Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2008 по делу n А47-738/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

приобретения (аренды) определенных основных средств (резервуаров, техники и оборудования), увеличения численности персонала и увеличения таким образом расходов, связанных с выплатой заработной платы, и т.п.;

- ОАО «Оренбургнефтепродукт» получало комиссионное вознаграждение, а, следовательно, действовало в разумных коммерческих интересах (в том числе, учитывая отказ ООО ТПК «Монтекс», ООО «Винип», ЗАО «Волгаресурс» от дальнейших прямых поставок нефтепродуктов непосредственно третьему лицу, как покупателю);

- доказательств согласованности действий вышеперечисленных юридических лиц Межрайонной инспекцией не добыто.

Доказательств, опровергающих вышеперечисленные факты в ходе проведенных мероприятий налогового контроля Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 6 по Оренбургской области не добыто.

Что касается иных претензий, предъявляемых налоговым органом, к налогоплательщику-заявителю и третьему лицу:

- наличие у ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт» единственного комиссионера (ОАО «Оренбургнефтепродукт») не противоречит условиям п. п. 2, 3 ст. 1, п. 1 ст. 2, п. п. 1, 4 ст. 421 ГК РФ, и не может свидетельствовать, как о недобросовестности сторон договора комиссии, так и о получении данными субъектами предпринимательской деятельности необоснованной налоговой выгоды;

- факт нахождения налогоплательщика-заявителя по адресу Переволоцкой нефтебазы ОАО «Оренбургнефтепродукт» (т. 3, л. д. 80 – 90), сам по себе, не может быть признан обстоятельством, свидетельствующим о направленности деяний ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт» и ОАО «Оренбургнефтепродукт», на создание формального документооборота в целях минимизации налогообложения и получения таким образом, необоснованной налоговой выгоды;

- оценка фактам отсутствия у ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт» собственных либо арендованных производственных и складских помещения, а также незначительности штатных единиц работников налогоплательщика-заявителя, дана выше;

- использование метода приемки груза франко-станция назначения или франко-резервуар, что, по мнению налогового органа, характерно для договора купли-продажи, не может быть признано основанием для переквалификации договора комиссии, заключенного между ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт» и ОАО «Оренбургнефтепродукт», как в силу условий ст. 313 Гражданского кодекса Российской Федерации, так и в силу условий п. п. 2.1, 2.2, 2.3 договора комиссии и п. п. 4.1, 5.1 – 5.4, 6.1 договора поставки, заключенного между ЗАО «ТНК-Трейд» и ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт»; в этой же связи отклоняются арбитражным апелляционным судом доводы налогового органа о том, что транспортировка нефтепродуктов не осуществлялась непосредственно ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт», но осуществлялась на территориально обособленные нефтебазы ОАО «Оренбургнефтепродукт» (а данный факт, по мнению Межрайонной инспекции, также может свидетельствовать о наличии в действиях налогоплательщика признаков вменяемого ему налогового правонарушения), - что соответствует условиям п. 1 ст. 509, п. 1 ст. 510 Гражданского кодекса Российской Федерации;

- факт нахождения Панюкова Д.В. в должности руководителя ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт», и одновременного замещения данным лицом должности директора по рознице ОАО «Оренбургнефтепродукт» в 2003, 2004 гг., не может быть признан обстоятельством, свидетельствующим о том, что в круг должностных обязанностей Панюкова Д.В., как директора по рознице ОАО «Оренбургнефтепродукт», входило осуществление финансово-хозяйственных взаимоотношений с закрытым акционерным обществом «Оренбург-Регион-нефтепродукт», и директор по рознице мог оказывать какое-либо влияние на сделки, совершаемые налогоплательщиком-заявителем с третьим лицом (исходя из должностной инструкции директора по рознице, т. 5, л. д. 3, 4); данное, в равной степени, относится к деятельности Соколова А.Г., замещавшего должность финансового директора ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт», и являвшегося членом правления ОАО «Оренбургнефтепродукт» (при этом какие обстоятельства послужили для налогового органа поводом для того, чтобы указывать о наличии какого-либо влияния на совершение сделок между ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт» и ОАО «Оренбургнефтепродукт», - данными физическими лицами, из содержания частично оспариваемого налогоплательщиком решения от 15.11.2007 № 10-28/14222, не следует);

