Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2010 по делу n А10-2432/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда полностью и принять по делу новый с/а

руб., в 2007 году - 1681336345 руб. (страница 57 решения, пункт 3).

Для определения указанных сумм налоговым органом произведено определение остатков на начало и конец проверяемых периодов. Для исчисления остатков товара для расчетов был принят средний показатель торговой наценки товара: за 2006 год - 5,5 %, за 2007 год - 8 %.

Вывод суда первой инстанции о неправильности примененного инспекцией порядка определения остатков необоснован, исходя из следующего.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что при имеющемся у предпринимателя Бредний Р.И. количестве торговых точек и оптовых складов - 28, инвентаризация произведена налогоплательщиком только на двух оптовых складах, что подтверждается инвентаризационными описями, представленными по требованию налогового органа (т.4, л.д.97-123).

Документы, подтверждающие сумму произведенных материальных затрат были истребованы налоговым органом от налогоплательщика в ходе проверки, получены от контрагентов в порядке ст. 93.1 Налогового кодекса РФ и оформлены в качестве приложений к акту проверки.

Суд апелляционной инстанции соглашается с Инспекцией в том, что представленные в ходе судебного заседания в суде первой инстанции выписки из книги учета доходов и расходов со счетами-фактурами по конкретным операциям, отчеты о продажах ТМЦ за один месяц 2007 год доказывают лишь факт несения определенных расходов относимых к конкретной операции либо к марту месяцу 2007 года.

Налогоплательщиком в подтверждение своих доводов о правильности ведения учета доходов и расходов и судом первой инстанции в решении приведены примеры отражения материальных затрат в книге учета доходов и расходов, с приложением  копий: выписок из книги доходов и расходов,   выписок из книги покупок, счетов-фактур поставщиков, платежных документов, выписок из отчетов по продажам.

Анализ данных документов позволяет сделать выводы о единичной реализации товаров, тогда как при налоговой проверке проанализированы документы в совокупности, на основании  сводных данных о приобретении товаров, отгрузке в опт и розницу.

На основании данных регистров налогоплательщиком не соотнесены в целях определения налоговой базы - результат от сделки, об этом же свидетельствует отсутствие инвентаризации остатков товаров по торговым точкам. Учет расходов велся по поставщикам, а доходы по ассортименту товаров, налогоплательщиком не соотнесены расходы с полученным доходом в налоговом периоде - такое ведение учета свидетельствует о том, что налогоплательщиком не проводилось сопоставление  доходов и расходов. Расходы в книгах учета не систематизированы по наименованию товаров, поэтому не позволяют соотнести в количественном выражении стоимость товаров, подлежащих включению в расходы.

В ходе проверки налоговый орган не располагал, так же как и налогоплательщик, данными о расходах, которые согласно пункту 15 Порядка можно принять к учету в целях налогообложения. Налогоплательщик, учитывая расходы по методу начисления, не прописал порядок определения части расходов, учитываемой в целях налогообложения, в приказе об учетной политике; возможность ведения книги учета с иными показателями, отличными от предусмотренных Порядком, налогоплательщиком с налоговым органом  не согласовывалась.

В связи с вышеизложенным вывод Инспекции о том, что нарушение налогоплательщиком Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций  для индивидуальных предпринимателей не дало возможности налогоплательщику определить реальный остаток и сумму материальных затрат, принимаемых в целях налогообложения, за налоговый период, является обоснованным.

Ведение налогоплательщиком учета доходов и расходов с нарушением установленного порядка подтверждается также представлением на проверку и в суд книг учета доходов и расходов, имеющих расхождения в сведениях. При этом суд соглашается с позицией Инспекции в том, что данные расхождения обусловлены наличием и представлением с возражениями на акт проверки дополнительных документов в подтверждение расходов, неучтенных в книге учета доходов и расходов. При этом сумма оприходованного и оплаченного товара увеличена налогоплательщиком, по сравнению с данными налоговых деклараций, в 2006 году на 41 млн. руб., в 2007 году - на 18 млн. руб. Также суд апелляционной инстанции учитывает, что налогоплательщиком не представлены доказательства в подтверждение того, что книги учета, которые велись в электронном виде, выведены по окончании налогового периода на бумажные носители и заверены подписью должностного лица налогового органа.

