России от 17.11.2003 № БГ-3-06/627@ является, собственно, Раздел IX «Реквизиты для формирования протокола осмотра (обследования)», который, в числе прочих, содержит следующие обязательные коды: 15 – Наименование и адрес места нахождения территорий, помещений налогоплательщика, где проводится осмотр; 16 – Описательная часть (приводится подробное описание осматриваемых (обследуемых) территорий, помещений, документов и предметов)).

В данном случае, ни протокол осмотра территории завода ООО «Завод «СтройМинерал», ни протокол  осмотра «участка добычи, принадлежащей ООО «Завод»Стройминерал», не позволяют установить адрес и место нахождения территорий, где проводится осмотр.

Опосредованное указание должностным лицом Межрайонной инспекции, в протоколе осмотра от 15.06.2007 № 1, на «участок добычи, принадлежащей ООО «Завод»Стройминерал», не позволяет отождествить указанный «участок добычи», с соответствующим участком добычи, расположенном в п. Сланцы.

Что касается протоколов допроса свидетелей Рожкова С.А. (т. 2, л. д. 115), Булавко О.В. (т. 2, л. д. 116), Друшкиной О.В. (т. 2, л. д. 117), то, данные протоколы допроса не свидетельствуют о том, что они имеют какое-либо отношение к спорному эпизоду, а в отношении протокола допроса свидетеля Булавко О.В., следует указать на то, что из содержания протокола допроса не представляется возможным установить, какие именно вопросы были заданы данному свидетелю должностным лицом налогового органа.

Кроме того, наличие положений п. 5 ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации, не снимает с налогового органа обязанности выполнить требования ст. 51 Конституции Российской Федерации, разъяснив лицу, допрос которого предполагается произвести, его права, что не было сделано должностным лицом налогового органа, проводившим опрос свидетелей.

Помимо изложенного, ни суд, ни налоговый орган не обладает специальными познаниями в области функционирования, установки, достройки, укомплектования и модернизации оборудования (дробильно-сортировочной установки), соответственно, получив при проведении мероприятий налогового контроля, противоречивую информацию, и не установив в действительности, факт отсутствия у ООО «Завод «СтройМинерал», дробильно-сортировочной установки, - исходя из условий п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 28 по Республике Башкортостан была обязана воспользоваться правами, предоставленными налоговым органам пп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ, в целях привлечения к участию в проведении контрольных мероприятий, эксперта (ст. 95 НК РФ), либо специалиста (ст. 96 НК РФ), которые могли бы дать однозначный ответ на предмет функциональных особенностей ДСУ.

Правом истребовать от налогоплательщика техническую документацию на дробильно-сортировочную установку, налоговый орган при проведении мероприятий налогового контроля, также не воспользовался (обратного из содержания акта выездной налоговой проверки и решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, не следует).

Налоговый орган также не представил документы, свидетельствующие о наличии у налогоплательщика определенных прав на земельные участки (земельный участок), на которых (на котором) осуществляется добыча минералов, тем более, что, согласно договору о совместной деятельности (простого товарищества) от 19.04.2004, вкладом общества с ограниченной ответственностью «ЛЭССОР» в имущество Товарищества, является право аренды земельного участка, тогда как, налогоплательщику-заявителю, уже отведен земельный участок согласно акту от 26.02.2004 № 22 администрации Белорецкого района и города Белорецка (т. 3, л. д. 102 – 104).  

Из содержания Рабочего проекта «Разработка Верхнее-Ятвинского участка Лысогорского месторождения кровельных сланцев» (т. 3, л. д. 105 – 165) и приложений к рабочему проекту (т. 4, л. д. 1 – 8), также не представляется возможным (в том числе исходя из текста раздела 1 «Общие сведения» и раздела 2 «Геологическая характеристика месторождения», т. 3, л. д. 113), между тем, следует, что месторождение кровельных сланцев расположено в Белорецком районе Республики Башкортостан, в 15 км. на юг от г. Белорецка, ближайшими населенными пунктами являются п. Сланцы, расположенный в непосредственной близости от месторождения (0,4 – 0,6 км.) и п. Сосновка (2,5 км.).

Действительно, согласно разделу 5 «Энерготехническая часть», Рабочего проекта (т. 3, л. д. 154), электроснабжение карьера не предусматривалось, однако, каких-либо нормативных правовых актов, либо внутриведомственных актов, ограничивающих в связи с этим, право недропользователя на оснащение карьера, либо добывающих производств, энергоснабжением, не имеется.

