Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 29.09.2013 по делу n А19-18710/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

06.03.2013) не исполнены, следовательно, отсутствуют правовые основания для удовлетворения требований налогоплательщика в данной части.

Ссылки общества на копии уведомлений и писем: ООО «Северо-Западная транспортная компания» датированная 01.09.2008, ООО «Антей» от 02.10.2010, ООО «ЭлитСтандарт» от 02.10.2010, ООО СЗТКом датирован 01.09.2008, ООО «Альфа Транс» от 04.03.2013, ООО «Классика Трейд» датированные 23.11.2009 несостоятельны, поскольку данные копии документов не заверены надлежащим образом (оригиналы не представлены) и не являются надлежащими доказательствами. Кроме того, данные документы не отвечают критерию относимости и допустимости доказательств (поскольку информация, содержащаяся в них о цене не объективна (предположительна) и не тождественна рассматриваемым хозяйственным операциям (как и условиям и предмету самой сделки).

С учетом изложенного, представленные заявителем документы с целью подтверждения размера рыночной цены подлежащей применению при расчете суммы затрат по контрагентам не опровергают доводы инспекции в данной части, и сами по себе не могут служить как основанием определения рыночной цены оказанных услуг, работ, так и установлению реального размера понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога.

По приведенным мотивам суд апелляционной инстанции не принимает во внимание и представленные в материалы дела отчеты об определении рыночности цен №329/13 от 12.08.2013 и №91/13 от 08.08.2013.

При этом суд апелляционной инстанции исходит из того, что доктрина «полной реконструкции» в настоящем деле неприменима, поскольку налогоплательщиком не доказана как сама реальность характера сделки, экономическая целесообразность их заключения, так и факт несения затрат в спорных суммах, тогда как установленные по делу обстоятельства однозначно опровергают как факт совершения спорных сделок, так и вообще факт несения соответствующих расходов.

В отношении уменьшения убытков за 2009-2010 в спорных суммах установлено следующее.

По результатам выездной налоговой проверки установлено завышение расходов за 2010 год на 9 249 352 руб. В ходе проверки налоговым органом произведено рассмотрение представленных обществом первоначальных и уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2009 и 2010 год. В результате правомерно установлено, с учетом необоснованного отражения в уточненной налоговой декларации за 2010 год убытка, налоговая база для исчисления налога с учетом переноса убытка 2009 составила 8 924 321 руб. (9 859 654 - 935 333).

Как следует из материалов дела, после получения акта выездной налоговой проверки от 10.01.2012 № 14-45/01 налогоплательщиком представлены: 24.01.2012 уточенная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2009 год и 16.02.2012 уточенная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2010 год, т.е. указанные уточненные налоговые декларации представлены в ходе выездной налоговой проверки по тому налогу и за тот период, по которому (за который) проводилась проверка.

Согласно разъяснений, изложенных в письме ФНС от 21.11.2012 № АС-4-2/19576 «О некоторых вопросах, связанных с учетом уточненных налоговых деклараций при принятии решений по результатам налоговой проверки», в целях исключения параллельных процедур выездной проверки и камеральной проверки в отношении одного и того же налога и за тот же налоговый период и исключения излишнего обременения налогоплательщика процедурой камеральной проверки ввиду проводимой выездной проверки, в том случае если в ходе выездной налоговой проверки представлена уточненная декларация по тому налогу и за тот период, по которому (за который) проводится выездная проверка, мероприятия налогового контроля с целью ее проверки проводятся в рамках выездной проверки, за исключением тех случаев, когда уточненная декларация представлена: 1) по налогу на добавленную стоимость и в ней заявлено право на возмещение налога (ст. ст. 176, 176.1 НК РФ); 2) по акцизу и в ней заявлено право на возмещение акциза (ст. 203 Налогового Кодекса РФ).

В этих двух случаях нормы законодательства о налогах и сборах требуют обязательного проведения самостоятельной камеральной налоговой проверки такой уточненной налоговой декларации, так как Налоговым Кодексом РФ предусмотрены особенности оформления результатов этих категорий проверок.

