Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.01.2011 по делу n А35-10696/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

установления факта перевозки товара  и для  осуществления расчетов за перевозку.

Такие сведения содержатся в путевом листе и в товарно-транспортной накладной, форма которых предусматривает обязательное наличие  реквизитов, позволяющих установить как факт принятия груза к перевозке, так и сведения, необходимые для осуществления расчетов за перевозку.

Исходя из того, что в рассматриваемом случае  в целях налогообложения  налогоплательщиком учтены именно транспортные расходы, возникающие из договора перевозки, суд области  обоснованно не принял в качестве документов, подтверждающих факт оказания транспортных услуг, представленные налогоплательщиком товарные накладные, поскольку указанные документы подтверждают факт  приобретения товара (т.е., заключения договора купли-продажи  и несения расходов по приобретению товара), но не его доставки (т.е., заключения договора перевозки и осуществления расходов по  перевозке товара).

Следует отметить также, что  согласно договорам оказания  транспортных услуг, заключенным предпринимателями Бирюковой И.А. и Бирюковым Ю.Ю., единицей измерения оказанных услуг и расчетов за оказанные транспортные услуги служит час; счета на оплату оказанных услуг также выставлялись с указанием единицы расчетов в часах.

В то же время, в представленных  налогоплательщиком в подтверждение факта несения затрат по оплате транспортных услуг  товарных накладных, также  как и в талонах заказчика к путевому листу, оформлявшихся перевозчиком не на каждую перевозку, а помесячно,  отсутствуют сведения о фактическом времени  работы транспорта и об  учете времени перевозки применительно к каждой перевозке, что не позволяет установить фактическое время работы транспортных средств и объем оказанных  транспортных услуг в целях осуществления расчетов за них.

Товарно-транспортные накладные и путевые листы, позволяющие установить такие сведения, налогоплательщиком не были представлены ни налоговому органу при проведении проверки, ни суду при рассмотрении настоящего спора.

Следовательно, в данном случае не соблюдаются критерии документальной и экономической обоснованности затрат, установленные статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Также не может быть принят в качестве документа, обосновывающего объем оказанных предпринимателю Бирюковой И.А. услуг по перевозке горюче-смазочных материалов, представленный ею суду расчет, составленный на основании выставленных предпринимателем Бирюковым Ю.Ю.  счетов на оплату транспортных услуг.

Из анализа  представленного расчета и счетов по перевозке ГСМ за январь-март 2006 года – № 3 от 31.03.2006 г., за апрель 2006 года – № 7 от 30.04.2006 г., за май 2006 года – № 9 от 31.05.2006 г., за июнь 2006 года – № 10 от 30.06.2006 г., за июль 2006 года – № 16 от 31.07.2006 г.  (по договору оказания транспортных услуг № 1 от 01.01.2006 г.), за январь-март 2006 года – № 4 от 31.03.2006 г., за апрель 2006 года – № 6 от 30.04.2006 г., за май 2006 года – № 8 от 31.05.2006 г., за июнь 2006 года – № 11 от 30.06.2006 г., за июль 2006 года – № 15 от 31.07.2006 г. (по договору оказания транспортных услуг № 3 от 01.01.2006 г.), за апрель 2007 года - № 10 от 30.04.2007 г., за май 2007 года - № 13 от 31.05.2007 г., за июнь 2007 года - № 17 от 30.06.2007 г., за июль 2007 года - № 20-а от 31.07.2007 г., за август 2007 года - № 23-а от 31.08.2007 г., за сентябрь 2007 года - № 25 от 30.09.2007 г. (по договору оказания транспортных услуг № 6 от 01.04.2007 г.), за май 2008 года - № 18 от 31.05.2008 г., за июнь 2008 года - № 20 от 30.06.2008 г. (по договору оказания транспортных услуг № 7 от 01.05.2008 г.), за май 2008 года - № 17 от 31.05.2008 г., за июнь 2008 года - № 19 от 30.06.2008 г. (по договору оказания транспортных услуг № 8 от 01.05.2008 г.), за июнь 2008 года - № 21 от 30.06.2008 г., за июль 2008 года - № 28 от 31.07.2008 г. (по договору оказания транспортных услуг № 9 от 01.05.2008 г.) следует, что расчет за работу автотранспорта, производившего перевозку ГСМ, произведен исходя из осуществления предпринимателем Бирюковым Ю.Ю. практически ежедневных на протяжении каждого месяца перевозок в течение всего 8-мичасового рабочего дня, а в  отдельные дни – с превышением установленного 8-часового рабочего дня.

В то же время, документальных доказательств того, что перевозки осуществлялись в течение всего этого времени, в материалах дела не имеется.

