Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2010 по делу n А10-2432/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый с/а

имеющимся в материалах дела счетам-фактурам. Также заявителем представлены расчеты налога на доходы физических лиц за 2006-2007 годы с документами по материальным расходам, прочим расходам, амортизации и другим расходам (т. 366-401).

О месте и времени судебного заседания стороны извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено с участием представителей лиц, участвующих в деле.

В судебном заседании представители Инспекции доводы, изложенные в  апелляционной жалобе, уточнениях  к ней, письменных пояснениях поддержали, просили решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, указывая на то, что выводы о неправомерности отдельных доначислений инспекцией не оспариваются.

Представители заявителя в судебном заседании просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по доводам, приведенным в отзыве, дополнениях к нему, письменных пояснениях.

Четвертый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев дело в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проанализировав доводы апелляционной жалобы и уточнений к ней, отзыва на апелляционную жалобу с дополнениями, а также письменные пояснения сторон, изучив материалы дела и дополнительно представленные в суд апелляционной инстанции доказательства, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя руководителя  №04-59 от 08.09.2008 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя Бредний Р.И., в том числе, по вопросам правильности исчисления, удержания, перечисления и уплаты налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, налога на доходы физических лиц (налогового агента) за период с 01.09.2006 по 31.08.2008, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, по результатам которой составлен Акт №15-05 от 10 февраля 2009 года, в котором отражены установленные налоговым органом нарушения.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, возражений на акт проверки, с участием представителей налогоплательщика, заместителем начальника Инспекции принято Решение №15-21 от 17 апреля 2009 года «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т.1, л.д. 8-71). По данному Решению налогоплательщику дополнительно начислено налогов в сумме 9817045 руб., пени в размере 1449751 руб., налоговых санкций в сумме 164723 руб., в том числе:

-предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ и предложено уплатить штрафы за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 16923 руб., налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 147481 руб., единого социального налога  в виде штрафа в размере 19396 руб., налога на доходы физических лиц, полученных  виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении заемных средств, в виде штрафа в размере 923 руб. Размер налоговых санкций по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу определен с учетом наличия переплаты по налогам и уменьшен в десять раз;

-предпринимателю начислены и предложено уплатить пени по состоянию на 17.04.2009 в сумме 1449751 руб. за несвоевременную уплату налогов, в том числе, налога на добавленную стоимость в сумме 269317 руб.; налога на доходы физических лиц в сумме 1073814 руб.; налога на доходы физических лиц, полученных в виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении заемных средств, в сумме 5077 руб.; по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 94922 руб.; по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) в сумме 6621 руб.;

-предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 9817045 руб., в том числе: по налогу на добавленную стоимость в сумме 1261172 руб., из них: за февраль 2006 года - 19712 руб., март 2006 года - 104039 руб., апрель 2006 года - 93232 руб., май 2006 года - 95672 руб., июнь 2006 года  - 108425 руб., июль 2006 года -39316 руб., август 2006 года - 39822 руб., сентябрь 2006 года - 39818 руб., октябрь 2006 года - 40699 руб., ноябрь 2006 года - 45152 руб., декабрь 2006 года - 57703 руб., январь 2007 года - 49432 руб., февраль 2007 года - 1907 руб., март 2007 года - 1907 руб., апрель 2007 года - 1907 руб., май 2007 года - 1907 руб., июнь 2007 года - 67372 руб., июль 2007 года - 1907 руб., август 2007 года - 1 907 руб., сентябрь 2007 года - 1907 руб., ноябрь 2007 года - 331761 руб., декабрь 2007 года - 115668 руб.;

по налогу на доходы физических лиц, полученных в виде материальной выгоды от экономии на процентах при получении заемных средств,  в сумме 46139 руб.;

по налогу на доходы физических лиц в сумме 7379558 руб.;

по единому социальному налогу, зачисляемому в федеральный бюджет, в сумме 1130176 руб.

