"Ревизии и проверки бюджетных учреждений. Что должен знать бухгалтер?" (под общ. ред. Ю.А. Васильева) ("Аюдар Пресс", 2009)

¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------+------------+------------+-------+
¦Оплачена стоимость распечатки ¦1 302 09 830¦1 304 05 226¦ 250¦
¦телефонных переговоров ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------+------------+------------+-------+
¦Внесена сотрудником в кассу учреждения ¦ ¦ ¦ ¦
¦компенсация стоимости произведенных им ¦1 201 04 510¦1 401 01 221¦ 2 596¦
¦в личных целях международных телефонных¦ ¦ ¦ ¦
¦переговоров ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------+------------+------------+-------+
¦Сданы денежные средства в ОФК на ¦ ¦ ¦ ¦
¦восстановление произведенных кассовых ¦1 210 03 560¦1 201 04 610¦ 2 596¦
¦расходов ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------+------------+------------+-------+
¦Произведено восстановление кассовых ¦1 304 05 221¦1 210 03 660¦ 2 596¦
¦расходов по оплате услуг связи ¦ ¦ ¦ ¦
L---------------------------------------+------------+------------+--------
Обратите внимание: удержание из заработной платы работника суммы возмещения стоимости произведенных им в личных целях телефонных переговоров осуществляется путем восстановления подстатьи 221 "Услуги связи" КОСГУ за счет расходов по подстатье 211 "Заработная плата" КОСГУ на лицевом счете, открытом в органах казначейства. Поэтому при проверке банковских операций следует учитывать письма организации или платежные поручения на восстановление произведенных учреждением расходов с одного кода КОСГУ на другой.
Некоторые ревизоры трактуют оплату личных переговоров работников за счет средств учреждения (бюджетных или внебюджетных) как нецелевое использование бюджетных или внебюджетных средств, поскольку восстановление расходов осуществляется после оплаты услуг связи. На наш взгляд, если бюджетное учреждение отслеживает переговоры, произведенные сотрудниками в личных целях, и принимает меры по восстановлению понесенных им расходов на услуги связи, то отвлечение средств в данном случае не будет являться нарушением.
Однако в ином случае, если учреждение не отслеживает целевой характер телефонных разговоров своих работников, не принимает никаких мер по возмещению стоимости произведенных сотрудниками в личных целях переговоров и в ходе проверки выявляются факты оплаты таких переговоров за счет средств учреждения, установленные суммы могут трактоваться проверяющими как неправомерное расходование средств, поскольку неслужебные (личные) переговоры не связаны с основной деятельностью учреждения. Кроме того, ревизор может сделать вывод о том, что в учреждении не ведется работа по рациональному и эффективному использованию бюджетных средств, а также об отсутствии внутреннего контроля в учреждении.
Факты осуществления телефонных переговоров в личных целях могут быть установлены при проверке счетов по оплате услуг связи и расшифровки (детализации) к ним. В случае отсутствия детализации счета в ходе проверки может быть сделан запрос такой информации в компанию, оказывающую услуги связи, за определенный период.
Пример. При проверке бюджетного учреждения, проведенной в августе 2009 г. за период с 01.01.2009 по 01.07.2009, установлено следующее.
Проверкой детализации (распечатки) счета выявлено, что произведены междугородние звонки на телефонные номера, не являющиеся служебными, на общую сумму 1062 руб. (в том числе НДС - 162 руб.), что является неправомерным расходованием бюджетных средств.
По результатам проверки руководителем бюджетного учреждения назначено служебное расследование, по итогам которого установлено виновное лицо, впоследствии внесшее в кассу учреждения сумму возмещения стоимости произведенных им в личных целях телефонных переговоров.