Доводы заявителя о том, что налогоплательщик путем ведения дополнительных регистров бухгалтерского и налогового учета (отчетов по продажам и отчетов о закупках) полностью соблюдает требования налогового законодательства по учету доходов и расходов, не опровергают вышеприведенный вывод.

Представленные дополнительно в суд апелляционной инстанции отчеты о закупках товаров за сентябрь 2006 года и за март 2007 года не представляется возможным соотнести  с представленными счетами - фактурами по приобретению. Отчеты о закупках являются документами, свидетельствующими лишь об объемах и стоимости закупленных товаров в отдельных месяцах, о поступлении товаров в торговые точки (внутреннем передвижении товаров). При этом налоговый орган не оспаривает размер произведенных расходов на закуп товаров, в том числе по дополнительно представленным в ходе проверки документам. При отсутствии сводных данных о приобретении и реализации товаров в количественном и суммовом выражении в целом по налоговому периоду (году), представленные документы не позволяют сделать вывод о правильности определения дохода от приобретения и реализации по каждому наименованию товара на конец налогового периода.

Доводы заявителя о необоснованном двойном учете налоговым органом при расчете стоимости остатков товаров стоимости товара, приобретенного в 2006 году и оплаченного в 2007 году и необходимости уменьшения за 2006-2007 годы стоимости товара на кредиторскую задолженность на конец года, судом апелляционной инстанции отклоняются. Заполнение книги учета доходов и расходов производилось налогоплательщиком на основании данных книги покупок, то есть по мере оприходования товаров и их оплаты, что позволяет сделать вывод об отсутствии двойного учета суммы кредиторской задолженности при расчете остатков товаров.

Довод заявителя о том, что кредиторская задолженность на конец года и дебиторская задолженность применена налоговым органом с налогом на добавленную стоимость, документально не подтвержден. Реестр контрагентов и суммы по ним взяты налоговым органом на основании данных налогоплательщика, указавшего на то, что суммы указаны в закупочных ценах без налога на добавленную стоимость. При этом Ведомости кредиторской и дебиторской задолженности, карточки контрагентов не подтверждают доводы заявителя.

По вопросу применения налоговым органом торговой наценки в размере 5,5% в 2006 году, 8% - в 2007 году суд апелляционной инстанции исходит из того, что в ходе проверки данные сведения предоставлены самим налогоплательщиком в письменном виде, что подтверждается бухгалтерской справкой (т.4, л.д.167). При этом заявитель не представил документы, опровергающие определенный размер средней торговой наценки по проверяемым периодам.

С учетом вышеизложенного, суд апелляционной инстанции полагает в данной части доводы апелляционной жалобы обоснованными, доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога, соответствующих пени и налоговых санкций по данному эпизоду правомерными. Требования заявителя удовлетворению в данной части не подлежат.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, с учетом представленных расчетов налога на доходы физических лиц и единого социального налога по эпизодам доначисления, основанием для доначисления за 2006 год налога на доходы физических лиц в сумме 56 руб., единого социального налога в сумме 9 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 8 руб. и 1 руб. соответственно, послужили выводы налогового органа о неправомерном включении предпринимателем Бредний Р.И. в состав расходов затрат по изготовлению визиток на сумму 432 руб. по счетам-фактурам, выставленным предпринимателем Путилиным Д.В.

При этом налоговый орган исходил из того, что согласно статье 3 Федерального закона от 13.03.2006 №38-Ф3 «О рекламе» изготовление визиток не может быть отнесено к рекламным расходам, так как визитка вручается конкретному физическому лицу, тем самым не отвечает одному из главных критериев рекламы предназначение для неопределенного кругу лиц.

Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции правильно посчитал данный вывод налогового органа необоснованным.

