Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.03.2011 по делу n А64-5075/08-13. Постановление суда апелляционной инстанции по существу спора,Признать ненорм. пр.акт недействительным в части

Решение Арбитражного суда Московской области по делу №А41-К1-22666/07 по иску ЗАО «Октаэдр» к ОАО «Мособлтрастинвест» о взыскании задолженности по договору генерального подряда № 06-04/03 от 17.06.2004г. также, по мнению налогоплательщика, не может являться подтверждением наличия спорного дохода, поскольку не относится к числу первичных учетных документов и принято по результатам рассмотрения спора гражданско-правового характера.  Кроме того, данный судебный акт вступил в законную силу лишь  22.01.2009г., в связи с чем, не может являться основанием для отражения дохода в 2006г.

Также заявитель указывает на то, что, определяя сумму полученного Обществом дохода от реализации работ по договору генерального подряда, в размере   1280789596,32 руб., Инспекцией не было учтено, что работы на сумму 55572634 руб. были выполнены генподрядчиком по Актам КС-2 в июне 2007г., исходя из чего указанную сумму следовало исключить из общей суммы дохода, поскольку налоговая проверка проводилась за 2004-2006г.

Возражая в отношении суммы исчисленного Инспекцией дохода Общества применительно к налогообложению прибыли, налогоплательщик ссылается также на то, что из суммы дохода налоговым органом неправомерно не была исключена сумма НДС.

Кроме того, заявитель указывает на то, что при уменьшении налоговой базы по НДС на сумму полученных авансов, налоговым органом необоснованно не была учтена сумма аванса в размере 1951053,62 руб., в том числе НДС 297618,35 руб., перечисленная Обществу платежным поручением №429 от 19.07.2004г. и отраженная налогоплательщиком в книге продаж за июль 2004г.

Как указано в акте проверки и закреплено в учетной политике организации на 2006г.,  для исчисления налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость налогоплательщиком применялся метод отгрузки (начисления).

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается, в том числе,  реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В целях главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

 Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 настоящего Кодекса (ст. 249 НК РФ).

Порядок признания доходов при методе начисления установлен статьей 271 НК РФ.

В соответствии с п.1 ст. 271 НК РФ  доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Для доходов от реализации, если иное не предусмотрено настоящей главой, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (п.3 ст. 271 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Из приведенных норм следует, что для организаций, выполняющих работы по договору подряда, моментом определения налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость по мере отгрузки (метод начисления) является день передачи результатов выполненных работ одним лицом (подрядчиком) другому лицу (заказчику).

В соответствии с п.1 ст. 740 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.

Порядок сдачи и приемки работ определен в статье 753 Гражданского кодекса Российской Федерации, в п. 1 которой указано, что заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке.

Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной. Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными (ч. 4 ст. 753 ГК РФ).

Таким образом, обязанность подрядчика по включению в состав доходов применительно к обложению налогом на прибыль и НДС полученного дохода  от реализации выполненных работ возникает (в случае закрепления в учетной политики метода начисления) в момент приемки работ заказчиком, оформленной соответствующими первичными учетными документами.

  Вместе с тем, применительно к п. 1 ст. 167 НК РФ, если до момента передачи работ (приемки заказчиком работ по договору или этапа работ) заказчиком вносится предоплата в соответствии с условиями договора, то сумма такой предоплаты включается подрядчиком в налоговую базу по НДС с учетом установленной п.8 ст.171 НК РФ возможности принятия к вычету  налога, исчисленного  с сумм частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок то­варов (работ, услуг).

Как следует из материалов дела, между ОАО «Московская областная инвестиционная трастовая компания» (заказчик) и ЗАО «Октаэдр» (генподрядчик) был заключен договор генерального подряда №06-04/03 от 17.06.04г. на строительство объекта – Волейбольного центра, по адресу: Московская область, г. Одинцово, ул. Маршала Жукова.

