Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2014 по делу n А78-998/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

сведения о доходах и источниках их получения приведены в акте проверки (страница 9) и в решении инспекции (страница 2). В акте и решении также приведены ссылки на документальное подтверждение полученных обществом доходов, в том числе: акты о приемке выполненных работ (формы КС-2), справки о стоимости выполненных работ  и затрат (формы КС-3), договоры подряда, товарные накладные, платежные поручения, оборотно-сальдовые ведомости по счету 62, выписки банка о движении денежных средств по расчетному счету, налоговые декларации по налогу на прибыль и по налогу на добавленную стоимость.          

Общество, оспаривая решение инспекции и выводы суда первой инстанции по данному эпизоду, указывает, что налоговые базы для исчисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость могут отличаться на сумму авансов, полученных от покупателей, которая не является доходом и не подлежит включению в налогооблагаемую базу при налогообложении прибыли. Соответственно, налоговый орган неправомерно включил сумму аванса в налогооблагаемый доход по налогу на прибыль организаций.

Суд апелляционной инстанции, проверив доводы общества, оснований для признания их обоснованными не установил.

Из акта выездной налоговой проверки следует и не оспаривается сторонами, что учетной политикой общества на 2010 год установлено, что для целей налогообложения по налогу на прибыль, доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).  

Из представленных налоговым органом в материалы дела копий книг продаж ООО «ВАНТ» за периоды 2010 года (поквартально) следует, что стоимость продаж без налога на добавленную стоимость (графа 5а) составила в общей сумме 264 796 114 руб. Доводы общества о неправомерном включении в доходы общества при налогообложении прибыли суммы авансов не нашли своего подтверждения в ходе рассмотрения дела.    

Ссылки заявителя на то обстоятельство, что представленные налоговым органом в суд апелляционной инстанции копии книг продаж за периоды 2010 года не содержат сведений о заверении обществом, при ознакомлении с данными документами обнаружено, что в них отсутствует сторнирование сумм розничной продажи, которое в книге продаж ООО «ВАНТ» было произведено, подлежат отклонению как необоснованные и документально не подтвержденные.

Из материалов дела следует, что материалы выездной налоговой проверки в отношении ООО «ВАНТ» переданы в Следственное управление Следственного комитета Российской Федерации по Забайкальскому краю по реестру с сопроводительным письмом от 30.04.2013 №14-19/11228, в том числе и книги продаж общества за 1-4 кварталы 2010 года. Копии книг продаж, представленные в дело, заверены следователем, получены инспекцией с сопроводительным письмом от 19.12.2013 из органов следствия, с указанием на то, что книги продаж за указанные периоды прошиты и скреплены оттиском круглой печати ООО «ВАНТ», подписью главного бухгалтера Ивановой Н.Н.                

Довод заявителя апелляционной жалобы относительно достигнутого в ходе рассмотрения дела соглашения между обществом и налоговым органом относительно признания неправомерности доначисления налога по спорному эпизоду не основан на материалах дела.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы общества относительно несогласия с выводами суда по рассматриваемому эпизоду не опровергают правильные и обоснованные выводы суда первой инстанции, и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения считает выводы суда первой инстанции о доказанности налоговым органом обоснованности начисления обществу как налоговому агенту пени по налогу на доходы физических лиц и правомерности привлечения его к ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в обжалуемых обществом суммах, ошибочными, исходя из следующего.

Обжалуемым решением Общество привлечено к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за период с 01.06.2009 по 30.04.2012 в виде штрафа в сумме 766 557 руб., начислены пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 32 144 руб. и предложено уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 90 195 руб.

Как следует из решения инспекции, при проведении выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение пунктов 1, 6 статьи 226 Налогового кодекса РФ за период с 01.06.2009 по 30.04.2012 налоговым агентом - ООО «ВАНТ» перечисление сумм исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц производилось позднее дня, следующего за днем фактического получения дохода, также заявителем не перечислен исчисленный и удержанный с доходов, выплаченных в пользу физических лиц, налог в сумме 440 271 руб.