С учетом изложенного, вывод налогового органа о неправомерном включении налогоплательщиком в расходы, уменьшающие доходы, затрат по оплате стоимости транспортных услуг по доставке ГСМ за 2006 год – в сумме 1 789 000 руб., за 2007 год – в сумме 1 150 000 руб., за 2008 год - в сумме 1 550 000 руб. является обоснованным, а доводы апелляционной жалобы налогоплательщика несостоятельными.

В этой связи налоговым органом правомерно было произведено доначисление предпринимателю Бирюковой И.А. единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 826 195,80 руб. по основанию занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу.

Оценивая доводы апелляционной жалобы налогового органа о том, что расходы предпринимателя на приобретение горюче-смазочных материалов  необоснованно завышены на   стоимость материалов, приобретенных у несуществующих контрагентов - общества «Сантос» в 2006 году на сумму 783 757,40 руб. и  общества «Компания «АтикСтрой» в 2007 году на сумму 1 126 951,50 руб., в 2008 году  на сумму 397 833 руб., суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

В силу подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 названного пункта – суммы налога на добавленную стоимость по оплаченным товарам (работам, услугам).

При этом, согласно статье 346.17 Кодекса, расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, признаются в целях исчисления налога  после их фактической оплаты и учитываются  в составе расходов по мере реализации указанных товаров.

Статья 346.24 Кодекса обязывает налогоплательщиков  вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Таким образом, применительно к расходам по приобретению товаров, подлежащих дальнейшей реализации, расходами признаются суммы, фактически уплаченные налогоплательщиком своим контрагентам за приобретенные  у них товары, отраженные в книге учета доходов и расходов по мере реализации этих товаров.

Указанные расходы также должны соответствовать критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса, то есть быть документально подтвержденными соответствующими первичными документами о приобретении и оплате товаров и обоснованными (экономически оправданными).

Из материалов дела следует, что вывод об учете в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения,  расходов по приобретению горюче-смазочных материалов у несуществующих организаций – обществ  с ограниченной ответственностью «Сантос» и «Компания «АтикСтрой» сделан налоговым органом на основании имеющихся у налогоплательщика товарных накладных на приобретение ГСМ у названных организаций  и приходных кассовых ордеров  на оплату ГСМ.

В то же время, доказательств того, что  горюче-смазочные материалы по указанным документам приходовались налогоплательщиком и реализовывались им, а расходы по  их приобретению учитывались в целях  исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налоговым органом суду не представлено.

Налогоплательщиком как  с возражениями на материалы проверки, так и в ходе рассмотрения дела в суде  первой инстанции были представлены  пояснения и документы, согласно которым ею не реализовывались и не учитывались при исчислении единого налога за 2006 - 2008 годы расходы по приобретению ГСМ у обществ с ограниченной ответственностью «Сантос» и «Компания «АтикСтрой», так как в течение   всего проверенного периода ГСМ для реализации  приобретались у общества с ограниченной ответственностью «Курскоблнефтепродукт» и  в расчете налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, учитывались расходы по приобретению ГСМ у названной организации.

Также из пояснений налогоплательщика следует, что  при определении расходов на приобретение ГСМ как в представленных налоговому органу налоговых декларациях, так и в представленных суду реестрах расходов ею были допущены арифметические ошибки, приведшие к искажению налоговой базы по  единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, однако, данные  ошибки не привели к занижению налоговой базы по налогу в том размере, в каком это определено налоговым органом.

Так, на основании представленного в материалы дела реестра документальной расшифровки произведенных расходов, учитываемых при налогообложении по упрощенной системе налогообложения, с учетом уточненного расчета фактически понесенных предпринимателем Бирюковой И.А. расходов, суд области установил, что затраты, связанные с осуществлением предпринимателем хозяйственной  деятельности за 2006 год, составили  17 666 686 руб.

Также судом установлено, что в первоначально представленной расшифровке расходов предпринимателем были допущены ошибки и опечатки, вследствие чего при указанной в расшифровке итоговой сумме расходов  17 696 287,70 руб. арифметическая сумма произведенных  затрат составила 16 710 819,90 руб.

Данное расхождение сложилось за счет того, что  при составлении перечня расходов ею дважды была включена в расходы оплата обществу с ограниченной ответственностью «Курскоблнефтепродукт» на общую сумму 271 818,90 руб. по следующим квитанциям: № 021027 на сумму 90 801 руб.; № 20989 на сумму 90216,90 руб.; № 20992 на сумму 90 801 руб.

