Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23.07.2012 по делу n А19-22486/2011. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

Пунктом 2 статьи 32 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые органы несут также другие обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом  РФ и иными федеральными законами.

Наличие у налогоплательщика права на ознакомление с материалами налоговой проверки и, как следствие, наличие у налогового органа соответствующей обязанности по обеспечению данного права вытекало из системного толкования норм, закрепленных в Конституции Российской Федерации, статей 100 и 101 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей до внесения изменений Федеральным законом от 27.07.2010 3229-ФЗ). 

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 12.07.2006 №267-О, право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное статьей 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах не только в рамках судопроизводства, но и во всех иных случаях привлечения к юридической ответственности.

Применительно к налоговой ответственности одной из таких гарантий является вытекающее из статьи 24 (часть 2) Конституции Российской Федерации право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения.

Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения. Иное не соответствовало бы приведенным положениям Конституции Российской  Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 100 Налогового кодекса РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых; выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений (подпункты 12, 13).

Согласно пункту 4 статьи 100 Налогового кодекса РФ форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Согласно пункту 1.8.2 Приказа ФНС РФ от 25.12.2006 №САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению Акта налоговой проверки» отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).

По каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены:

оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях (расчетах) данными, связанными с исчислением и уплатой (удержанием, перечислением) налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быть включены в акт выездной (повторной выездной) налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;

ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным нарушениям, в том числе: сведений о непредставленных в налоговый орган налоговых декларациях (расчетах); о правильности и полноте отражения финансово-хозяйственных операций в налоговом учете; об источниках оплаты произведенных затрат; об      обстоятельствах, исключающих применение мер ответственности за совершение налогоплательщиком нарушения и т.д.

Как было указано выше, в силу положений подпункта 9 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, что обеспечивается обязанностью налогового органа направить налогоплательщику копии акта налоговой проверки и решения налогового органа (подпункт 9 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса РФ).     

В пункте 3.1. статьи 100 Налогового кодекса РФ установлена обязанность налогового органа прилагать к акту налоговой проверки документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются. Документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, прилагаются в виде заверенных налоговым органом выписок.

Данное правило распространяется на акты, составленные по итогам тех проверок, которые начались после вступления в силу Федерального закона № 229-ФЗ от 27.07.2010, то есть после 2 сентября 2010 года. Поскольку выездная налоговая проверка в отношении ООО «Фаворит» начата и проведена после вступления в силу Закона №229-ФЗ, акт налоговой проверки должен составляться в соответствии с новым правовым регулированием, из чего правомерно исходил суд первой инстанции.  

Решением Высшего Арбитражного Суда РФ от 24.01.2011 №ВАС-16558/10 признан не действующим пункт 1.15 Требований к составлению акта налоговой проверки (Приложение №6), утвержденных Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 №САЭ-3-06/892@, как противоречащий Налоговому кодексу Российской Федерации в части, допускающей неприложение налоговой инспекцией к экземпляру акта налоговой проверки для проверяемого налогоплательщика заверенных налоговым органом выписок из документов, содержащих не подлежащие разглашению налоговым органом сведения, составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц, и иных документов, подтверждающих выявленные в ходе проверки факты нарушений законодательства о налогах и сборах.

Из материалов дела следует, что экземпляр акта выездной налоговой проверки от 20.05.2011 №02/32 с приложениями на 65 листах получен директором общества Кукариной С.Н. лично под роспись (т.2, л.д.148).

Одновременно с актом проверки вручены приложения: №1 (сведения об истребовании документов (информации) в соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса РФ у контрагентов проверяемого лица, документы, полученные вне рамок выездной проверки); №2 (перечень договоров ООО «Фаворит», содержащих подпись Зыбайлова П.Н.; №3 (перечень выданных доверенностей по ООО «ХОРС» и ООО «Фаворит», подписанных от имени руководителя Зыбайловым П.Н. и Кукариной С.Н.); № 4 (перечень документов, подтверждающих получение товаров ООО «Фаворит» и ООО «ХОРС»); №5 (перечень документов, содержащих подписи лиц, не являющихся работниками ООО «Фаворит» (в получении товара ООО «Фаворит»), подписи лиц, не являющихся работниками ООО «ХОРС» (в получении товара ООО «ХОРС»); №6 (выручка по данным фискальной памяти); №7 (оприходование товаров, предназначенных для реализации в ООО «Фаворит»); №8 (перечень контрагентов ООО «Сириус», с которыми перезаключены договоры от имени ООО «Фаворит» и ООО «ХОРОС»); №9 (доходы ООО «Фаворит»); №10 (расшифровка затрат по ООО «Фаворит», по ООО «ХОРС»); №11 (сумма начислений в пользу физических лиц ООО «ХОРС» по данным сведений 2-НДФЛ); №12 (расчет пени по УСН); №13 (суммы задолженности, проплаченные за ООО «Сириус» с расчетного счета ООО «Фаворит»); №14 (перечень документов на списание ТМЦ за 4 квартал 2009 года); №15, 16 (расчет пени по налогу на прибыль организаций); №17 (расчет пени по НДС); №18-21 (расчет пени по ЕСН) (т.2, л.д. 150-231).