В то же время, как отмечено выше, между ОАО «Башкирэнерго», в лице Белорецкого межрайонного отделения Энергосбыта и ООО «Завод «СтройМинерал» заключен договор электроснабжения, и согласовано подключение дробильно-сортировочной установки в п. Сланцы.

Электрическая энергия между тем, не может потребляться пустотой, и не может сама по себе, исчезнуть в никуда, тем более, что в силу условий п. 5.1 договора электроснабжения, учет отпущенной и потребленной электрической энергии осуществляется расчетными приборами учета (п. п. 1, 2 ст. 539, п. 1 ст. 541, п. 1 ст. 544 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Факт реального потребления электрической энергии производственными мощностями ООО «Завод «СтройМинерал» подтвержден имеющимися в материалах дела счетами-фактурами, выставленными энергоснабжающей организацией абоненту (т. 3, л. д. 54, 58, 62, 66, 69, 73, 75, 78, т. 7, л. д. 30, 32, 38 – 43, 50), счетами ОАО «Башкирэнерго» (т. 3, л. д. 56, 60, 63, 70, 79, 80), показаниями счетчика (т. 3, л. д. 59, 64), выписками из журналов проводок и журналов-ордеров (т. 3, л. д. 49  - 52), отчетами о движении документов (т. 3, л. д. 53, 57, 61, 65, 68, 72, 74, 77), справками о расходе электроэнергии (т. 3, л. д. 55, 67, 71, 76, 81), платежными поручениями на оплату потребленной электроэнергии (т. 7, л. д. 37, 44 – 48), карточкой счета 60 (т. 7, л. д. 49).

В соответствии с ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания законности оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган (применительно к данной ситуации).

В настоящем случае, фактически, бремя доказывания соответствующих обстоятельств при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, было принято на себя, налогоплательщиком.

Так, в нарушение требований пп. 12 п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101, п. 6 ст. 108 Налогового кодекса Российской Федерации, ни акт выездной налоговой проверки, ни решение налогового органа, не позволяют установить, каким именно образом, Межрайонной инспекции удалось вычленить суммы, приходящиеся на оплату обществом с ограниченной ответственностью «Завод «СтройМинерал», именно, электроэнергии, потребленной дробильно-сортировочной установкой, но не иными технологическими мощностями налогоплательщика-заявителя. Соответствующих ссылок на первичные бухгалтерские документы налогоплательщика, регистры налогового и бухгалтерского учета, ни акт выездной налоговой проверки, ни решение о привлечении к налоговой ответственности не содержат.

Соответствующих приложений к акту выездной налоговой проверки, в материалы дела налоговым органом, в нарушение требований ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, также не представлено.

Между тем, счета-фактуры, выставленные налогоплательщику-заявителю электроснабжающей организацией, исходя из условий пп. 5 п. 5 ст. 169 НК РФ, содержат указание на то, что данные счета-фактуры выставлены обществу с ограниченной ответственностью «Завод «СтройМинерал» на оплату потребленной электроэнергии, - без указания на то, что в части, счета-фактуры выставляются на оплату электроэнергии, потребленной дробильно-сортировочной установкой, а в части, выставляются на оплату электроэнергии, потребленной иными производственными мощностями налогоплательщика-заявителя.

Одновременно, налоговый орган не доказал тот факт, что общество с ограниченной ответственностью «Завод «Стройминерал» осуществляет производственную деятельность, не потребляя электрическую энергию, вообще (при этом доказывание данного обстоятельства со стороны Межрайонной инспекции, в том числе и при документировании результатов выездной налоговой проверки соответствующим актом и решением, является обязательным, так как ООО «Завод «СтройМинерал» осуществляет производственную деятельность не только посредством разработки карьера и добычи полезных ископаемых, но и на территории завода), - тем более, что осуществление производственной деятельности лишь в исключительных случаях может не требовать потребления электроэнергии.     

Более того, обладая информацией (исходя из данных счетов-фактур, выставленных энероснабжающей организацией), о том, что налогоплательщик оплачивал стоимость потребленной электроэнергии, и до заключения с ОАО «Башкирэнерго», в лице Белорецкого межрайонного отделения Энергосбыта 25.08.2004, договора, Межрайонная инспекция не предприняла попыток, направленных на проведение встречной проверки энергоснабжающей организации, и получения, как от энергоснабжающей организации, так и от организации-абонента (ООО «Завод «СтройМинерал»), документа, регламентирующего финансово-хозяйственные взаимоотношения между данными организациями, до заключения договора от 25.08.2004, тогда как в силу условий п. п. 1, 2 ст. 539, п. 1 ст. 540, п. 1 ст. 546 Гражданского кодекса Российской Федерации, заключение договора энергоснабжения энергоснабжающей организацией с абонентом – юридическим лицом, является обязательным.

