Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2009 по делу n А07-8666/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

и сторонним лицам.

Следует заметить, что в статье 275.1 НК РФ столовые, иные объекты общественного питания прямо не поименованы в качестве объектов                социально-культурной сферы, относящихся к обслуживающим производствам и хозяйствам. Инспекция не отрицает обособление Обществом в налоговом учёте результатов по основной деятельности от результатов деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств, а также основной вид его деятельности- производство химической продукции.

Исходя из того, что в главе 25 НК РФ  установлено два варианта            признания в учёте расходов на содержание (включая ремонт) столовых,                       корректность признания расходов налогоплательщика-организации на содержание собственной столовой зависит от правильной квалификации этого объекта в качестве обслуживающего производства и хозяйства либо в качестве структурного подразделения, а также от правильной квалификации деятельности столовой             по оказанию услуг общественного питания.

Как верно указывает заявитель, из буквального толкования абзаца второго статьи 275.1 НК РФ следует, что объект признаётся в качестве обслуживающего производства и хозяйства при условии, что им реализуются товары (работы, услуги), причём одновременно  своим работникам и сторонним лицам. Последние обстоятельства - совершение самих операций реализации товаров (работ, услуг) в понятии пункта 1 статьи 39 НК РФ, а также  наличие как внутренних, так и внешних субъектов реализации (потребления)- являются квалифицирующими  признаками.

Между тем, как установлено в ходе судебного разбирательства и                          не опровергнуто налоговым органом, в течение 2006г. столовая осуществляла  деятельность по выдаче работникам Общества на безвозмездной основе             лечебно-профилактического питания, что обусловлено требованиями трудового законодательства (статья 222 ТК РФ, постановления Министерства труда и социального развития Российской Федерации от 31.03.2003 № 13, № 14, зарегистрированные  в Министерстве юстиции Российской Федерации 29.04.2003 № 4466 и 15.05.2003 № 4548 соответственно) и закреплено локальными нормативными актами - приказами по ОАО «Каустик» от 06.06.2005 № 652, № 653 (т.3, л.д.14-31, 32-64). Необходимость и факт обеспечения Обществом своих работников лечебно-профилактическим питанием  налоговый орган не оспаривает.

Согласно распоряжению по ОАО «Каустик» от 05.10.2001 № 202  выдача лечебно-профилактического питания производится в филиале № 2 комбината питания, то есть в столовой, находящейся в корпусе № 59 (т.3, л.д.65). В справке главного бухгалтера Общества от 05.12.2008 указывается, что столовая             оказывала услуги по бесплатному обеспечению своих работников                        лечебно-профилактическим питанием (т.3, л.д.68).

В материалы дела представлен план кабельных трасс Общества, подтверждающий тот факт, что корпус № 59, в котором расположена столовая,  находится внутри охраняемой территории Общества (т.3, л.д.13). Согласно справке  заместителя начальника службы безопасности ОАО «Каустик» от 18.07.2008 ОАО «Каустик» относится к категории опасных производственных  объектов, в указанной столовой могли обслуживаться только свои работники, доступ посторонних  лиц на территорию организации строго ограничен, получить услуги питания в столовой посторонним лицам, не  являющимся работниками ОАО «Каустик», невозможно (т.3, л.д.67).

Данные фактические обстоятельства, указанные налогоплательщиком в возражениях на акт налоговой проверки (т.10, л.д.3),  инспекцией документальным образом не опровергнуты, реализации продукции в понятии, придаваемом пунктом 1 статьи 39 НК РФ, в том числе иным, помимо работников Общества,-  сторонним лицам  инспекцией не доказано.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы организации на обеспечение нормальных условий труда относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Применительно к конкретным обстоятельствам дела столовую нельзя признать в 2006г. в качестве объекта обслуживающего производства и хозяйства, поскольку её наличие являлось необходимым условием для осуществления основной деятельности организации.