Предприниматель Бредний Р.И. в порядке, предусмотренном статьями 137-139 Налогового кодекса РФ, обжаловала решение Инспекции в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия (т.3 л.д. 5-12), решением которого № 11-19/04640 от 29 мая 2009 года решение Инспекции № 15-21 от 17 апреля 2009 года оставлено без изменения, а апелляционная жалоба  - без удовлетворения (т.3, л.д.14-19).

Заявитель, считая, что оспариваемое решение налогового органа не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с требованием о признании его недействительным. При этом заявителем приведены доводы о несогласии с доначислением налогов, пени, санкций не по всем эпизодам доначисления. Аналогичные пояснения приведены предпринимателем и в суде апелляционной инстанции со ссылкой на оспаривание решения Инспекции в полном объеме в связи с тем, что налоговым органом в оспариваемом решении не исчислены налог на доходы физических лиц и единый социальный налог по каждому вменяемому налогоплательщику эпизоду доначисления.

Суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене с принятием по делу нового судебного акта, исходя из следующего.

По мнению суда апелляционной инстанции, судом первой инстанции сделан ошибочный вывод о неправомерности всех доначислений налога на доходы физических лиц и единого социального налога, включая неоспариваемые налогоплательщиком эпизоды и правомерность позиции налогового органа по эпизоду «предоплата», в связи с тем, что в оспариваемом решении не установлена сумма доначисленных налогов по конкретным эпизодам, а также пени и штрафа.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, основанием для доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2006-2007 годы явились выводы налогового органа как о занижении предпринимателем доходов от предпринимательской деятельности, так и о завышении расходов.

Расхождения по сумме дохода по результатам выездной налоговой проверки установлено в связи с тем, что предпринимателем не учтены в общей сумме дохода удержания, произведенные за питание работников в 2006 - 2007 годах; не включены в общую сумму полученного дохода товарообменные операции и взаимозачеты в 2006-2007 годах; не включены в налогооблагаемую базу суммы предварительной оплаты товара (аванс) в 2006 году; допущена арифметическая ошибка при определении налоговой базы для исчисления налога на доходы физических лиц в связи с неверным определением суммы налога на добавленную стоимость в общей сумме выручки. Расхождения по сумме расходов по результатам выездной налоговой проверки с данными предпринимателя установлены в связи со следующим: неправильным определением материальных расходов (эпизод «остатки товаров»); прочих расходов, в том числе, в 2006 году включения в состав расходов, учтенных в процентном отношении к выручке, затрат по изготовлению визиток в 2006 году, в 2007 году - включения в состав расходов затрат на приобретение строительных материалов; применения имущественного налогового вычета при продаже имущества.

В представленных в суд первой инстанции и в апелляционный суд расчетах налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2006-2007 годы (т.  314, л.д. 119-120; т. 366, л.д.18-19) Инспекцией определена сумма налога по каждому эпизоду доначисления. Также представлены расчеты пени за несвоевременную уплату налогов и штрафных санкций (т. 366, л.д. 21-40).

Суд апелляционной инстанции по результатам исследования данных расчетов приходит к выводу о том, что они произведены правильно. Следовательно, у суда первой инстанции не имелось оснований для вывода о несоответствии решения Инспекции в части всех доначислений налога на доходы физических лиц и единого социального налога, пени и налоговых санкций требованиям Налогового кодекса РФ.

Представленные налогоплательщиком в суд первой инстанции и в апелляционный суд расчеты сумм налогов не содержат общей суммы налога, подлежащей уплате по итогам налогового периода, налоговая база уменьшается только на размер дохода либо расхода, приходящегося на конкретный эпизод (т. 402, л.д. 27-33)  Налоговый же орган в расчетах учел, что в некоторых случаях уменьшение расхода или увеличение расхода, дохода отражается и на размере остатка товаров, соответственно. С учетом вышеизложенного, суд первой инстанции ошибочно согласился с заявителем в том, что при корректировке доначисленной налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и единому социальному налогу на оспариваемые налогоплательщиком суммы происходит изменение налоговой базы до отрицательной величины, и это означает, что налог на доходы физических лиц и единый социальный налог по всем остальным эпизодам, включая эпизоды, которые не оспаривает налогоплательщик, не начислен.