Согласно решению о привлечении сумма задолженности по налогу на доходы физических лиц составила 90 195 руб. При вынесении обжалуемого решения налоговым органом учтены суммы налога в размере 350 076 руб., оплата которых произведена за рамками периода проверки, а именно: платёжное поручение № 671 от 15.05.2012 на сумму 344 098 руб., мемориальный ордер № 14487 от 16.05.2012 на сумму 3 736 руб., мемориальный ордер № 14486 от 16.05.2012 на сумму 2 242 руб.

На основании статьи 75 Налогового кодекса РФ за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2009 по 30.04.2012 Обществу начислены пени в сумме 32 144 руб.

Сумма штрафных санкции по решению о привлечении за совершение налогового правонарушения, в части несвоевременного перечисления налога на доходы физических лиц, составила 766 557 руб.

Общество согласилось с предложением уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц, по расчетам заявителя сумма недоимки превышает недоимку, исчисленную налоговым органом и составляет 96 486 руб. По расчетам заявителя размер пени, подлежащих начислению за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц,  составляет 5 829,94 руб., размер штрафа по статье123 Налогового кодекса РФ - 279 694,01 руб.

Общество оспорило решение налогового органа в части: начисления пени по состоянию на 30.11.2012 по налогу на доходы физических лиц в сумме 26 314,06 руб., привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 486 862,99 руб.

В соответствии со статьей 226 Налогового кодекса РФ общество в проверяемых периодах являлось налоговым агентом по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц за налогоплательщиков, состоявших с ним в трудовых отношениях и которым выплачивался доход.

Согласно пункту 1 статьи 207 Налогового кодекса РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 223 Налогового кодекса РФ при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.

Согласно пункту 2 статьи 223 Налогового кодекса РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Как следует из пункта 1 статьи 225 Налогового кодекса РФ, сумма налога при определении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Налогового кодекса РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке, установленной пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса РФ, процентная доля налоговой базы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 Налогового кодекса РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 Налогового кодекса РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 Кодекса.

Исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент.

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Неисполнение налоговым агентом обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет сумм налога на доходы физических лиц с выплаченных физическим лицам доходов является основанием для начисления пеней на суммы недоимки в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 Налогового кодекса РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (пункт 2 статьи 75 Налогового кодекса РФ).

Правила, предусмотренные статьей 75 Налогового кодекса, распространяются также на плательщиков сборов и налоговых агентов (пункт 7 статьи 75 Налогового кодекса РФ).

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи 75 Налогового кодекса РФ).

Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации (пункт 4 статьи 75 Налогового кодекса РФ).

Статьей 123 Налогового кодекса РФ установлена ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов. На основании данной статьи (до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" (далее - Закон № 229-ФЗ) неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

В силу пункта 46 статьи 1 Закона № 229-ФЗ новая редакция статьи 123  Налогового кодекса РФ предусматривает ответственность за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный Налоговым кодексом РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Федеральный закон от 27.07.2010 № 229-ФЗ впервые официально опубликован в «Российской газете» №169 - 2 августа 2010 года.

В соответствии со статьей 10 названного закона Федеральный закон № 229-ФЗ от 27.07.2010 вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений, для которых настоящей статьей установлены иные сроки вступления в силу.

Таким образом, новая редакция пункта 1 статьи 123 Налогового кодекса РФ, изложенная Федеральным законом №229-ФЗ, вступает в силу со 2 сентября 2010 года.

Суд апелляционной инстанции по результатам рассмотрения приходит к выводу о несоблюдении инспекцией требований статьи 100 Налогового кодекса РФ при составлении акта выездной налоговой проверки и несоответствии решения Инспекции требованиям статьи 101 Налогового кодекса РФ в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц и налоговых санкций по статье 123 Налогового кодекса РФ в оспариваемой заявителем части, исходя из следующего.

В силу положений пункта 1 статьи 100 Налогового кодекса РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В акте налоговой проверки указываются, в том числе, документально подтвержденные факты нарушений