На основе изложенного суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что деятельность отремонтированной  столовой в 2006г. не является собственно реализацией товаров (работ, услуг) в смысле, придаваемом этому понятию пунктом 1 статьи 39, абзацем вторым статьи 275.1 НК РФ, в связи с чем основания для применения по учёту спорных расходов положений статьи 275.1  НК РФ отсутствуют. Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание и инспекция не опровергает сведений, отражённых в справке  главного бухгалтера  Общества от 05.12.2008, о том, что все расходы, связанные с деятельностью данной столовой в 2006г., при исчислении налога на прибыль организаций были учтены по основной деятельности (т.3, л.д.68). Наличие у налогоплательщика                и представление в ходе налоговой проверки первичных документов, подтверждающих факт выполнения и оплаты ремонтных работ (договоры подряда, акты о приёмке выполненных работ, справок о стоимости выполненных работ и затрат, счетов-фактур), инспекция не отрицает и отразила в своём решении.

Соответствие спорных расходов критериям, установленным  пунктом 1 статьи 252 НК РФ (документальное подтверждение и обоснованность), инспекция не отрицает, оценка правомерности её позиции в вопросе о порядке отнесения этих расходов дана выше. Правомерность принятия  Обществом спорных затрат в составе расходов по условиям подпункта 48 пункта 1 статьи 264 НК РФ инспекция по совокупности названных налогозначимых критериев не опровергла.    

Арбитражный суд апелляционной инстанции отмечает, что, исключив затраты на ремонт столовой из расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль Общества по основному виду деятельности, налоговый орган не отнёс их, исходя из своей же позиции, в расходы для исчисления налоговой базы по деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, в соответствии со статьёй 275.1 НК РФ. То есть, расходы,                         не отрицаемые налоговым органом по факту, не перенесены им при своих расчётах в налоговую базу, формируемую по правилам статьи 275.1 НК РФ, а исключены вовсе, корректировки связанной с ними суммы финансового показателя (величины убытка) также не произведено.

При таких обстоятельствах решение инспекции по данному эпизоду  спора вынесено без должных к тому фактических и правовых оснований, в связи с чем правомерно признано судом первой  инстанции недействительным. Решение суда в данной части законно и обоснованно, а потому подлежит оставлению  в силе.

Эпизод спора, связанный с доначислением налога на прибыль организаций по научно-исследовательским работам.

В ходе налоговой проверки инспекция пришла к выводу о том,                            что Обществом в 2006г. завышены расходы на научно-исследовательские работы              на сумму 35943 рублей, в связи с чем доначислен  налог на прибыль организаций  в размере 8626 рублей.

Инспекция исходила из того, что период осуществления                                научно-исследовательских работ относился к 2005г., поскольку акт сдачи-приёмки научно-технической продукции датирован 24.08.2005, в связи с чем налогоплательщик должен был учитывать расходы на научно-исследовательские работы в порядке, действовавшем в 2005г., то есть применять положения                статьи 262 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006. Согласно позиции подателя апелляционной жалобы, новый порядок признания таких расходов, применённый заявителем и действующий с 01.01.2006, не может распространяться на научно-исследовательские работы, завершённые до указанной даты, в связи с чем в данном случае расходы на работы, не давшие положительного результата, должны были признаваться равномерно в течение трёх лет в размере,                            не превышающем 70 процентов фактически осуществлённых расходов.                           В апелляционной жалобе инспекция изложила приведённые выше доводы, указав при этом, что установленный пунктом 2 статьи 262 НК РФ порядок признания  расходов на научно-исследовательские работы  не связывает начало исчисления трёхлетнего срока с моментом установления обстоятельств, свидетельствующих о том, что указанные работы не дали положительного результата.

Заявитель считает, что имел право учесть в целях налогообложения прибыли фактически осуществлённые расходы, отмечая, что научные исследования были завершены в декабре 2005г., следовательно, расходы на такие исследования,                не давшие положительного результата, должны были включаться в состав прочих расходов в течение трёх лет, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования, то есть с 01.01.2006, а потому Общество обязано было руководствоваться пунктом 2 статьи 262 НК РФ в редакции, действовавшей начиная с 01.01.2006 и дающей право на включение таких расходов в состав прочих расходов равномерно в течение трёх лет в размере фактически осуществлённых расходов.

Арбитражный суд первой  инстанции, удовлетворяя заявленное требование,  на основе применения положений статьи 262 НК РФ, изучения и оценки представленных в материалы дела письменных доказательств, исходил из того,  что расходы на научные исследования, завершённые  в декабре 2005г. и не давшие положительного результата, должны  были включаться в состав прочих расходов с 01.01.2006 по порядку, установленному новой и вступившей к этому моменту редакцией пункта 2 статьи 262 НК РФ.