- тот факт, что Михайлова Н.И. в 2003 – 2005 гг. исполняла обязанности заместителя главного бухгалтера ОАО «Оренбургнефтепродукт», одновременно являясь главным бухгалтером ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт» (т. 5, л. д. 9, 10), а в последующем, после увольнения 31.07.2004 (т. 5, л. д. 19), с 01.08.2004, являясь работником общества с ограниченной ответственностью «ТНК-ВР Бизнессервис» (т. 5, л. д. 28, 29), на основании договора, заключенного между ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт» (заказчиком) и ООО «ТНК-ВР Бизнессервис» (исполнителем), осуществляла налогоплательщику-заявителю оказание услуг, связанных с ведением бухгалтерского учета, не может быть признано обстоятельством, свидетельствующим, как о необходимости применения положений пп. 2 п. 1 ст. 20 НК РФ, так и о необходимости применения п. 2 ст. 20 Налогового кодекса Российской Федерации, учитывая, что согласованности действий в целях получения необоснованной налоговой выгоды, ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт» и ОАО «Оренбургнефтепродукт» (а равно – общества с ограниченной ответственностью «ТНК-ВР Бизнессервис») Межрайонной инспекцией в ходе проверяемых мероприятий налогового контроля, фактически не установлено. Указание налоговым органом на то, что исполнение функций бухгалтера в этой ситуации Михайловой Н.И., является «физически невозможным», а накладные оформлялись «без фактического участия Михайловой Н.И. в момент отгрузки», - является не более, чем субъективным предположением проверяющих должностных лиц налогового органа, поскольку такого критерия, как «физическая невозможность» действующее законодательство Российской Федерации не содержит, равно как не устанавливался соответствующий факт при проведении мероприятий налогового контроля. Кроме того, налоговым органом не учитывается то, что Михайлова Н.И. исполняла обязанности главного бухгалтера в ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт», тогда как в ОАО «Оренбургнефтепродукт» данное физическое лицо исполняло обязанности заместителя главного бухгалтера; квалификации Михайловой Н.И., также не давалась оценка (учитывая, что для лица, обладающего достаточной квалификацией и познаниями в области ведения бухгалтерского учета не представляет какой-либо трудности осуществление бухгалтерского учета единовременно в нескольких предприятиях). Представленный в материалы дела при рассмотрении спора протокол допроса свидетеля Михайловой Н.И. от 27.09.2007 (т. 23, л. д. 21 – 25), не может подтверждать те или иные обстоятельства, так как, если должностное лицо налогового органа проводило допрос свидетеля, используя принцип «вопрос – ответ», то в данной ситуации, протокол допроса свидетеля должен содержать не только данные об ответах, полученных от свидетеля, но и о заданных свидетелю вопросах (на что непосредственно указано в самом протоколе допроса свидетеля, т. 23, л. д. 22). В настоящем случае протокол не содержит сведений о вопросах, заданных должностным лицом налогового органа Михайловой Н.И., соответственно, соотнести ответы свидетеля, как подтверждающие либо опровергающие те или иные обстоятельства, с заданными должностным лицом налогового органа вопросами, не представляется возможным, а, следовательно, протокол допроса свидетеля утрачивает свою доказательственную функцию. Протокол допроса свидетеля содержит ссылку на применение средств аудиозаписи при осуществлении соответствующих действий (т. 23, л. д. 22, 25), однако, в нарушение условий       ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, аудиозапись допроса свидетеля в материалы дела не представлена, а обстоятельств, свидетельствующих об объективном отсутствии у заинтересованного лица представления аудиозаписи протокола допроса свидетеля при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции, арбитражный апелляционный суд не усматривает. Кроме того, указание в протоколе допроса на то, что свидетелю «разъяснены его права и обязанности», не согласуется с общими нормами, предъявляемыми к протоколам допроса, законодательством Российской Федерации (разъяснение свидетелю его прав в соответствии со статьей 51 Конституции Российской Федерации). Наличие положений п. 5 ст. 90 Налогового кодекса Российской Федерации, в то же время, не снимает с налогового органа обязанности выполнить требования ст. 51 Конституции Российской Федерации, разъяснив лицу, допрос которого предполагается произвести, его права, что не было сделано должностными лицам налогового органа, проводившими опрос свидетелей. В соответствии с п. 4 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания. Таким образом, доводы налогового органа об отсутствии у Михайловой Н.И. реальной возможности оформления первичных учетных документов, отклоняются арбитражным апелляционным судом;

- что подразумевает налоговый орган, указывая на то, что «во взаимоотношениях между ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт» и ОАО «Оренбургнефтепродукт» имел место документооборот, связанный с выставлением счетов-фактур, как при купле-продаже, при отгрузке нефтепродуктов на реализацию», - не представляется возможным установить, ибо требования, предъявляемые к счетам-фактурам пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, являются едиными (при этом арбитражным апелляционным судом принимается ссылка третьего лица на письмо МНС России от 21.05.2001 № ВГ-6-03/404). Также не установлено налоговым органом со стороны заявителя и третьего лица, нарушений п. п. 3, 7, 24 Правил, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914;