Все вышеперечисленное в равной степени относится и к претензиям налогового органа, предъявляемым налогоплательщику по поводу потребления, и оплаты им, электроэнергии, исходя из содержания счетов-фактур, выставленных Сосновским сельским советом (выписки из журналов проводок, т. 4, л. д. 9 – 11; отчеты о движении документов, т. 4, л. д. 12, 15, 17, 20, 22, 24; счета-фактуры, т. 4, л. д. 13, 16, 18, 19, 21, 23, 25, т. 7, л. д. 29, 31; справка о расходе электроэнергии, т. 4, л. д. 14; платежные поручения на оплату потребленной электроэнергии, т. 7, л. д. 33 – 36).

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 28 по Республике Башкортостан, в данном случае, также не предпринято мер, направленных на проведение встречной проверки Сосновского сельского совета, на предмет установления наличия договорных отношений между Сосновским сельским советом и ООО «Завод «СтройМинерал», поскольку в данном случае, Сосновская сельская администрация, осуществляя передачу электроэнергии налогоплательщику-заявителю, сама по себе, не может быть признана энергоснабжающей организацией, поскольку является абонентом, тогда как ООО «Завод «СтройМинерал» в данном случае, выступает в качестве субабонента – потребителя электроэнергии.       

Помимо изложенного, налоговым органом не дана оценка тому факту, что счета-фактуры выставлялись обществу с ограниченной ответственностью «Завод «СтройМинерал» открытым акционерным обществом «Башкирэнерго», в лице Белорецкого межрайонного отделения Энергосбыта, и Сосновским сельским советом, не только до ввода дробильно-сортировочной установки в эксплуатацию (30.09.2004), но и до момента начала монтажа оборудования ДСУ (30.04.2004, т. 5, л. д. 149).

Что касается представленных ООО «Завод «СтройМинерал» при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, дополнительных соглашений к договору о совместной деятельности (простого товарищества), датированных 20.04.2004 и 21.04.2004, соответственно (т. 7, л. д. 24, 25), и предусматривающих возложение на налогоплательщика-заявителя расходов, связанных с энергоснабжением дробильно-сортировочного комплекса (ДСК), и вклад ООО «Завод «СтройМинерал» в имущество Товарищества, в виде фундамента дробильно-сортировочной установки с подведением инженерных коммуникаций, то, в данном случае надлежит исходить из того, что ни налогоплательщик, ни налоговый орган не доказали относимость данных документов к факту потребления электроэнергии дробильно-сортировочной установкой, поскольку, во-первых, связь между дробильно-сортировочным комплексом (ДСК) и дробильно-сортировочной установкой (ДСУ), в данном случае, не прослеживается (в том числе исходя из передачи ДСУ, требующей достройки и доукомлектования 01.10.2004 обществу с ограниченной ответственностью «РУБИКОН», в аренду, и неустановления налоговым органом фактического количества дробильно-сортировочных установок, находящихся в собственности ООО «Завод «СтройМинерал»); во-вторых, исходя из содержания Приложения 1 к договору о совместной деятельности от 19.04.2004 (т. 3, л. д. 13), вкладом общества с ограниченной ответственностью «ЛЭССОР» в имущество Товарищества являлось право пользования земельным участком в п. Сланцы (кадастровый номер 02:11:18 03 01:0126), переданным ООО «ЛЭССОР» в аренду на основании договора от 29.12.2003, - в связи с чем, не прослеживается тождественность земельного участка, предоставленного обществу с ограниченной ответственностью «ЛЭССОР» в аренду, с земельным участком, на котором расположен карьер, в котором ООО «Завод «СтройМинерал» осуществляет добычу полезных ископаемых (с учетом данных, отраженных в акте от 20.07.2004 (т. 3, л. д. 102 – 104).

Налогоплательщик не лишен возможности освоения новых производств, и использования в этих целях соответственно, нового оборудования, в связи с чем, потребление электроэнергии дробильно-сортировочной установкой не может быть признано экономически необоснованным.

Документально неподтвержденные ссылки налогового органа на отсутствие в штатном расписании ООО «Завод «СтройМинерал», должности дробильщика, отклоняются арбитражным апелляционным