Руководителю общества вместе с актом также вручены выписки из протоколов допросов свидетелей на 73 листах, о чем имеется отметка в акте проверки (т.2,л.д. 148). Налогоплательщик в лице руководителя общества Кукариной С.Н. ознакомился с актом инвентаризации имущества, протоколом осмотра с фототаблицей, с запросами и ответами МУ Администрации г. Тулуна, ФГУП «Ростехинвентаризация», отказавшись от ознакомления с документами, истребованными у контрагентов проверяемого лица в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса РФ,  а также с документами, полученными вне рамок выездной проверки, указанными в приложении № 1 к акту проверки, со ссылкой на отсутствие времени, о чем инспекция поставлена в известность письменно в пояснениях по акту проверки от 20.05.2011 (т.2, л.д. 149).                           

В связи с отказом от ознакомления с материалами проверки, инспекцией были направлены в адрес общества выписки из протоколов допроса свидетелей и выписки по представленным документам контрагентами (результаты встречных проверок), что подтверждается сопроводительным письмом от 24.05.2011 №02-06/56, полученным лично Кукариной С.Н. 25.05.2011 (т.3, л.д. 34-44).     

Документы, являющиеся материалами проверки, полученные от самого налогоплательщика, к акту проверки не приложены. Данное обстоятельство обществом не оспорено и не опровергнуто. Суд апелляционной инстанции учитывает, что заявитель, ссылаясь на отсутствие приложений к акту проверки и не ознакомление его с ними, не приводит ссылок на конкретные документы, которые не были вручены ему с актом проверки и являются доказательствами совершения обществом налогового правонарушения. 

По мнению суда апелляционной инстанции, право налогоплательщика на ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с результатами проведенных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права.

В рассматриваемом случае суд апелляционной инстанции, учитывая отражение содержащейся в непредставленных налогоплательщику документах информации в акте выездной налоговой проверки и приложениях к нему (при представлении только выписок из них), предоставление налогоплательщику возможности ознакомления со всеми материалами выездной налоговой проверки, в том числе, и с документами, полученными от контрагентов, которой общество не воспользовалось, не усматривает оснований для вывода о невозможности представления налогоплательщиком своих возражений и объяснений в опровержение изложенных в акте обстоятельств, а также реализации им права на ознакомление с материалами проверки путем подачи в налоговый орган соответствующего заявления.

Доводы заявителя не свидетельствуют о том, что инспекцией допущены существенные нарушения, которые могут повлечь признание оспариваемого решения незаконным на основании пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса РФ, в связи с чем подлежат отклонению.  

Суд апелляционной инстанции о результатам рассмотрения приходит к выводу, что судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального и процессуального права.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, основанием для доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налогов по общей системе налогообложения, соответствующих пени и налоговых санкций послужили выводы инспекции о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды с целью применения льготного режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в виде схемы дробления капитала путем создания двух предприятий на одном производственном комплексе (ООО «Сириус» в период с 4 квартала 2005 года по 30.04.2009, ООО «ХОРС» в период с 29.04.2009). С целью возможности применения льготного режима налогообложения в виде ЕНВД ООО «Фаворит» применена схема дробления капитала путем создания двух предприятий на одном производственном комплексе, что позволило формально соблюдать ограничения по величине физического показателя, установленные статьей 346.26 Налогового кодекса РФ, разделив условно всю площадь торгового зала (300 кв.м) на торговую площадь ООО «Фаворит» (149,5 кв.) и ООО «ХОРС» (150 кв.м).  

По мнению суда апелляционной инстанции, выводы суда первой инстанции, посчитавшего выводы налогового органа обоснованными, являются правильными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах. Судом первой инстанции правильно установлены фактические обстоятельства по делу, верно применены нормы материального права.

В силу пункта 1 статьи 346.28 Налогового кодекса РФ плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.

Согласно пункту 4 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Как установлено инспекцией в ходе проверки и подтверждается материалами дела, ООО «Фаворит» в проверяемом периоде осуществляло розничную торговлю пищевыми продуктами, алкогольными и другими напитками в магазине-супермаркете «Солнечный» по адресу: г. Тулун, ул. Ленина, 122, и применяло в отношении данной деятельности специальный режим налогообложения в виде ЕНВД.

Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ к видам деятельности,