- факт «авансирования» комиссионером комитента, на который ссылается Межрайонная инспекция, материалами дела не подтвержден. Ссылки налогового органа на представленные в материалы дела при рассмотрении спора в арбитражном суде первой инстанции налоговые декларации ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт» (т. 4, л. д. 1- 6), в совокупности с данными актов сверки взаиморасчетов (т. 4, л. д. 7, 8), выставленных счетов-фактур (т. 4, л. д. 9, 10), выписки по оборотам счетов 62, 91 (т. 4, л. д. 11, 12), сами по себе не подтверждают факт некого «авансирования» открытым акционерным обществом «Оренбургнефтепродукт» налогоплательщика-заявителя, исходя из условий ст. 999 Гражданского кодекса Российской Федерации, с учетом п. 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 № 85. При этом, указывая в апелляционной жалобе на то, что «оборотно-сальдовые ведомости по счету 62.2 третьего лица содержат в себе информацию о покупателях ОАО «ОНП» и не могут подтверждать наличие, либо отсутствие авансирования ЗАО «ОРНП», налоговый орган, тем не менее, безапелляционно утверждает о том, что те же самые документы, явившиеся предметом исследования Межрайонной инспекцией, наоборот, являются подтверждением факта «авансирования» закрытого акционерного общества «Оренбург-Регион-нефтепродукт», - однако, не аргументирует свою позицию. В то же время, у арбитражного апелляционного суда не имеется оснований для переоценки выводов арбитражного суда первой инстанции, относительно данного спорного вопроса, так как соответствующие выводы сделаны арбитражным судом первой инстанции на основании имеющихся в материалах дела доказательств. Представленные в материалы дела договоры поставки нефтепродуктов, заключенные ОАО «Оренбургнефтепродукт» с организациями-покупателями (т. 54, л. д. 113 – 122), свидетельствуют о том, что в обязанности покупателей включалось осуществление расчетов за поставляемые нефтепродукты, путем стопроцентной предварительной оплаты (п. 3.3, т. 54, л. д. 113). Таким образом, налоговому органу в этой связи прежде всего, следовало включить в предмет доказывания факт реального наличия у открытого акционерного общества «Оренбургнефтепродукт» денежных средств, достаточных для «авансирования» закрытого акционерного общества «Оренбург-Регион-нефтепродукт». Данных доказательств налоговым органом не получено (т. 62, л. д. 71, 72), в связи с чем, оснований для непринятия арбитражным апелляционным судом в качестве доказательств, данных оборотно-сальдовых ведомостей по счету 62 (т. 55, л. д. 1 – 47, 48 – 86, 87- 121), не имеется;

- наличие некого «раздельного учета» для закрытого акционерного общества «Оренбург-Регион-нефтепродукт» в данном случае, действительно не предусмотрено какими-либо нормативными правовыми актами, и более того, не требуется. Что же касается открытого акционерного общества «Оренбургнефтепродукт», то в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, счет 004 «Товары, принятые на комиссию» предназначен для обобщения информации о наличии и движении товаров, принятых на комиссию в соответствии с договором. Этот счет используется организациями-комиссионерами. Соответственно, наличия еще какого-либо «раздельного учета» у открытого акционерного общества «Оренбургнефтепродукт», не требуется;

- доводы налогового органа об «убыточности» финансово-хозяйственных операций ЗАО «Оренбург-Регион-нефтепродукт», отклоняются арбитражным апелляционным судом. Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, указанная норма закона критерием экономической обоснованности расходов определяет предполагаемое получение дохода налогоплательщиком, а не конечный положительный финансовый результат от совершения сделки. Наличие незначительных торговых наценок при реализации приобретенных товарно-материальных ценностей, не может быть признано одним из факторов, свидетельствующих о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды, так как налогоплательщик вправе в самостоятельном порядке определять цену реализации при наличии определенных понесенных им, затрат, при этом ни суд, ни налоговый орган в данном случае не вправе вторгаться в целесообразность определения налогоплательщиком, составляющих указанных затрат и последующей цены реализации (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 №№ 320-О-П, 366-О-П).

Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в данной части, не имеется.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на то, что арбитражный суд первой инстанции необоснованно признал недействительным решение от 15.11.2007 № 10-28/14222, в части сумм санкций, изначально начисленных Межрайонной