В соответствии с условиями указанного договора генподрядчик принял на себя обязательства выполнить комплекс работ по строительству данного объекта, при этом пунктом 2.2 договора предусмотрено, что данные работы разделяются на этапы, определяемые в Графике производства работ.

Статьей 3 договора определена ориентировочная стоимость работ и порядок авансирования. В частности, предусмотрено, что заказчик не позднее пятого числа каждого месяца перечисляет на расчетный счет генподрядчика аванс в размере 30% стоимости работ в текущих ценах, подлежащих выполнению в  планируемом месяце.

Согласно п. 4.1. договора промежуточные платежи за выполненные строительно-монтажные работы производятся заказчиком ежемесячно на основании Справок о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3) в течение 5 банковских дней с момента их подписания заказчиком.

Пунктом 4.2 договора предусмотрено, что генподрядчик ежемесячно в срок до 25 числа отчетного месяца представляет заказчику акты выполненных работ: локальную смету, акт о приемке выполненных работ по форме КС-2 с расшифровкой объемов выполненных в отчетном месяце работ и справку о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3.

Заказчик рассматривает полученные документы в течение 5 рабочих дней с момента их предоставления генподрядчиком и в этот срок обязан  передать генподрядчику подписанные документы или мотивированный письменный отказ от приемки этих работ с указанием всех замечаний.

При наличии мотивированных замечаний со стороны заказчика в части выполненных генподрядчиком работ в отчетном месяце, генподрядчик в согласованный срок принимает меры к устранению выявленных недостатков. Если подрядчик не успевает исправить указанные замечания по части объемов выполненных работ в сроки, указанные в мотивированном письменном отказе, то оплата неисправленных работ переходит на следующий месяц. Если  в указанный срок заказчиком не был передан генподрядчику мотивированный отказ от приемки выполненных работ, то работы считаются принятыми и подлежат оплате.

01.09.2006г. актом приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительством объекта № 005874 в присутствии представителей заказчика и генерального подрядчика Волейбольно-спортивный центр, с инженерной инфраструктурой, расположенный  по адре­су: Московская область, г. Одинцово, ул. Маршала Жукова, 22, принят и введен в действие. Акт подписан представителями сторон (заказчика и генерального подрядчика), утвержден поста­новлением Администрации Одинцовского муниципального района Московской области №2386 от 01.09.2006г.

Оценивая приведенные фактические обстоятельства, суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом налогового органа, нашедшим отражение в оспариваемом решении, о том, что в   сентябре 2006г. Обществом была осуществлена передача результата работ заказчику по договору генерального подряда №06-04/03 от 17.06.2004г., исходя из того, что данный объект был принят в эксплуатацию актом приемочной комиссии от 01.09.2006г.

Так, Согласно постановлениям Госкомстата Российской Федерации от 30.10.1997 и 11.11.1999 N 71а, 100 акт приемки законченного строительством объекта является основанием для окончательной оплаты всех выполненных подрядчиком работ в соответствии с договором, составляется в необходимом количестве экземпляров и подписывается представителями генерального подрядчика, заказчика и инвестора. Это документ, в котором фиксируются результаты проведенных членами приемочной комиссии и заказчиком обследований, проверок, контрольных испытаний и измерений, документов исполнителя работ, подтверждающих соответствие принимаемого объекта утвержденному проекту, нормам, правилам и стандартам, а также заключения органов надзора.

Таким образом, акт приемки законченного строительством объекта фиксирует лишь факт возможности начала и безопасности эксплуатации построенного объекта и не является документом, на основании которого у Общества возникает обязанность по определению налоговой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.

Как следует из материалов дела, передача результатов выполненных работ ЗАО «Октаэдр» заказчику, в  соответствии с условиями п.4.2 договора №06-04/03, оформлялась составлением актов о приемке выполненных работ (форма КС-2)  и справок о стоимости выполненных работ (форма КС-3).

