Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 04.07.2012 по делу n Г. КРАСНОЯРСК. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

Порядок списания всех расходов на себестоимость непосредственно в Дт счетов 20, 43, 90.02.1. Транспортные расходы, если они связаны с доставкой товара до склада фирмы, отражаются на счета 41.01 «Товары», если они включены в их цену по условиям договора поставки. Если транспортные расходы не включены в цену товара и оплачиваются организацией отдельно – они отражаются на счёте 44.02 «Расходы на продажу». Прямыми затратами считать (статья 318 Налогового кодекса Российской Федерации): стоимость приобретённого сырья и заготовки лесоматериалов, используемые в производстве в качестве материальной основы, в результате технологической обработки которые превращаются в готовую продукцию которые превращаются в готовую продукцию <…>, транспортные расходы по доставке товара.

Таможенным органом установлено, что согласно ведомости банковского контроля в рамках контракта на счёт общества поступают денежные средства за товар и за оказанные услуги, при этом стоимость затрат на транспортировку товара до границы Таможенного союза отражена в бухгалтерском счёте организации по дебету 44 «Расходы на продажу» и кредиту счета 60 «Расходы с поставщиками и подрядчиками». В соответствии с пунктом 9 ПБУ 10/99 и учётной политики предприятия на 2011 год указанные коммерческие расходы включены организацией в себестоимость  продукции, реализованной в отчётном периоде (в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж»).

Согласно Приказу Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, счёт 44 «Расходы на продажу» предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 "Расходы на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения): на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду; на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря; по хранению и подработке товаров; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

По дебету счета 44 "Расходы на продажу" накапливаются суммы произведённых организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи".

Счета раздела  IV «Готовая продукция и товары» предназначены для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции (продуктов производства) и товаров. В том числе счёт  40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчётный период, а также выявления отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости. Этот счёт используется организацией при необходимости. По дебету счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг. Счёт 41 «Товары» предназначен для обобщения информации о наличии и движении товарно-материальных ценностей, приобретённых в качестве товаров для продажи. Этот счёт используется в основном организациями, осуществляющими торговую деятельность, а также организациями, оказывающими услуги общественного питания. При признании в бухгалтерском учёте выручки от продажи товаров их стоимость списывается со счета 41 «Товары» в дебет счета 90 «Продажи».

Счета раздела VI «Расчёты» предназначены для обобщения информации о всех видах расчётов организации с различными юридическими и физическими лицами, а также внутрихозяйственных расчётов. Счёт 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» предназначен для обобщения информации о расчётах с поставщиками и подрядчиками за: полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потреблённые услуги, включая предоставление электроэнергии, газа, пара, воды и т.п., а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчётные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк; полученные услуги по перевозкам, в том числе расчёты по недоборам и переборам тарифа (фрахта), а также за все виды услуг связи и др.

Счёт 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. На этом счёте отражаются, в частности, выручка и себестоимость по: готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства; работам и услугам промышленного характера; товарам; услугам по перевозке грузов и пассажиров; транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям.

При признании в бухгалтерском учёте сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 "Продажи" и дебету счета 62 "Расчёты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и др. списывается с кредита счетов 43 "Готовая продукция", 41 "Товары", 44 "Расходы на продажу", 20 "Основное производство" и др. в дебет счета 90 "Продажи". На субсчете 90-1 "Выручка" учитываются поступления активов, признаваемые выручкой. На субсчете 90-2 "Себестоимость продаж" учитывается себестоимость продаж, по которым на субсчете 90-1 "Выручка" признана выручка.

Таким образом, отнесение указанных сумм на указанные счета бухгалтерского учёта произведено  на основании Приказа Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» и вышеназванному приказу №55 от 31.12.2010 общества с ограниченной ответственностью «Лес-Экс» «Об учётной (бухгалтерской и налоговой) политике организации на 2011 год».

Таможенным органом не указано, каким образом осуществление бухгалтерского учёта в том виде, в котором его осуществляло общество, подтверждает поставку на условиях DAF «Инкотермс 2000» и каким образом, по мнению таможенного органа,  должен был осуществляться учёт данных сумм в целях подтверждения поставки на условиях FCA «Инкотермс 2000».