В бюджетном учете данные операции по итогам проверки должны быть отражены следующим образом:
----------------------------------------T------------T------------T-------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма,¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦
+---------------------------------------+------------+------------+-------+
¦Виновным лицом внесена в кассу ¦ ¦ ¦ ¦
¦учреждения сумма возмещения стоимости ¦1 201 04 510¦1 401 01 221¦ 1062¦
¦произведенных им в личных целях ¦ ¦ ¦ ¦
¦телефонных переговоров ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------+------------+------------+-------+
¦Сданы денежные средства в ОФК на ¦ ¦ ¦ ¦
¦восстановление произведенных кассовых ¦1 210 03 560¦1 201 04 610¦ 1062¦
¦расходов ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------+------------+------------+-------+
¦Произведено восстановление кассовых ¦1 304 05 221¦1 210 03 660¦ 1062¦
¦расходов по оплате услуг связи ¦ ¦ ¦ ¦
L---------------------------------------+------------+------------+--------
7.3. Расходы на благоустройство территории
На момент издания книги четкого определения термина "благоустройство территории" в целях бюджетного (бухгалтерского) и/или налогового учета нет. Минфин в ответах на вопросы налогоплательщиков и комментариях налогового законодательства (Письма от 30.10.2007 N 03-03-06/1/745, от 04.12.2008 N 03-03-06/4/94 и др.) высказывает следующую точку зрения: для трактовки понятия "благоустройство территории" нужно руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования в целях налогового законодательства. По мнению финансового ведомства, расходами на благоустройство территории признаются затраты, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точек зрения пространства на территории организации.
Указания о порядке применения бюджетной классификации, утвержденные  на 2009 г., содержат подраздел 0503 "Благоустройство", на который относятся расходы на благоустройство городских округов и поселений, включающие затраты на уличное освещение, озеленение, строительство, реконструкцию и содержание автомобильных дорог и сооружений на них в границах городских округов и поселений, расходы по организации и содержанию мест захоронения (кладбищ), затраты, связанные с содержанием и уборкой территорий улиц, площадей (за исключением придомовых территорий), расходы по организации и содержанию мест захоронения бытовых отходов, а также иные затраты по содержанию объектов благоустройства.
Отметим, что лимиты бюджетных обязательств по данному подразделу выделяются бюджетным учреждениям, наделенным функциями по благоустройству территорий. Например, специально созданные муниципальные учреждения могут осуществлять благоустройство территорий, поскольку в соответствии с гл. 3 Федерального закона от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" к вопросам местного значения относится организация благоустройства и озеленения территорий муниципальных образований. В данном случае расходы могут быть произведены по всем кодам КОСГУ, по которым предусмотрены лимиты бюджетных обязательств в бюджетной смете учреждений.
Если же учреждение не является специально созданным для осуществления функций по благоустройству территорий, то расходы производятся в зависимости от видов выполняемых работ.
При строительстве или реконструкции зданий и сооружений расходы по благоустройству прилегающей к строящемуся зданию или сооружению территории закладываются в сметы расходов на ремонтно-строительные работы в соответствии с п. 11 разд. III Приложения N 6 к Методическим указаниям по определению величины накладных расходов в строительстве (МДС 81-33.2004), утвержденным Постановлением Госстроя России от 12.01.2004 N 6.
Рассмотрим нарушения, допускаемые учреждениями при осуществлении расходов на оплату таких работ по благоустройству территории, как асфальтирование, укладка тротуарной плитки, озеленение, разбивка газонов, клумб, установка ограждений, устройство стоянок для автотранспорта, скамей, фонтанов, качелей.
7.3.1. Нарушения при асфальтировании, укладке
тротуарной плитки
Работы по асфальтированию и укладке тротуарной плитки могут быть отнесены к работам по текущему или капитальному ремонту, а также к капитальному строительству.
При проверке отнесения выполняемых ремонтно-строительных работ к определенному виду проверяющие руководствуются:
- ч. 1 ст. 4 Градостроительного кодекса РФ, которой определено, что при проведении капитального ремонта затрагиваются конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности объектов капитального строительства;
- п. 3.8 Методики определения стоимости строительной продукции на территории РФ, утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1.
Согласно названной Методике:
- к капитальному ремонту наружных инженерных коммуникаций и объектов благоустройства относятся работы по ремонту сетей водопровода, канализации, теплогазоснабжения и электроснабжения, озеленению дворовых территорий, ремонту дорожек, проездов и тротуаров и т.д.;
- предупредительный (текущий) ремонт заключается в систематически и своевременно проводимых работах по предупреждению износа конструкций, отделки, инженерного оборудования, а также работах по устранению мелких повреждений и неисправностей.