Выводы суда являются правильными.

В соответствии с абзацем первым пункта 2 статьи 262 НК РФ расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном настоящей статьёй.

Согласно абзацу третьему этого пункта (в редакции, действовавшей                      до 31.12.2005) расходы налогоплательщика на научные исследования и (или)                   опытно-конструкторские разработки, осуществлённые в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трёх лет в размере,                                    не превышающем 70 процентов фактически осуществленных расходов, в порядке, предусмотренном настоящим пунктом.

Изменениями, внесёнными в пункт 2 статьи 262 НК РФ Федеральным законом от 06.06.2005 № 58-ФЗ и вступившими  в силу с 01.01.2006, порядок включения рассматриваемых расходов  в состав  прочих расходов изложен следующим образом- равномерно в течение трёх лет в размере фактически осуществленных расходов, в порядке, предусмотренном настоящим пунктом. Таким образом, новая редакция пункта 2 статьи 262 НК РФ, вступившая в силу с 01.01.2006, позволяла отнести в состав прочих расходов 100 процентов  фактически осуществлённых расходов по научным исследованиям, не давшим положительного результата, а не 70 процентов, как это было предусмотрено                      до 31.12.2005.

Как установлено судом и следует из материалов дела, техническим заданием  и  программой Общества по проведению работ по подготовке и испытанию пилотной установки сушки было предусмотрено, что составление заключительного отчёта должно было быть произведено исполнителями в          декабре 2005г. (т.4, л.д.1-2, 31).

Во исполнение названной программы отчёт о научно-исследовательской работе по проведению работ по подготовке и испытанию пилотной установки сушки ПерХВС в цехе № 21 был согласован с начальником НТЦ 07.12.2005, утверждён главным инженером Общества 08.12.2005. На основании данного отчёта 22.12.2005 был подписан акт о проведении работ по подготовке и испытанию пилотной установки сушки ПерХВС в цехе № 21 работниками НТЦ и производств № 2, 3, в акте содержится вывод о неработоспособности                    данной методики сушки ПерХВС (т.3, л.д.144-145, т.4, л.д.3-28).

Следует учитывать, что в соответствии с пунктом 2 статьи 262 НК РФ в редакции, действовавшей в декабре 2005г., указанные расходы подлежали равномерному включению в состав прочих расходов в течение трёх лет с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

То есть, законодатель предусматривал, что рассматриваемые расходы подлежали признанию в учёте в любом случае с начала месяца, следующего за месяцем, в котором завершены исследования (отдельные этапы исследований). Применительно к рассматриваемой ситуации таким следующим после завершения исследований месяцем, в котором у налогоплательщика появилось право на включение расходов в состав прочих расходов, явился январь 2006г., а потому заявитель с учётом момента возникновения права на признание расходов правомерно применил новую, действующую к этому моменту редакцию пункта 2 статьи 262 НК РФ.

С учётом изложенного суд первой инстанции пришёл к правильному выводу о том, что расходы заявителя на научные исследования, не давшие положительного результата, должны были включаться в состав прочих расходов в течение трёх лет, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования, то есть с 01.01.2006. Суд первой инстанции верно отметил, что новая редакция пункта 2 статьи 262 НК РФ позволяла отнести в состав прочих расходов 100 процентов фактически осуществлённых расходов, а  не 70 процентов, как это было предусмотрено до 31.12.2005, в связи с                            чем обоснованно признал правомерным  отнесение налогоплательщиком в 2006г.  к прочим расходам 1/3 от суммы затрат на научные исследования                        (359427,60 рублей), а не 1/3 от 70 процентов от  359427,60 рублей.

Сумма расходов подтверждена фактической калькуляцией проведения  работ (т.4, л.д.35), актом сдачи-приёмки работ от 24.08.2005 (т.4, л.д.32), реестром расходов по НИОКР за 2006г. (т.4, л.д.30), реальность и размер понесённых расходов инспекция не опровергла.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно, применительно к части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации признал решение налогового органа в данной части недействительным. Решение суда по данному эпизоду спора законно и обоснованно,