В подтверждение своей позиции таможенный орган ссылается на то обстоятельство, что в инвойсах №17 от 22.04.2011, №25 от 17.05.2011 (на сумму 7271 рублей 50 копеек), №24 от 17.05.2011, №25 от  17.05.2011 (на сумму 18 186 рублей 50 копеек), №16 от 17.04.2011, №1 от 20.04.2011, №14 от 13.04.2011, №15 от 13.04.2011,  №7 от 23.03.2011, №5 от 20.03.2011, №6 от 19.03.2011, №4 от 18.03.2011, №2 от 18.03.2011, №3 от 18.03.2011, №11 от 26.03.2011, №8 от 26.03.2011, №1 от 12.03.2011, №9 от 25.03.2011, №13 от 07.04.2011,  №12 от 04.04.2011,  №10 от 24.03.2011,  №34 от 12.07.2011, №36 от 12.07.2011,  №32 от 08.07.2011, №2 от 23.06.2011, №41 от 31.07.2011, №40 от 14.07.2011, №33 от 13.07.2011, №35 от 13.07.2011, №37 от 13.07.2011, №38 от 13.07.2011, №39 от 13.07.2011, №28 от 10.06.2011, №29 от 06.06.2011, №27 от 26.05.2011, №18 от 22.04.2011 (на сумму 24 597 рублей 50 копеек),  №19 от 27.04.2011 (на сумму 10 513 рублей 50 копеек), №31 от 10.06.2011, №30 от 04.06.2011, №20 от 30.04.2011, №21 от 30.04.2011, №22 от 07.05.2011, №23 от 11.05.2011, №18 от 22.04.2011 указано наименование товара «материалы круглые неокоренные…» и цена товара «50», что, по мнению административного органа, не позволяет судить о том, что данные инвойсы выставлены за услуги, напротив, данные инвойсы выставлены для оплаты за товар, в них указана часть цены товара.

Оценив данный довод таможенного органа, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из содержания «Международных правил толкования торговых терминов «Инкотермс 2000» термин «инвойс», используемый в международной коммерческой практике,  эквивалентен термину «счёт» или «счёт-фактура». Вместе с тем в российском законодательстве понятие «счёт-фактура» и требования к данному документу указаны в статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации. «Счёт» является документом – основанием для оплаты указанной в нем суммы. Ни российское законодательство, ни «Инкотермс 2000», ни иные документы не предусматривают возможность предъявления стоимости одного и того же товара к оплате на основании двух противоречащих друг другу документов. Общество указывает, что это недопустимо и с точки зрения практики коммерческого оборота. Доказательств того, что названные инвойсы содержат корректировку цены по отношению к ценам, указанным в инвойсах №137 от 21.06.2011, №134 от 20.06.2011, №129 от 17.06.2011, №51 от 22.03.2011, №50 от 21.03.2011, №55 от 25.03.2011, №47 от 18.03.2011, №54 от 24.03.2011, №76 от 20.04.2011, №46 от 18.03.2011, №103 от 23.05.2011, №99 от 16.05.2011, №92 от 06.05.2011, №83 от 28.04.2011, №82 от 27.04.2011, №77 от 22.04.2011, №66 от 08.04.2011, №63 от 04.04.2011, №146 от 13.07.2011, №141 от 01.07.2011, №133 от 20.06.2011, №69 от 12.04.2011, №88 от 03.05.2011, №39 от 15.03.2011, №34 от 11.03.2011, №35 от 14.03.2011, №38 от 14.03.2011, №126 от 15.06.2011, №123 от 14.06.2011, №119 от 06.06.2011, №107 от 26.05.2011, №98 от 16.05.2011, №84 от 03.05.2011, №81 от 26.04.2011, №71 от 15.04.2011, №64 от 06.04.2011, №135 от 20.06.2011, №115 от 02.06.2011, №111 от 31.05.2011, №56 от 25.03.2011 таможенным органом не представлено;  сами документы такого указания не содержат; общество указывает, что этого не происходило.

По мнению суда, сведения, содержащиеся в инвойсах №17 от 22.04.2011, №25 от 17.05.2011 (на сумму 7271 рублей 50 копеек), №24 от 17.05.2011, №25 от  17.05.2011 (на сумму 18 186 рублей 50 копеек), №16 от 17.04.2011, №1 от 20.04.2011, №14 от 13.04.2011, №15 от 13.04.2011,  №7 от 23.03.2011, №5 от 20.03.2011, №6 от 19.03.2011, №4 от 18.03.2011, №2 от 18.03.2011, №3 от 18.03.2011, №11 от 26.03.2011, №8 от 26.03.2011, №1 от 12.03.2011, №9 от 25.03.2011, №13 от 07.04.2011,  №12 от 04.04.2011,  №10 от 24.03.2011,  №34 от 12.07.2011, №36 от 12.07.2011,  №32 от 08.07.2011, №2 от 23.06.2011, №41 от 31.07.2011, №40 от 14.07.2011, №33 от 13.07.2011, №35 от 13.07.2011, №37 от 13.07.2011, №38 от 13.07.2011, №39 от 13.07.2011, №28 от 10.06.2011, №29 от 06.06.2011, №27 от 26.05.2011, №18 от 22.04.2011 (на сумму 24 597 рублей 50 копеек),  №19 от 27.04.2011 (на сумму 10 513 рублей 50 копеек), №31 от 10.06.2011, №30 от 04.06.2011, №20 от 30.04.2011, №21 от 30.04.2011, №22 от 07.05.2011, №23 от 11.05.2011, №18 от 22.04.2011, несмотря на указание в них на наименование товара «материалы круглые неокоренные…», соответствуют тем сведениям, которые содержатся в счетах-фактурах и актах выполненных работ, акты содержат номера вагонов, которые следуют по железнодорожным накладным, таким образом, возможно идентифицировать оказываемую услугу. Суд принимает довод общества об ошибочном неверном указании на вид перевозимого товара вместо указания на услугу по организации его перевозки. Суд так же принимает во внимание, что акты выполненных работ являются документами, подписываемыми обоими контрагентами, и то обстоятельство, что акты подписаны без разногласий. Суд учитывает и тот факт, что в документах о бухгалтерском учете отражено получение обществом услуг от перевозчиков и иных организаций, участвующих в перевозке.