Данные выводы подтверждаются Письмом Минэкономразвития России от 23.05.2008 N Д05-1994.
Обратите внимание: если выполняемые работы могут быть отнесены к работам по капитальному строительству или реконструкции, достройке за счет средств федерального бюджета, то обязательным условием осуществления расходов является включение объектов в перечень строек и объектов в соответствии с Федеральным законом от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений", а также Постановлением Правительства РФ от 11.10.2001 N 714 "Об утверждении Положения о формировании перечня строек и объектов для федеральных государственных нужд и их финансировании за счет средств федерального бюджета".
Итак, в проверяемом периоде бюджетное учреждение осуществляло расходы по оплате работ по благоустройству территорий. Как правило, на территории располагаются земельные участки, находящиеся у учреждения в постоянном (бессрочном) пользовании или на которых расположены числящиеся на балансе учреждения здания и сооружения.
Учреждением могут быть нарушены п. п. 16, 20 Инструкции N 148н, а именно асфальтирование и укладка тротуарной плитки не отражены на счете аналитического учета 0 101 03 000 "Сооружения".
Напомним, что в соответствии с п. 16 Инструкции N 148н на счетах аналитического учета счета 0 101 00 000 "Основные средства" учитываются объекты основных средств, к которым относятся материальные объекты основных фондов, используемые в процессе деятельности учреждения при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, независимо от стоимости объектов, со сроком полезного использования более 12 месяцев.
Поскольку п. 20 Инструкции N 148н определено, что группировка основных средств по соответствующим счетам Плана счетов бюджетного учета осуществляется в соответствии с разделами классификации, установленной ОКОФ, при проверке следует руководствоваться данным документом.
Так, согласно ОКОФ в состав основных средств при выполнении работ по благоустройству территорий могут быть отнесены объекты основных средств, классифицированные по кодам ОКОФ 12 0001010 "Сооружения производственного назначения, не включенные в другие группировки", 12 0001090 "Прочие сооружения, не включенные в другие группировки", при этом они учитываются на счете бюджетного учета 0 101 03 000 "Сооружения".
При проведении проверок периода до 01.01.2009 ревизоры будут руководствоваться требованиями Инструкции N 25н. В соответствии с п. 10 данного документа к объектам основных средств относились материальные объекты, используемые в процессе деятельности учреждения при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд учреждения, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, а также имущество казны РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, независимо от стоимости объектов основных средств, со сроком полезного использования более 12 месяцев.
Заметим, что оплата работ по благоустройству территории производится по коду КОСГУ 226 "Прочие работы, услуги". Однако, если бюджетное учреждение осуществляет строительство зданий или сооружений, возможна оплата работ по асфальтированию, установке ограждений и фонарей по коду КОСГУ 310 "Увеличение стоимости основных средств".
Пример. В ходе проверки финансово-хозяйственной деятельности бюджетного учреждения установлено, что в мае 2009 г. учреждение произвело расходы по оплате проведенных подрядной организацией работ по асфальтированию тротуаров около здания учреждения на сумму 85 000 руб.
В нарушение п. п. 16, 20, 80, 81 Инструкции N 148н в бюджетном учете учреждения сделаны бухгалтерские записи:
----------------------------------------T------------T------------T-------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма,¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦
+---------------------------------------+------------+------------+-------+
¦Отражены расходы по асфальтированию ¦1 401 01 226¦1 302 09 730¦ 85 000¦
¦тротуаров ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------+------------+------------+-------+
¦Оплачены расходы по асфальтированию ¦1 302 09 830¦1 304 05 226¦ 85 000¦
¦тротуаров ¦ ¦ ¦ ¦
L---------------------------------------+------------+------------+--------
Расходы учреждения нужно было отразить следующими бухгалтерскими записями:
----------------------------------------T------------T------------T-------¬
¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма,¦
¦ ¦ ¦ ¦ руб. ¦
+---------------------------------------+------------+------------+-------+
¦Отражены расходы по асфальтированию ¦1 106 01 310¦1 302