В соответствии с положениями статьи 3 Федерального закона от 13.03.2006 № 38-ФЗ «О рекламе» реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний. Объектом рекламирования - является товар, средства индивидуализации юридического лица и (или) товара, изготовитель или продавец товара, результаты интеллектуальной деятельности либо мероприятие (в том числе спортивное соревнование, концерт, конкурс, фестиваль, основанные на риске игры, пари), на привлечение внимания к которым направлена реклама.

Судом первой инстанции установлено, что предпринимателем были изготовлены «визитные карточки» для работников предпринимателя Бредний Р.И., использование которых было направленно на увеличение объемов продаж. Стоимость изготовления «визитных карточек» включена предпринимателем Бредний Р.И. в состав расходов при исчислении налога на доходы физических лиц как расходы по рекламе.

В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 указанной статьи, которым предусмотрено, что к расходам на рекламу относятся расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором - четвертом указанного пункта, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса РФ.

Согласно подпунктам 17, 19 пункта 47 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей к прочим расходам, связанным с осуществлением предпринимательской деятельности (раздел VI книги учета), относятся расходы на рекламу изготавливаемых (приобретаемых) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), связанных с деятельностью индивидуального предпринимателя, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, а также другие расходы, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности.

Следовательно, расходы на изготовление «визитных карточек» связаны с осуществлением предпринимательской деятельности, поскольку имели своей направленностью увеличение объемов продаж, документально подтверждены, следовательно, у инспекции не имелось оснований для исключения данных затрат из состава расходов.

Инспекцией возражений против приведенных выводов суда не приводится, с указанием на то, что неправомерность доначислений по данному эпизоду не оспаривается.

С учетом вышеизложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неправомерности доначисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога, соответствующих пени по данному эпизоду, в связи с чем требования заявителя в данной части подлежат удовлетворению.

Инспекцией в ходе проверки установлено завышение налогоплательщиком расходов на сумму приобретения строительных материалов (кирпича) в размере 1653894 руб., не связанных непосредственно с извлечением дохода по приведенным в решении счетам-фактурам, по причине недоказанности факта использования кирпича.

Учитывая вышеприведенные выводы суда относительно правомерности применения налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным строительным материалам (кирпичу), суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налогоплательщиком обоснованно включены в состав расходов спорные затраты,  в связи с чем доначисление налога на доходы физических лиц в сумме 215006 руб., единого социального налога в сумме 33078 руб., а также пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 21662 руб. и 2779 руб. соответственно, а также применение налоговых санкций в виде штрафа в размере 2975 руб. и 568 руб. соответственно, является неправомерным. Требования заявителя по данному эпизоду доначисления являются обоснованными, а доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению.

Заявителем доводов о несогласии с доначислением по оспариваемому решению налога на доходы физических лиц и единого социального налога в связи с  неправильным определением прочих расходов, неправомерного применения имущественного налогового вычета при продаже имущества, не приводится. Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для признания выводов инспекции по данным эпизодам необоснованными.

Основанием для доначисления предпринимателю Бредний Р.И. налога на доходы физических лиц в сумме 46139 руб., пени за несвоевременную уплату налога в сумме 5077 руб., налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 923 руб. послужил вывод налогового органа о получении ею дохода в размере 131 825 руб. в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами в 2007 году.

Инспекцией установлено, что предприниматель Бредний Р.И. на основании договора денежного займа от 24.07.2007 получила беспроцентный займ от предпринимателя Бредний Вадима Витальевича в размере 6500000 руб.

Заявитель, оспаривая доначисление налога по данному эпизоду, указывает, что договор займа от 24.07.2007 заключен между супругами, материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными средствами является даром, полученным от супруга, поэтому не должна облагаться налогом на доходы физических лиц.

Оспаривая вывод суда первой инстанции о неправомерности доначисления налога на доходы физических лиц, соответствующих пени и штрафов Инспекция указывает на то, что суд ошибочно посчитал недоказанным