В случае если представление уточненной декларации незадолго до окончания выездной налоговой проверки ограничивает налоговый орган во времени, необходимом для проведения мероприятий налогового контроля (получения пояснений налогоплательщика - ст. ст. 31, 88 Кодекса, допросов свидетелей - ст. 90 Кодекса, истребования документов - ст. ст. 93, 93.1 Кодекса, проведения экспертизы - ст. 95 Кодекса и т.д.), с целью установления всех существенных обстоятельств, связанных с уточнением налоговых обязательств, этот факт отражается в акте выездной налоговой проверки и такая декларация проверяется в рамках самостоятельной камеральной налоговой проверки.

Таким образом, из изложенного следует, что при вынесении решения инспекция может не учитывать уточненные декларации по НДС и акцизам, в которых заявлено право на возмещение, а также в том случае, если представление уточненной декларации незадолго до окончания проверки ограничивает инспекцию во времени, необходимом для проведения мероприятий налогового контроля. В этих случаях уточненные декларации проверяются в рамках самостоятельной камеральной проверки.

В данном случае, в виду отсутствия вышеуказанных обстоятельств, по смыслу п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Налогового Кодекса РФ при вынесении решения по итогам проверки налоговый орган обязан определить реальные налоговые обязательства налогоплательщика, в связи с чем, инспекцией правомерно учтены все показатели, влияющие на формирование налоговой базы, как выявленные в ходе проверки, так и отраженные в бухгалтерском и налоговом учете.

Ввиду указанных обстоятельств, действия инспекции по оформлению результатов проверки, представленных в рамках выездной налоговой проверки уточненных деклараций, оспариваемым решением являются законными и обоснованными.

Суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа и посчитал, что принятие инспекцией мер по проверке достоверности уточненных деклараций, представленных обществом до момента рассмотрения материалов проверки и принятия решения, не ухудшает положение налогоплательщика и тем более не ущемляет его прав. Апелляционный суд с учетом правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 № 8163/09, считает приведенные выводы первой инстанции законными и обоснованными.

В соответствии со ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

Расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных в ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

На основании пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам относятся потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий или чрезвычайных ситуаций.

К таким потерям, в частности, относится стоимость уничтоженных или испорченных запасов, товаров, материалов и иного имущества, принадлежащего организации.

Согласно пункту 6 приказа Минфина Российской Федерации от 25.11.1998 № 56н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98) Существенное событие после отчетной даты подлежит отражению в бухгалтерской отчетности за отчетный год независимо от положительного или отрицательного его характера для организации. Событие после отчетной даты признается существенным, если без знания о нем пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового состояния, движения денежных средств или результатов деятельности организации. Существенность события после отчетной даты организация определяет самостоятельно исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности.

В соответствии с пунктом 6 "Положение по бухгалтерскому учету "бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Минфина РФ от 06.07.99 № 43н, бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Приложением к Положению по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98) «Примерный перечень фактов хозяйственной деятельности, которые могут быть признаны событиями после отчетной даты, установлено, что к таким фактам относится обнаружение после отчетной даты существенной ошибки в бухгалтерском учете или нарушения законодательства при осуществлении деятельности организации, которые ведут к искажению бухгалтерской отчетности за отчетный период.

Списание ущерба от пожара на заявленную обществом сумму являлось существенной ошибкой искажающей бухгалтерскую отчетность за 2009 год.

Пунктом 4 «Положения по бухгалтерскому учету "исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденного приказом Минфина РФ от 28.06.2010 № 63н предусмотрено обязательное исправление выявленных ошибок и их последствий.

Следовательно, налогоплательщик вправе скорректировать налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 009 год на сумму потерь от пожаров.

После получения акта выездной налоговой проверки от 10.01.2012 № 14-45/01 налогоплательщиком представлена 24.01.2012 уточенная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2009 год. По результатам проверки установлено завышение расходов за 2009 год на 3 054 970 руб., убыток с учетом представленной налогоплательщиком уточненной налоговой декларации за 2009 год составил 935 333 руб. В данной части заявителем не представлено мотивированных возражений.

Суд первой инстанции, отказывая Обществу в удовлетворении заявления, обоснованно исходил из доказанности Инспекцией в ходе судебного заседания того обстоятельства, что налогоплательщиком ранее уже были списаны расходы в размере 5 423 815,12 руб., что свидетельствует о повторном списании расходов по документам, представленным к уточненной налоговой декларации.