Одновременно с этим в состав расходов за 2006 год, указанных в заявлении, не были включены расходы на приобретение ГСМ от общества «Курскоблнефтепродукт» на общую сумму 1 399 315,00 руб. по следующим товарным накладным, имеющимся в материалах дела: № К0000161 от 13.01.2006 г. – на сумму 70 664 руб., № К0000139 от 13.01 2006 г. – на сумму 88 340,70 руб., № К0000192 от 16.01.2006 г. – на сумму 98 865 руб., № К0000211 от 16.11.2006 г. – на сумму 88 110 руб., № К0000218 от 17.01.2006 г. – на сумму 72 489 руб., № К0000230 от 17.01.2006 г. – на сумму 78 540 руб., № К0000286 от 20.01.2006 г. – на сумму 69 048 руб., № К0000241 от 18.01.2006 г. – на сумму 88 818,60 руб., № К0000270 от 20.01.2006 г. – на сумму 89 547,50 руб., № К0000417 от 31.01.2006 г. – на сумму 67 760 руб., № К0000424 от 31.01.2006 г. – на сумму 88 620 руб., № К0000398 от 30.01.2006 г. – на сумму 88 497,50 руб., № К0000363 от 27.01.2006 г. – на сумму 89 425 руб., № К0000305 от 23.01.2006 г. – на сумму 69 146 руб., № К0000345 от 26.01.2006 г. – на сумму 88 165 руб., № К0000299 от 23.01.2006 г. – на сумму 89 425 руб., № К0001691 от 31.03.2006 г. – на сумму 73 853,10 руб.

Таким образом, установив, что  фактическая сумма произведенных и документально подтвержденных  налогоплательщиком расходов за 2006 год, подлежащих учету в целях исчисления единого налога,  составляет 17 666 686 руб., а в представленной налоговому органу  налоговой декларации   по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, расходы указаны в сумме 18 287 828 руб., суд пришел к обоснованному выводу о том, что  в налоговой декларации расходы неправомерно завышены на сумму 621 142 руб., что повлекло за собой неуплату налога только в сумме 93 171 руб.  

При расчете общей суммы расходов за 2007 год предпринимателем Бирюковой И.А. была допущена арифметическая ошибка, не повлекшая за собой необоснованного увеличения расходов.

Из материалов дела усматривается, что в заявлении, поданном в суд первой инстанции,  затраты, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности за 2007 год, указаны предпринимателем  в размере 23 049 303 руб., тогда как при арифметическом подсчете сумма затрат составляет 23 211 546 руб. Судом области правомерно установлено, что при составлении перечня расходов предприниматель ошибочно дважды включила оплату обществу «Курскоблнефтепродукт» по квитанции № 01268 на сумму 155 096,10 руб.

Из пояснения предпринимателя Бирюковой И.А. по делу следует, что одновременно с этим в состав расходов, указанных в исковом заявлении, предпринимателем ошибочно не включены расходы на приобретение ГСМ от общества «Курскоблнефтепродукт» в сумме 1 278 138,64 руб., в том числе: оплата от 27.03.2007 г. – на сумму 207 632 руб., оплата от 27.03.2007 г. – на сумму 139 578,80 руб., оплата от 27.03.2007 г. – на сумму 96 622,50 руб., оплата от 28.03.2007 г. – на сумму 97 071 руб., оплата от 28.03.2007 г. – на сумму 96 564 руб., оплата от 02.05.2007 г. – на сумму 961,40 руб., оплата от 08.05.2007 г. – на сумму 88 887,81 руб., оплата от 24.07.2007 г. – на сумму 1 552,81 руб., оплата от 25.07.2007 – на сумму 379 708,80 руб., оплата от 06.08.2007 – на сумму 2 400 руб., оплата от 13.08.2007 г. – на сумму 38 246,52 руб., оплата от 29.10.2007 г. – на сумму 118 881 руб., оплата от 19.12.2007 г. – на сумму 10 032 руб.

Таким образом, сумма фактически произведенных и документально подтвержденных расходов за 2007 год составляет 24 334 589 руб.

Согласно налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, сумма расходов за 2007 год составила 23 049 303 руб., т.е. в налоговой декларации расходы, учитываемые при налогообложении по упрощенной системе, занижены на 1 285 286 руб., что  не повлекло за собой неуплату налога.

В соответствии с пунктом 6 статьи 346.18 Кодекса налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог в порядке, предусмотренном настоящим пунктом. Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 настоящего Кодекса. Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.

Так как в рассматриваемом случае сумма налога, подлежащего начислению  с разницы между фактически полученными налогоплательщиком доходами (24 712 908 руб.) и расходами (24 334 589 руб.), составила бы за 2007 год 56 748 руб. (24 712 908 руб.  - 24 334 589 руб. * 15%), то налогоплательщиком