Расчеты по эпизодам доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих пени и налоговых санкций также представлены в суд первой инстанции и в апелляционный суд (т.314, л.д. 119,121, т. 366, л.д. 20 - 30).

По результатам рассмотрения спора по существу суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения требований предпринимателя Бредний Р.И. частично, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса РФ предприниматель Бредний Р. И. является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом был установлен факт удержания предпринимателем Бредний Р.И. из заработной платы работников денежных сумм за питание.

На основании приказа б/н от 30.12.2005 предпринимателем Бредний Р.И., как работодателем, с начисленной к уплате суммы заработной платы производилось удержание за питание работников на месте осуществления своих трудовых обязанностей в размере 15 руб. за один рабочий день.

Проведенными опросами работников установлено, что удержания из заработной платы действительно производились, при этом работодателем была выделена отдельная специально оборудованная комната для приема пищи, обеды готовили повара или один из работников предпринимателя Бредний Р.И.

Налоговый орган пришел к выводу, что предпринимателем Бредний Р.И было организовано предоставление услуг по организации питания своим работникам на рабочем месте. Оказание данных услуг производилось на возмездной основе, что на основании статей 39, 146 Налогового кодекса РФ образует объект налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Оспариваемым решением произведено доначисление налога на добавленную стоимость на суммы, удержанные с работников за питание в сумме 404079 руб. (в 2006 году - 356554 руб. и 47525 руб. в 2007 году), начислены пени за несвоевременную уплату налога в сумме 102609 руб., налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 5422 руб. (с учетом наличия переплаты по налогу и уменьшения размера санкций).

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами налогового органа о наличии оснований для доначислений по данному эпизоду, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что предприниматель Бредний Р.И. оказывала работникам возмездные услуги по организации питания, что подтверждается установленными инспекцией в ходе проверки обстоятельствами.

Предпринимателем Бредний Р.И. издан приказ б/н от 30.12.2005 (т. 4, л.д. 81), согласно которому работодателем (ИП Бредний Р.И.) с начисленной к уплате суммы заработной платы производилось удержание за питание работников на месте осуществления своих трудовых обязанностей. Указанный приказ в административном порядке указывал на необходимость удержания за питание в размере 15 руб. за один рабочий день с доведением руководителей подразделений его содержания до сведения работников.

Факт удержания денежных средств за питание подтверждается расчетно-платежными ведомостями о начислении и выплате заработной платы, содержащие подписи работников, и показаниями работников предпринимателя, допрошенных в качестве свидетелей.

Представленные в приложениях к акту проверки документы свидетельствуют о том, что предпринимателем Бредний Р.И. ведется учет произведенных удержаний в ведомостях по каждому работнику за каждый календарный месяц; работники подтверждали суммы, указанные в ведомости, своими росписями; на основании данных ведомостей предприниматель удерживал соответствующие суммы из заработной платы (т. 4 л.д. 21- 80).

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля получены показания свидетелей работников предпринимателя Бредний Р.И. (т. 4, л.д. 2-20), подтвердивших факт удержания денежных средств из их заработной платы.

Последнее опровергает вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом не доказан факт оприходования денежных средств в кассу индивидуального предпринимателя.

Кроме этого, в ходе проверки установлено, что на торговых точках (в магазинах №12 и № 4) были выделены специально оборудованные комнаты для организации питания - мебель и оборудование для приготовления и приема пищи, в должности поваров занимались приготовлением пищи для работников в магазине № 12 – Голубинец Р.М., Бабенко Н.В. Наличие в штатном расписании поваров, занимающихся приготовлением пищи на торговых точках, включение заработной платы поваров и расходов по содержанию комнаты для приготовления и приема пищи в вычеты при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц также подтверждают доводы Инспекции об организации питания работников работодателем.

Согласно расчетно-платежным ведомостям, сводам по начислению и удержанию, а также  бухгалтерской справке по