Таможенный орган указывает, что контрактом предусмотрено оказание услуг за вознаграждение, но ни в самом контракте, ни в иных документах, составленных в его исполнение, размер вознаграждения не выделен, следовательно, вознаграждение между сторонами не согласовано, его выплата отсутствовала, из чего следует, что сумма в 50 долларов США является частью цены товара.

Ранее судом был сделан вывод о том, что заключённый между сторонами контракт MLUY-7777 от 16.02.2011 является смешанной сделкой, в том числе включающей в себя услуги по содействию продавцом покупателю в перевозке купленного товара.

Договор оказания услуг является возмездным, услуги должны быть оплачены по цене, согласованной сторонами. В данном случае стоимость услуг согласована в Приложении №1 (пункт 2.2) и составляет 50 долларов США за 1 м3 перевозимого груза, включая стоимость провозной платы (ж/д тариф), услуги по подаче и уборке вагонов и другие дополнительные услуги.

Дополнительным соглашением № 2 от 20.07.2011 к контракту на экспорт лесоматериалов № MLUY-7777 от 16.02.2011 предусмотрено - пункт 2 контракта на экспорт лесоматериалов № MLUY-7777 от 16.02.2011 дополнить пунктом 2.13 следующего содержания: «в стоимость сделки не включается стоимость услуг по организации перевозок грузов железнодорожным транспортом. Цена товара понимается, как цена на базисных условиях FCA-Канск в соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов «Инкотермс 2000».

Таким образом, сторонами определён цена услуги и из чего она складывается, а так же указано, что стоимость услуг по организации перевозок грузов железнодорожным транспортом не включается в цену товара; в силу чего довод таможенного органа не принимается судом как не подтверждённый имеющимися документами.

Таможенный орган в апелляционной жалобе указывает, что им не добавлялась стоимость перевозки к стоимости товара в целях определения таможенной стоимости вывозимых товаров; им определена цена сделки исходя из другого базиса поставки (DAF вместо указанного обществом FCA в соответствии с «Инкотермс 2000»).

Вместе с тем, в разделе «Выводы и предложения» акта камеральной проверки №10606000/400/141211/К0089 от 04.12.2001 таможенный орган указывает, что «при декларировании товара <…> величина таможенной стоимости определена обществом с ограниченной ответственностью «Лес-Экс» без учёта стоимости расходов по транспортировке товаров до границы Российской Федерации, понесённых продавцом товара, включённых в стоимость товара и фактически возмещённых покупателем в рамках контракта № MLUY-7777 от 16.02.2011». В приложении к акту №2 данные в графе «стоимость товаров с учётом транспортных расходов» получена таможенным органом путём построчного сложения данных, указанных в графе «фактурная стоимость» и «стоимость транспортировки». В решениях о корректировке таможенной стоимости таможенный орган указывает «таможенную стоимость вывозимых лесоматериалов определить по методу «по стоимости сделки с вывозимыми товарами» с учётом стоимости расходов на транспортировку товара до границы таможенного союза (станция Забайкальск)».

В части 1 статьи 19.1 Закона Российской Федерации  от 21.05.1993 № 5003-1 «О таможенном тарифе» перечислены дополнительные начисления к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате. При этом дополнительные начисления к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, производятся на основании документально подтверждённых и поддающихся количественному определению сведений с использованием данных бухгалтерского учёта покупателя. При отсутствии сведений, документально подтверждённых и поддающихся количественному определению, для осуществления дополнительных начислений метод по стоимости сделки с ввозимыми товарами не применяется (часть 2). Кроме того, в законе указано,