Так, ЗАО «Октаэдр» были направлены в адрес ОАО «Московская областная инвестиционная трастовая компания» акты выполненных работ по форме КС-2 и справки по форме КС-3 за период 2004-2007гг.  на общую сумму 1 280 789 596 руб.(с учетом НДС), в том числе за 2004г.  – на сумму 101 104 151,28 руб., за 2005г. – на сумму 279 165 222,75 руб., за 2006г. – на сумму 844 947 587,85 руб., а также дополнительно за сентябрь  2006г. на сумму 15 307 910,35 руб. и по дополнительному соглашению №1 в июне 2007г. на сумму 55 572 634,44 руб.

Как установлено судом в ходе рассмотрения настоящего дела, заказчиком были подписаны и возвращены генподрядчику акты выполненных работ КС-2 и справки о стоимости выполненных работ КС-3 за 2004г. на сумму 101 104 151,28 руб. и  за 2005г. – на сумму 279 165 222,75 руб.

При этом сумма дохода от реализации выполненных работ по указанному договору учтена ЗАО «Октаэдр» для целей налогообложения прибыли  в 2004 году в размере 85681484,14 руб. (без учета НДС) и в 2005 году в размере 236580697,25 руб.(без учета НДС).

Из материалов дела также следует, что генподрядчиком в счет оплаты работ ЗАО «Октаэдр» по договору №06-04/03  в проверяемый период были произведены платежи на сумму 992 751 053,62 руб.

Оставшаяся сумма задолженности в размере 288 038 543, 61 руб. (1 280 789 596 – 992751053,62) взыскана с ОАО «Московская областная инвестиционная трастовая компания» в пользу ЗАО «Октаэдр» решением Арбитражного суда Московской области от 31 октября 2008 года по делу №А41-К1-22666/07. Постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2009 по делу №А41-К1-22666/07 указанное решение суда оставлено без изменения.

Исходя из того, что заказчиком строительства не были подписаны и возвращены налогоплательщику направленные акты выполненных работ по форме КС-2 и справки о стоимости выполненных работ по форме  КС-3 за 2006г., ЗАО «Октаэдр» считает, что у него отсутствовали основания для отражения в составе доходов применительно к 2006г. выручки от реализации выполненных работ, ссылаясь также на невозможность определения ее суммового выражения.

Из материалов дела усматривается, что акты сдачи-приемки выполненных работ (КС-2) и справки о стоимости выполненных работ (КС-3) за 2006г. были направлены ЗАО «Октаэдр» в адрес ОАО «Мособлтрансинвест» за январь-февраль 2006г. на сумму 77653356,57 руб. сопроводительным письмом №68 от 02.03.3006г., за март-апрель 2006г. на сумму 120811677,25 руб. – письмом №135 от 05.05.2006г., за май 2006г. на сумму 80262416,51 руб.  – письмом  от 08.06.2006г., за июнь-июль 2006г. на сумму 240277375,21 руб. – письмом №207 от 07.08.2006г., за август 2006г. на сумму 325942762 руб. – письмом №255 от 07.11.2006г.

Исходя из приведенных условий договора, данные работы считаются принятыми заказчиком в случае подписания последним соответствующих актов и передачи подписанных документов Обществу в течение 5 рабочих дней, либо в случае, если в указанный срок заказчиком не были переданы генподрядчику мотивированные отказы от приемки выполненных работ.

Вместе с тем, из имеющихся в материалах дела доказательств следует, что  от ОАО «Мособлтрастинвест» в адрес ЗАО «Октаэдр» поступили письменные отказы от подписания вышеуказанных актов КС-2, в том числе, направленные письмами №33 от 03.03.2006г, №78 от 15.05.2006, №81 от 13.06.2006, №98 от 11.08.2006, №1-5/06/1724 от 09.11.2006г.

Таким образом, при наличии указанных отказов заказчика,