Данные обстоятельства подтверждаются материалами дела (в том числе: карточка счета 20 за 1-4 квартал 2010, карточка счета 10 за 2010, книга покупок и главная книга за 2010; пакет документов, представленных по требованию от 01.08.2011 № 14-36/56/10856 и к уточненной декларации по налогу на прибыль организаций за 2010 (убытки); анализом субконто (контрагенты) за 2009-2010, выписки с расчетного счета за 2009, 2010, инвентаризационная опись).

После получения акта выездной налоговой проверки от 10.01.2012 № 14-45/01 налогоплательщиком представлена 16.02.2012 уточенная налоговая декларация по налогу на прибыль за 2010 год № 2 с соответствующими показателями.

В пояснениях налогоплательщика (л.д.3 т.9) отражено, что уточенная налоговая декларация № 2 по налогу на прибыль за 2010 год представлена с увеличением показателей расходов на сумму 5 426 017 руб. в связи с тем, что в ходе выездной налоговой проверки в 2011 году (за период с 01.01.2008 по 31.12.2010), инспектором было обнаружено, что в 2010 году и далее организацией в бухгалтерском и налоговом учете ошибочно не досписаны материальные затраты, приобретаемые в 2010 на упаковку, утепление грузов в вагонах и контейнерах. Данные утверждения противоречат содержанию акта выездной налоговой проверки от 10.01.2012 № 14-45/01. Кроме того, актом проверки установлено, что расходы организации за 2010 год составили 274 235 494 руб., что соответствует данным бухгалтерского учета за 2010 год (главная книга).

Из анализа документов, представленных налогоплательщиком, установлено, что в бухгалтерском учете имеется сальдо по дебету счета 10 «Материалы» на 31.12.2010 в размере 7 109 072,19 руб., а сальдо дебета счета 10 «Материалы», представленного с уточненной налоговой декларации, на дату 31.12.2010 составило 1 685 257,07 руб. Данные обстоятельства свидетельствуют о списании обществом дополнительно в 2011 году «задним» числом суммы 5 423 815,12 руб. (материалы). В дебет счета 20 по указанной карточке со счета 10 списаны затраты в сумме 276 801 616,96 руб., а по данным проверки установлено, что налогоплательщиком затраты списаны в дебет 20 с кредита 10 в сумме 271 377 801,84 руб., что на 5 423 815,12 руб. больше.

Таким образом, карточка счета и главная книга содержат противоречивую, недостоверную информацию и, следовательно, налогоплательщиком необоснованно, путем внесения искажений в регистры бухгалтерского учета фиктивной записью Дт 20 Кт 10 на сумму 5 426 017 руб. (относительно списания в проверяемый период 2010 года материальных затрат на упаковку, утепление грузов в вагонах и контейнерах) неправомерно внесены изменения в налоговый учет (без фактического проведения данной операции в учете организации) в результате в уточенной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2010 год необоснованно отражены расходы   на сумму 5 423 815,12 руб.

Следовательно, налогоплательщиком списаны дополнительно в 2011 году задним число материалы на сумму 5 423 815,12 руб. В дебет счета 20 по указанной карточке со счета 10 списаны затраты в сумме 276 801 616,96 руб., тогда как по данным проверки установлено, что налогоплательщиком затраты списаны в дебет 20 с кредита 10 в сумме 271 377 801,84 руб., что на 5 423 815,12 руб. больше.

Судом первой инстанции в ходе судебного разбирательства проанализированы и проверены доводы и возражения сторон в данной части, сопоставлены данные отраженные в оспариваемом решении с регистрами бухгалтерского и налогового учета налогоплательщика и представленными первичными документами. В том числе установлено, что по карточке счета 20 «Основное производство», (представленной налогоплательщиком по требованию от 25.07.2011 г. № 14-36/10775/52) в дебет счета 20 списаны расходы по документам на сумму 5 423 815,12 руб. (товарные накладные: №68 от 13.01.10, № 84 от 25.10.10, № 29 от 27.01.10, № 380 от 02.02.10, № 48 от 15.02.10, № 50 от 19.02.10, № 928 от 02.03.10, № 67 от 10.03.10, № 1675 от 30.03.10, № 2265 от 16.04.10, № 2966 от 12.05.10, № 3537 от 31.05.10, № 3972 от 10.06.10, № 217 от 06.07.10, № 5122 от